5.6 Recapitulatie wenselijk recht

In het licht van de materiële rechtszekerheid en de wezenlijke kenmerken van de btw heb ik op een aantal punten vastgesteld dat met betrekking tot de btw-aspecten van de overgang van de onderneming door overdracht van activa en passiva, het positieve recht afwijkt van het wenselijke recht.

In dit verband ben ik ingegaan op het mogelijke onderscheid tussen de object- en de subjectbenadering.Waar de voormalige Nederlandse regeling van de ‘overdracht van een onderneming’ met name leek te zijn gericht op de persoon van de belastingplichtige (het subject), lijkt het arrest Zita Modes veeleer het object van heffing centraal te stellen door strikt aan te sluiten bij lichamelijke en onlichamelijke zaken die tezamen een onderneming vormen. Het arrest Christel Schriever heeft naar mijn overtuiging onduidelijkheid doen ontstaan, aangezien het Hof van Justitie in die situatie aangeeft dat een globale beoordeling van de omstandigheden van een transactie aanleiding kan zijn voor toepassing van de geruisloze overgang. Dat lijkt te neigen naar een subjectbenadering zoals deze ook is waar te nemen in de jurisprudentie van de Hoge Raad tot het arrest in Zita Modes. Die jurisprudentie van de Hoge Raad is in belangrijke mate achterhaald.

Het Hof van Justitie lijkt tot de beslissing in het arrest Christel Schriever te zijn gekomen op basis van de juridische neutraliteit, die vereist dat gelijke gevallen, gelijk dienen te worden behandeld. Het is een voorbeeld waar een rechtvaardig principe het wint van feitelijke en juridische verschillen. Naar mijn mening wordt echter in het bijzonder recht gedaan aan het rechtskarakter van de btw, wanneer bij de beoordeling of sprake is van een algemeenheid van goederen, een strikte objectbenadering wordt gehanteerd. Het gevonden positieve recht laat zien dat – hoewel de objectbenadering de boventoon voert – de rechtszekerheid gediend zou zijn met een duidelijker keuze voor de objectbenadering. In zoverre acht ik de deur die het Hof van Justitie met het arrest Christel Schriever heeft opengezet naar een meer subjectieve benadering onwenselijk. Ik heb in dit verband aangetoond dat beide benaderingen naar positief recht in voorkomende gevallen tot grote verschillen kunnen leiden. Naar mijn idee is daarom van belang dat het Hof van Justitie indien gevraagd verduidelijkt dat de objectbenadering vooropstaat.

Het positieve recht laat op een aantal punten hiaten zien. Zo is niet duidelijk in hoeverre de geruisloze overgang toepasbaar is bij ketentransacties. Ik heb onderbouwd dat de fiscale neutraliteit en het doel van de regeling toepassing van de geruisloze overgang rechtvaardigen. De verwachting lijkt bovendien gerechtvaardigd dat het Hof van Justitie in een dergelijke situatie het doel van de regeling zwaar zal laten meewegen.

Met betrekking tot de overgang van verhuurde onroerende zaken heeft de Hoge Raad geoordeeld dat sprake kan zijn van de overgang van een algemeenheid van goederen. Ik heb onderbouwd dat naar wenselijk recht geen twijfel bestaat dat dit uitgangspunt eveneens geldt bij de overgang van een enkele onroerende zaak met een enkel huurcontract. Dat de activiteit van de overdragende partij (bijvoorbeeld projectontwikkelaar) in voorkomend geval afwijkt van de overnemende partij (bijvoorbeeld belegger) maakt hierin geen verschil.

In het arrest Christel Schriever is naar mijn idee ten onrechte gesuggereerd dat doorlopende diensten onderdeel kunnen zijn van een geruisloze overgang.

Doel en strekking alsmede het algemene heffingskarakter van de btw verzetten zich hiertegen. Vanuit doel en strekking van de regeling voor de geruisloze overgang acht ik het evenwel redelijk wanneer in gevallen waarin aflopende dienstverlening met betrekking tot ontvlechting wordt verricht door de overdrager aan de verkrijger, deze dienstverlening geruisloos kan geschieden. Daarbij zou naar mijn idee moeten gelden dat die dienstverlening voor een vooraf bepaalde periode wordt verricht, en de betrokken diensten niet eveneens zouden kunnen worden verworven van een derde dienstverlener, zodat door deze uitbreiding van de geruisloze overgang geen verstoring van de concurrentieverhoudingen optreedt.