Hof 's-Hertogenbosch, 11-11-2010, nr. 09/00707

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH

Sector belastingrecht

Tweede meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 09/00707

Schriftelijke uitspraak op het hoger beroep van

X B.V., gevestigd te Y,

hierna: belanghebbende

tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 4 november 2009, kenmerk AWB 06/2825, inzake het geding tussen:

belanghebbende,

en

de voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst/Limburg,

hierna: de Inspecteur,

betreffende na te noemen met verhoging opgelegde navorderingsaanslag en het daarbij genomen kwijtscheldingsbesluit.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 24 december 2004 voor het jaar 1992 onder aanslagnummer 00.00.000.V.28.0112 een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 1.134.006, met een verhoging van 100% van het nagevorderde bedrag aan belasting van f 409.400, van welke verhoging de Inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslag heeft besloten geen kwijtschelding te verlenen. Na tegen de navorderingsaanslag en het kwijtscheldingsbesluit bij brief van 31 januari 2005 gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak van 21 april 2006 de navorderingsaanslag gehandhaafd en de daarin begrepen verhoging kwijtgescholden.

1.2. Belanghebbende heeft bij brief van 30 mei 2006 tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 281.

1.3. Bij schriftelijke uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.

1.4. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting een brief met dagtekening 7 september 2010 ingediend. Deze brief is in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.6. De zitting heeft plaatsgehad op 22 september 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.7. Partijen hebben te dezer zitting elk een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.8. Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift met deze uitspraak aan partijen is gezonden.

1.9. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Belanghebbende is opgericht bij akte van oktober 1978 en statutair gevestigd in Y. De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het (doen) reinigen van gebouwen, vervoermiddelen, containers, machines, installaties en dergelijke, een en ander in de meest ruime zin van het woord. In het onderhavige jaar bestaan de activiteiten van belanghebbende onder meer uit het reinigen van vliegtuigen op de luchthavens Schiphol en in Geilenkirchen, Duitsland (NAVO-basis).

2.2. In de vergadering van aandeelhouders van 18 december 1991 is besloten de feitelijke leiding van belanghebbende per

1 januari 1992 naar Duitsland te verplaatsen. Belanghebbende dient aldus de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 1992 met een belastbaar bedrag van nihil in.

2.3.1. Op 15 februari 1994 is namens de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende aangevangen. In een brief van 30 november 1995 deelt de Inspecteur belanghebbende mee, dat hij zich bij de aanslagregeling vennootschapsbelasting voor het jaar 1992 op het standpunt stelt, dat belanghebbende haar zetel niet heeft verplaatst naar Duitsland en voor het jaar 1992 (in Nederland) binnenlands belastingplichtig is.

De primitieve aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 1992 is met dagtekening 30 december 1995 opgelegd. Na tegen deze primitieve aanslag gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak van 27 augustus 1996 de aanslag gehandhaafd.

2.3.2. Bij brief van 27 augustus 1996 stelt de Inspecteur belanghebbende in kennis van zijn voornemen voor het jaar 1992 een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting op te leggen met een verhoging van 100% van het nagevorderde bedrag aan belasting, van welke verhoging de Inspecteur bij het vaststellen van de navorderingsaanslag een kwijtschelding van 50% zal verlenen. Tegen de op 30 september 1996, onder aanslagnummer 00.00.000.V.27.0112, met verhoging opgelegde navorderingsaanslag maakt belanghebbende bezwaar.

2.4. Op 29 oktober 1996 vindt een bespreking plaats over de

tussen belanghebbende, haar directeur-grootaandeelhouder en de Inspecteur met betrekking tot de jaren 1990 tot en met 1994 bestaande fiscale geschilpunten betreffende de vennootschapsbelasting, inkomstenbelasting en loonheffing. Voor de vennootschapsbelasting hebben de geschilpunten onder andere betrekking op de vraag of de feitelijke leiding van belanghebbende in 1992 dan wel op een later gelegen moment is verplaatst naar Duitsland, of sprake is van een vaste inrichting van belanghebbende in Duitsland en of aanspraak bestaat op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van de met de in Duitsland verrichte activiteiten behaalde winst, alsmede of er sprake is van een vaste inrichting van belanghebbende in Nederland na het verplaatsen van de feitelijke leiding. Omtrent deze geschilpunten

- waarover ook tussen belanghebbende en de Duitse belastingautoriteiten een discussie werd gevoerd - is uitvoerig gecorrespondeerd en hebben meerdere besprekingen plaatsgevonden tussen de Inspecteur en belanghebbende.

