2.2.3 Doelmatigheid

Van een door de wetgever geformuleerd ideaal over bij wie en waarover belasting zou moeten worden geheven, moet in meer of mindere mate afstand worden gedaan omwille van de doelmatigheid.1 Volgens Slagter zijn de meeste rechtsregels de neerslag van een compromis tussen rechtvaardigheid en doelmatigheid.2 Daarbij zijn er rechtsregels waarbij de rechtvaardigheid prevaleert en rechtsregels waarbij juist de doelmatigheid prevaleert. De rechtvaardigheid kan zelfs moeten wijken voor de doelmatigheid.3 Als voorbeelden van eisen van doelmatigheid kunnen worden genoemd:

Vanuit het oogpunt van doelmatigheid is de omzetbelasting een belasting met een indirecte wijze van heffen. De indirecte wijze van heffen van de omzetbelasting levert echter een belangrijke beperking op ten aanzien van het beoogde doel, heffing over het verbruik. De ondernemer kan immers slechts zijn eigen gedragingen kennen en niet de gedragingen van de consument die een besteding bij hem doet. Deze beperking werkt door in een groot aantal facetten van de omzetbelasting. Ook bij de totstandkoming van de regels voor de plaats van dienst, ziet men steeds een tweestrijd tussen enerzijds de wens om omzetbelasting te heffen in het land van verbruik en anderzijds het belang van de belastingplichtige en de belastingadministratie van een eenvoudige, praktisch uitvoerbare belastingheffing (zie paragraaf 3.7.4). Van sommige producten, zoals schilderwerk aan een huis, zal het de ondernemer duidelijk zijn waar het verbruik van zijn product plaatsvindt. Bij een groot aantal andere producten is dat niet het geval. Indien een Nederlandse toerist in Spanje een tijdschrift koopt, is het de verkoper niet duidelijk of deze toerist het voornemen heeft het tijdschrift op het strand in Spanje te lezen (verbruik in Spanje), onderweg naar huis in de bus leest (verbruik in verscheidene landen) of bij thuiskomst in Nederland leest (verbruik in Nederland) nog daargelaten of het voorgenomen gebruik ook feitelijk daar gaat plaatsvinden. De consument kan na verloop van tijd zijn voornemen wijzigen.

Vanuit het doel van de belasting, heffing over het verbruik, zou heffing tevens idealiter moeten plaatsvinden bij degene die het goed of de dienst verbruikt. Vanuit de vorm van de belastingheffing, heffing via de besteding, ligt heffing bij degene met wie de overeenkomst tot levering van een goed of dienst wordt gesloten voor de hand. Dit is degene met wie de leverancier of dienstverrichter contact heeft. Dergelijke kwesties doen zich in het kader van dit onderzoek voor wanneer een dienst is belast in het land waar de afnemer is gevestigd en de afnemer verscheidene vestigingen heeft. De vraag is dan welke van de vestigingen als afnemer van de dienst moet worden beschouwd. Daarbij zij opgemerkt dat de omzetbelastingwet- en regelgeving in eerste instantie geen onderscheid maakt tussen productief en consumptief verbruik. Elke besteding wordt in de heffing betrokken als ware sprake van consumptief verbruik. Indien sprake is van productief verbruik – en geen vrijstelling zonder recht op aftrek geldt of bijzondere regeling geldt5– wordt de door andere ondernemers in rekening gebrachte omzetbelasting geretourneerd via het recht op aftrek van voorbelasting. Ook bij het verrichten van een dienst aan een ondernemer zou heffing vanuit het perspectief van de btw-wet- en regelgeving dus idealiter moeten plaatsvinden bij de vestiging die het productief verbruik heeft (zie paragraaf 3.6). Voor een andere ondernemer zal echter in een groot aantal gevallen moeilijk zijn na te gaan welke vestiging daadwerkelijk de dienst gebruikt.