III.8.2.1.3 Rechtvaardiging voor afwijkingen

De spanningen tussen het professionaliteitscriterium en de strekking van de belasting houden redelijk gelijke tred met de onzekerheid over de reikwijdte van het begrip ‘exploitatie van een vermogensbestanddeel om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen’. Rechtszekerheid kan daarom geen rechtvaardiging zijn. Het valt ook niet onmiddellijk in te zien hoe de uitvoerbaarheid en eenvoud van de belasting gebaat zijn bij een tendens van steeds meer belastingplichtigen. Het is daarom wenselijk in artikel 9 Btw-richtlijn en artikel 7 Wet OB 1968 nauwkeuriger te omschrijven bij welke exploitaties van vermogensbestanddelen ondernemerschap dient te worden aangenomen (zie par. 9.4.1).

Met het opbrengstcriterium ligt het genuanceerder, vooral omdat dit in combinatie met andere kenmerken van de concrete uitwerking van het btw-stelsel tot afwijkingen van de strekking van de omzetbelasting leidt. Zo kan van de vergaande erkenning van privaatrechtelijke rechtspersoonlijkheid worden gezegd dat het de rechtszekerheid dient. Privaatrechtelijke rechtspersoonlijkheid is doorgaans immers kenbaar en eenvoudig vast te stellen. Het voor de hand liggende alternatief, aansluiten bij economische eenheden, past misschien beter bij de strekking van de omzetbelasting, maar tast onvermijdelijk de rechtszekerheid aan. Dit blijkt wel uit de jurisprudentie over het mededingingsrecht, waar de economische eenheid wel het relevante subject is, en uit de jurisprudentie betreffende de fiscale eenheid.1 Deze jurisprudentie leert dat het bestaan en de reikwijdte van economische en fiscale eenheden in voorkomende gevallen betwistbaar is. Als uitgangspunt voor de afbakening van relevante subjecten voor de omzetbelasting is zij naar mijn mening daarom niet geschikt. In het bijzonder in grensoverschrijdende situaties zouden in de praktijk onverkwikkelijkheden kunnen optreden. Te denken valt aan belastingautoriteiten in diverse landen die het bestaan van een eenheid verschillend beoordelen met alle gevolgen van dien voor de belastingheffing.

Een ander aspect is dat de aftrek van voorbelasting nauw aansluit bij de eigen prestaties onder bezwarende titel van de persoon die aftrek wil genieten. Met als gegeven dat vrijstellingen zonder recht op aftrek van voorbelasting nu eenmaal bestaan, is dit in veel gevallen een te verdedigen systematiek. Die systematiek werkt alleen niet goed als ook personen of entiteiten ondernemer zijn die geen streven hebben prestaties onder bezwarende titel te verrichten. Immers, in welke mate zou een dergelijke persoon of entiteit recht op aftrek van voorbelasting moeten hebben? Dit valt niet goed te bepalen zonder nadere wettelijke regeling. De vraag is daarom of in de wetgevende sfeer alternatieven bestaan die, bijvoorbeeld, voor houdstervennootschappen meer recht doen aan de strekking van de belasting, maar niet al te nadelige consequenties hebben voor de rechtszekerheid, eenvoud en uitvoerbaarheid. Naar mijn mening zijn die alternatieven er (zie par. 9.3.1, 9.4.2 en 9.4.3).

De voor de hand liggende rechtvaardigingen voor het regelmaatcriterium zijn eenvoud en uitvoerbaarheid. Een persoon of entiteit al als ondernemer aanmerken als hij incidenteel, al dan niet naast een dienstbetrekking, zelfstandig iets kleins onderneemt, leidt tot veel belastingplichtigen. In termen van belastingopbrengst levert het daarbij mogelijk weinig op. Naar mijn mening wegen deze rechtvaardigingen echter niet op tegen de rechtsongelijkheid die door de toepassing van het regelmaatcriterium in het huidige recht ontstaat. Daar komt bij dat een alternatief beschikbaar is dat dezelfde voordelen als het regelmaatcriterium biedt op het vlak van eenvoud en uitvoerbaarheid, maar veel minder inbreuk maakt op het rechtsgelijkheidsbeginsel. Dit alternatief is een adequate(re) regeling die ondernemers met weinig omzet uitsluit van de verplichtingen van de Wet OB 1968 oplegt, ongeacht of zij regelmatig of incidenteel presteren (zie nader par. 9.4.5). Wat rechtvaardigt immers dat iemand die met een incidentele economische activiteit € 1 miljoen opbrengst realiseert in beginsel geen ondernemer is, in tegenstelling tot iemand die gespreid over een jaar € 10.000 omzet behaalt?