2.5. Het onder 2.4 gevoerde overleg heeft geresulteerd in een vaststellingsovereenkomst tussen belanghebbende en de Inspecteur, welke overeenkomst schriftelijk is vastgelegd en bij brief met dagtekening 9 november 1999 door de Inspecteur aan belanghebbendes gemachtigde is gezonden en door de drie partijen is ondertekend. De vaststellingsovereenkomst luidt - voor zover te dezen van belang - als volgt:

"Op 18 november 1998 heeft een bespreking plaats gevonden over de definitieve afhandeling van de fiscale problematiek inzake X BV en de heer X1. Bij de bespreking waren de volgende personen aanwezig:

De heer X1, de heer A (administrateur X BV), Dr. B (Rechtsanwälte C), Mr D en Mr drs E (F Belastingadviseurs), de heer G en Mr H (beiden namens de inspecteurBelastingdienst Ondernemingen Roermond). Naar aanleiding van dit overleg hebben partijen nog diverse malen met elkaar gecommuniceerd. E.e.a. heeft uiteindelijk geleid tot navolgende afspraken.

Vaststellingsovereenkomst

De ondergetekenden:

X BV gevestigd te J-weg 235 ---- -- K, vertegenwoordigd door de heer X1, en de heren Mr D en Mr drs E hierna te noemen Partij A;

De heer X1 woonachtig L-straat 36 ----- M, vertegenwoordigd door de heren Mr D en Mr drs E (laatste naam doorgehaald; Hof) hierna te noemen partij B;

en de Belastingdienst Ondernemingen te Roermond

hierbij vertegenwoordigd door de heer G en Mr H hierna te noemen partij C

verklaren een vaststellingsovereenkomst te hebben gesloten als bedoeld in artikel 900 Burgerlijk Wetboek, boek 7, titel 15.

Partijen verklaren hierbij uitdrukkelijk en zonder voorbehoud zich jegens elkaar te binden ter beëindiging van het hierna te omschrijven geschil omtrent hetgeen tussen hen rechtens geldt waarbij partijen hierbij uitdrukkelijk verklaren dat zij zich jegens elkaar aan een vaststelling binden die bestemd is om ook te gelden voorzover zij van de tevoren bestaande rechtstoestand mocht afwijken.

Geschil:

Hetgeen partijen verdeeld houdt is de hoogte van de door partij A verschuldigde belasting in Nederland gedurende de jaren 1990 tot en met 1994 en de door partij B verschuldigde belasting in Nederland gedurende de jaren 1992 tot en met 1994.

Belastingaangiften:

De vaststellingsovereenkomst heeft betrekking op de navolgende belastingaangiften:

1. Aangiften vennootschapsbelasting 1990, 1991, 1992, 1993 en 1994 ten name van partij A;

2. (...)

3. (...)

Het dienaangaande overeengekomene:

- Partijen zijn overeengekomen dat partij A tot en met 31 december 1993 haar hoofdhuis in

Nederland gevestigd heeft met een vaste inrichting in Gk, Duitsland. Vanaf 1 januari 1994 is het hoofdhuis van partij A in Duitsland gevestigd met een vaste inrichting op Schiphol;

- Door de verplaatsing van de feitelijke leiding en een gedeelte van de ondernemingsactiviteiten

komen partijen overeen dat ter zake van de verplaatste ondernemingsactiviteiten van partij A eindafrekeningswinst in aanmerking dient te worden genomen;

- De eindafrekeningswinst wordt door partijen vastgesteld op ? 225.000,=;

- Partijen komen overeen dat de correctie eindafrekeningswinst ad ? 225.000,= zoals opgenomen

in het resultaat over 1993 middels een ambtshalve vermindering zal komen te vervallen indien de Hoge Raad in een thans aanhangige procedure beslist dat partiële eindafrekening niet belast mag worden;

- (...)

- Met de verliesverrekening uit de jaren 1985 tot en met 1988 ter grootte van fl 420.465,= zal op

de gebruikelijke manier rekening worden gehouden;

- Partijen zijn het navolgende overeengekomen betreffende de verschuldigde

vennootschapsbelasting door partij A (hierbij is geen rekening gehouden met de nog af te geven voorlopige carry-backbeschikking VPB 1995:

(...)

VPB 1992

Belastbare winst 1992 fl 1.196.496,=

Af: verlies 1985/1986 fl 8.728,=

Belastbaar bedrag fl 1.187.768,=

Duitse winst fl 459.769,=

Stalling 1990 en 1991 fl 676.876,=

Verschuldigde VPB 1992 fl 428.219,=

Af: vermindering t.v.v.d.b. fl 409.788,= (1.136.645 / 1.187.768 x fl 428.219,=)

Te betalen VPB fl 18.431,=

(...)

Partijen verklaren voorts in het kader van deze vaststellingsovereenkomst nog het volgende te zijn overeengekomen:

(...)

Partijen A en B doen terzake van de in deze overeenkomst genoemde aangiften uitdrukkelijk en zonder enig voorbehoud afstand van het recht van bezwaar en beroep. De reeds ingediende bezwaar- en beroepschriften zullen door partijen A en B per omgaande worden ingetrokken. Een afschrift van het verzoek om intrekking aan het Gerechtshof zal aan partij C worden toegezonden. Na intrekking van de betreffende bezwaar- en beroepschriften zal partij C de aanslagen ter zake van de in deze overeenkomst genoemde bedragen ambtshalve vaststellen conform het overeengekomene;

Ingeval partij A en/of partij B zich om welke reden dan ook niet (geheel) aan het hierbij overeengekomene houdt heeft de Belastingdienst de bevoegdheid terzake van de in dit compromis geregelde onderwerpen een van deze overeenkomst afwijkend standpunt in te nemen en daartoe zonodig navorderingsaanslagen/naheffingsaanslagen op te leggen. Partijen A en B doen derhalve thans reeds afstand van het recht zich te beroepen op het verstrijken van de 5 jaarstermijn van artikel 16 lid 3/20 lid 3 AWR alsmede voor zover het de aanslagbelastingen betreft van het recht zich te beroepen op het ontbreken van het nieuwe feit;

Partijen A en B verklaren dat haar een redelijke termijn is geboden voor beraad over deze overeenkomst. Verder erkennen en bevestigen partijen A en B door middel van ondertekening van deze vaststellingsovereenkomst dat deze overeenkomst op geen enkele wijze door bedreiging, bedrog of misbruik van omstandigheden, dan wel door onrechtmatig handelen van de Belastingdienst tot stand is gekomen."

2.6. Bij brief van 28 mei 2001 heeft het Finanzamt Geilenkirchen, Duitsland de Inspecteur het volgende bericht:

"Die Fa. X B.V. (X B.V.) bestreitet in verschiedenen Einspruchsverfahren für die Jahre 1992 bis 1994 das Vorliegen inländischer Betriebsstätten.

Sollte die Steuerpflichtige in den Rechtsbehelfsverfahren mit der deutschen Steuerverwaltung obsiegen, müsste eine Besteuerung sämtlicher Gewinne bzw. Verluste in den Niederlanden erfolgen. Ich bitte dafür Sorge zu tragen, dass in diesem Fall keine Verjährung der Steueransprüche eintritt.

Soweit Sie Kenntnis darüber haben, ob die X B.V. einen Antrag auf Einleitung eines Verständigungsverfahrens gestellt hat, bitte ich, mir dies mitzuteilen."

2.7. Bij brief van 5 april 2004 heeft het Bundesamt für Finanzen Bonn, Duitsland aan de Belastingdienst/FIOD-ECD Haarlem verzocht om inlichtingen. In het inlichtingenverzoek is onder meer het volgende vermeld:

"1. Die Fa. X B.V. hat am 18. November 1998 in einer Besprechung mit dem Finanzamt Roermond eine Vereinbarung (Festsetzungsvertrag) bezüglich der beschränkten und unbeschränkten Steuerpflicht getroffen. (...)

2. Es wurde vereinbart, dass die B.V. in den Jahren 1990-1993 ihren Hauptsitz in den Niederlanden und eine feste Einrichtung (Betriebsstätte) in Geilenkirchen (AWACS-Airbase) hatte. Der Gewinn, der auf die deutsche Betriebsstätte entfiel wurde von der niederländischen Besteuerung freigestellt. Diese Vereinbarung wurde auch im Rahmen der deutschen Betriebsprüfung übernommen; der auf die deutsche Betriebsstätte entfallende Gewinn wurde in Deutschland erfasst. Die Steuerbescheide aufgrund der Betriebsprüfung wurden jedoch nicht rechtskräftig. Das Verfahren befindet sich zur Zeit im Klageverfahren vor dem Finanzgericht Köln. In diesem Verfahren wird geltend gemacht, dass es sich nicht um eine Betriebsstätte in Deutschland handeln soll. Dies wird wie folgt begründet:

Das Unternehmen hat keine angemieteten Raüme auf der Airbase; das Personal darf lediglich Raüme als Lagerraüme bzw. Pausen- oder Umkleideraüme mitbenutzen.

Nach dem jetzigen Stand des Verfahrens rechnet das Finanzamt Gk damit, dass der Klage stattgegeben wird. Dies würde bedeuten, dass der bisher angesetzte Gewinn in Deutschland nicht versteuert wird. In diesem Fall hat die Versteuerung in den Niederlanden zu erfolgen. (...)"

2.8. Naar aanleiding van de voormelde brief van 5 april 2004 heeft de Inspecteur door tussenkomst van de FIOD/ECD nadere informatie verzocht aan en bij brief van 16 december 2004 gekregen van de Duitse belastingautoriteiten. In die informatie wordt naar voren gebracht dat belanghebbende in Duitsland het bestaan van een vaste inrichting in dat land voor de jaren 1990 tot 1995 voor het eerst bij schrijven van 4 december 2000 van de hand van haar belastingadviseur N heeft bestreden.

2.9. Bij brief van 12 oktober 2004 heeft de Inspecteur belanghebbende medegedeeld dat hem bekend is geworden dat belanghebbende in Duitsland het bestaan van een Duitse vaste inrichting bestrijdt en dat hij hierin aanleiding vindt tot het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslag, waarin een verhoging zonder kwijtschelding zal worden begrepen.

2.10. Belanghebbende heeft in Duitsland bij de rechter in eerste aanleg geen steun gevonden voor haar onder 2.8 vermelde standpunt. Belanghebbende heeft tegen de desbetreffende uitspraak hoger beroep bij het Bundesfinanzhof ingesteld.

2.11. In de beslissing van het Bundesfinanzhof van 4 juni 2008, I R 30/07, is voor zover van belang geoordeeld (hierin wordt belanghebbende als "Klägerin" aangeduid):

"Gründe

I.

(...)

Zwischen den Beteiligten bestand Streit darüber, wo sich in den Jahren 1990 bis 1993 (Streitjahre) der Ort der Geschäftsleitung der Klägerin befand. Inbesondere war streitig, ob und ggf. zu welchem Zeitpunkt die Geschäftsleitung von den Niederlanden nach Deutsland verlegt wurde. Für die Jahre 1992 und 1993 behandelte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzambt --FA--) die Klägerin zunächts --den abgegebenen Steuererklärungen entsprechend-- als unbeschränkt steuerplichtig. Später nahm das FA an, die Klägerin habe in den Streitjahren weder ihren Sitz noch ihre Geschäftsleitung im Inland gehabt. Seit (...) Juli 1990 habe sie aber eine inländische Betriebsstatte unterhalten. Sie sei (...) beschränkt steuerplichtig gewesen. (...)

Die dagegen gerichtete Klage hatte nur zu einem geringen Teil Erfolg. Das FG (Finanzgericht Köln, Hof) entschied, dass die Klägerin in den Streitjahren beschränkt steuerplichtig gewesen sei. (...) (FG Köln, Urteil vom 24. Januar 2007 13 K 336/07 (...)) Die Klage gegen (...) das Streitjahr 1992 wies das FG als unzulässig ab, da insoweit kein Vorverfahren durchgeführt sei. (...)

II.

(...)

2. (...) Anders als vom FG angenommen, unterhielt die Klägerin auf dem NATO-Flughafen keine Betriebsstätte.

(...)

b) Nach diesen Grundsätzen kann im Streitfall nicht von einer Verfügungsmacht der Klägerin über die von ihr genutzten Räumlichkeiten ausgegangen werden. (...)

bb) (...) Daher können mangels ausreichender Verfügungsmacht weder der NATO-Flughafen als solcher noch einzelne dort befindliche Einrichtungen als Betriebsstätten der Klägerin (...) angesehen werden.

(...)

3. Die Vorinstanz ist von einer abweichenden Rechtsauffassung ausgegangen. Ihr Urteil ist deshalb hinsichtlich der angefochtenen Körperschaftsteuerbescheide für die Jahre 1990 bis 1993 aufzuheben; insoweit ist der Klage stattzugeben. Dasselbe gilt im Hinblick auf die gesonderten Feststellungen gemäß § 47 Abs. 2 KStG 1991 für die Jahre 1991 und 1993, die die Klägerin unabhängig von ihren konkreten Auswirkungen anfechten konnte. Hinsichtlich der Feststellung gemäß § 47 Abs. 2 KStG 1991 für das Jahr 1992 hat das FG die Klage allerdings zu Recht mangels Durchführung eines Vorverfahrens für unzulässig gehalten (§ 44 FGO); insoweit ist die Revision daher unbegründet."

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. In geschil is het antwoord op de vraag of de onderhavige navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.

Belanghebbende is van mening, dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2.1. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.2.2. Belanghebbende is primair van mening dat zij niet in strijd met de vaststellingovereenkomst heeft gehandeld, zodat er geen reden is aan haar de onderhavige navorderingsaanslag vennootschapsbelasting op te leggen. Verder is belanghebbende van mening dat de Inspecteur artikel 16, derde en vierde lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft geschonden. Voorts is belanghebbende van mening dat de navorderingsaanslag verminderd moet worden waarbij aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van de gestalde Duitse resultaten 1990 en 1991 moet worden verleend, dan wel dat deze aftrek ter zake van het bedrag aan voor het jaar 1992 berekende Duitse winst moet worden verleend. Verder meent belanghebbende dat in het jaar 1992 haar feitelijke leiding niet in Nederland gelegen is.

3.2.3. De Inspecteur kan zich geheel vinden in de uitspraak van de Rechtbank.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, en primair vernietiging van de navorderingsaanslag en subsidiair vermindering van de navorderingsaanslag wegens een aftrek ter voorkoming dubbele belasting.

De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1.1. Belanghebbende voert voor haar stelling dat zij niet in strijd met de vaststellingovereenkomst heeft gehandeld het volgende aan. Initieel stelde belanghebbende zich op het standpunt dat haar feitelijke leiding met ingang van 1 januari 1992 in Duitsland was gevestigd. Alle formele handelingen daartoe waren verricht en de activiteiten in zowel Duitsland als Nederland konden vanuit Duitsland worden aangestuurd. De Nederlandse activiteiten werden door belanghebbende niet beschouwd als verricht door middel van een vaste inrichting, waardoor naar haar mening ook geen heffing aan Nederland zou toekomen.

4.1.2. In verband met het door de Inspecteur ingenomen standpunt dat de feitelijke leiding voor het jaar 1992 niet was verplaatst, werd belanghebbende geconfronteerd met de omstandigheid dat zowel Duitsland als Nederland zich ten aanzien van het gehele door belanghebbende behaalde resultaat heffingsbevoegd konden achten. In verband met deze mogelijke dubbele heffing heeft belanghebbende het onder 2.4 vermelde overleg met de Inspecteur gevoerd en is belanghebbende in het kader van een compromis voor het jaar 1992 akkoord gegaan met de heffing van vennootschapsbelasting over, per saldo, het in Nederland behaalde resultaat, alsmede voor het jaar 1993 over eindafrekeningswinst die bij de verplaatsing van de feitelijke leiding per ultimo van dat jaar gerealiseerd zou zijn.

4.1.3. De Inspecteur betoogt dat belanghebbende zich niet heeft gehouden aan de vaststellingsovereenkomst, met name niet aan de context van hetgeen is overeengekomen. Hiervoor voert de Inspecteur aan dat het belanghebbende volstrekt duidelijk moet zijn geweest, dat de Inspecteur nimmer een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting zou hebben verleend voor het in Duitsland behaalde resultaat, indien de Inspecteur had (kunnen) voorzien dat belanghebbende tegenover de Duitse belastingautoriteiten het bestaan van een vaste inrichting, en daarmee de heffingsbevoegdheid van Duitsland over de daaraan toegerekende winst, in rechte zou betwisten.

4.2.1. De Rechtbank heeft, in onderdeel 4.2 van diens uitspraak, vooropgesteld dat de vraag wat tussen partijen op grond van een door hen gesloten overeenkomst rechtens is, niet kan worden beantwoord door middel van alleen een taalkundige uitleg, maar dat de zogenoemde Haviltex-maatstaf (arrest van de Hoge Raad van 13 maart 1981, nr. 11647, LJN:AG4158,

NJ 1981,635 (Haviltex)) toegepast dient te worden.

4.2.2. In het Haviltex-arrest heeft de Hoge Raad overwogen:

"2. (...) De vraag hoe in een schriftelijk contract de verhouding van pp. is geregeld en of dit contract een leemte laat die moet worden aangevuld, kan niet worden beantwoord op grond van alleen maar een zuiver taalkundige uitleg van de bepalingen van dat contract. Voor de beantwoording van die vraag komt het immers aan op de zin die pp. in de gegeven omstandigheden over en weer redelijkerwijs aan deze bepalingen mochten toekennen en op hetgeen zij te dien aanzien redelijkerwijs van elkaar mochten verwachten. Daarbij kan mede van belang zijn tot welke maatschappelijke kringen pp. behoren en welke rechtskennis van zodanige pp. kan worden verwacht."

4.2.3. In het arrest van 19 januari 2007, C05/266HR, LJN:AZ3178, NJ 2007,575 (Meyer Europe BV/PontMeyer BV), heeft de Hoge Raad de aangevoerde klacht over miskenning van de Haviltex-maatstaf afgewezen en daarbij overwogen:

"3.4.3. (...) Het hof heeft met zijn hiervoor in 3.4.1 samengevatte overwegingen tot uitdrukking gebracht dat voor het antwoord op de vraag welke zin partijen in de gegeven omstandigheden over en weer redelijkerwijze mochten toekennen aan de omstreden woorden in art. 8 onder b, SPA en wat zij te dien aanzien redelijkerwijze van elkaar mochten verwachten, in de door het hof (...) genoemde omstandigheden, waaronder de aard van de transactie, de omvang en gedetailleerdheid van het contract, de wijze van totstandkoming ervan en in het bijzonder de (...) "entire agreement clause" van art. 17.5 SPA, als uitgangspunt beslissend gewicht dient te worden toegekend aan de meest voor de hand liggende taalkundige betekenis van die woorden, gelezen in het licht van de overige, voor de uitleg relevante bepalingen van de SPA.

Een en ander geeft niet blijk van een onjuiste opvatting aangaande de wijze waarop in een zaak als deze de Haviltex-maatstaf dient te worden toegepast. (...)"

4.2.4. In het arrest van 29 juni 2007, C05/285HR, LJN:BA4909, NJ 2007,576 (Derksen/Homburg), heeft de Hoge Raad geoordeeld:

"4. Beoordeling van het middel in het principale beroep

4.1.1 Onderdeel 1A bestrijdt de wijze waarop het hof is te werk gegaan bij de uitleg van art. 8a van de vaststellingsovereenkomst. (...) Aan de taalkundige uitleg van art. 8a komt in beginsel veel betekenis toe omdat het hier gaat om een beding in een vaststellingsovereenkomst die is aangegaan tussen twee gelijkwaardige professionele partijen en die betrekking heeft op een zuiver commerciële transactie, terwijl bovendien vaststaat dat die partijen voor, bij en na het aangaan van de vaststellingsovereenkomst zijn bijgestaan door deskundige raadslieden en dat het concept van de overeenkomst is geredigeerd door de advocaat van [eiseressen] (rov. 4.7). Er bestaat slechts aanleiding af te wijken van de in redelijkheid niet mis te verstane bewoordingen van art. 8a voor zover [eiseressen] stelt en bewijst dat gelet op de omstandigheden van het onderhavige geval aan die bewoordingen een afwijkende betekenis toekomt (rov. 4.8). De desbetreffende stellingen van [eiseressen] zijn echter onvoldoende (...).

4.1.2 Onderdeel 1A klaagt in de eerste plaats dat het hof, door het resultaat van zijn taalkundige uitleg van art. 8a voorop te stellen en daaraan veel betekenis toe te kennen (...) de Haviltex-maatstaf verkeerd heeft toegepast.

4.1.3 Deze klacht faalt. Het stond het hof vrij om in dit geval, dat wordt gekenmerkt door de in rov. 4.7 van het bestreden arrest vermelde factoren - waaronder met name de aard van de overeenkomst (een vaststellingsovereenkomst inzake een zuiver commerciële transactie), en het feit dat partijen bij de totstandkoming daarvan werden bijgestaan door (juridisch) deskundige raadslieden -, vooralsnog zonder een inhoudelijke beoordeling van de in het onderdeel bedoelde stellingen van [eiseressen], te komen tot een voorshands gegeven oordeel aangaande de uitleg van art. 8a (...) (vgl. HR 19 januari 2007, nr. C05/266, LJN AZ3178)."

4.3.1. Partijen zijn het eens, dat belanghebbende de vaststellingsovereenkomst, indien naar haar bewoording genomen, is nagekomen. De Inspecteur stelt echter, dat van deze bewoording moet worden afgeweken. Hij doet daarbij een beroep op het bovenaangehaalde Haviltex-arrest. Aan de Inspecteur zij toegegeven, dat uit "Haviltex" volgt, dat met een zuiver taalkundige uitleg van een overeenkomst niet noodzakelijkerwijs duidelijkheid wordt verkregen over de inhoud daarvan. Het arrest leert echter niet het omgekeerde: het leert niet dat de tekst nimmer beslissend kan zijn. De rechter dient alle omstandigheden in aanmerking te nemen; de bewoording van de overeenkomst vormt één van die omstandigheden. Dat volgt, zo niet uit het Haviltex-arrest zelf, dan toch uit de nadien gewezen, eveneens bovenaangehaalde, arresten Meyer Europe BV/PontMeyer BV en Derksen/Homburg. Naar het oordeel van het Hof bestaan in het onderhavige geval geen redenen om van de duidelijke bewoordingen van de overeenkomst af te wijken. Het Hof kent hierbij belang toe aan de volgende elementen.

Ten eerste de aard van de overeenkomst: het gaat hier om een vaststellingsovereenkomst, die uit de aard der zaak beoogt een geschil te beëindigen, zodat bijzondere nauwkeurigheid bij de redactie kan worden verwacht; de overeenkomst - die door de Inspecteur is geredigeerd - bevat voorts een bepaling dat partijen ter zake van het overeengekomen geen voorbehoud maken. Ten tweede gaat het hier om gelijkwaardige en professionele partijen (belanghebbende heeft zich door een professionele gemachtigde laten bijstaan, de Inspecteur heeft de beschikking over de expertise van de Belastingdienst). Ten derde acht het Hof van belang dat de overeenkomst tot stand is gekomen na langdurig onderhandelen.

Voorts heeft belanghebbende, naar het oordeel van het Hof, niet in strijd met de goede trouw gehandeld bij de uitvoering van de vaststellingsovereenkomst; het feit dat zij in een (gerechtelijke) procedure in Duitsland voor de jaren 1990 tot en met 1993 het bestaan van een vaste inrichting in Duitsland, en daarmee de heffingsmogelijkheid voor Duitsland ter zake van de met de in Duitsland verrichte activiteiten behaalde winst, heeft bestreden, vormde niet een (handelen in) strijd met de goede trouw. Van een door de Inspecteur impliciet gemaakt voorbehoud op het punt van de belastingheffing in Duitsland over de met de in Duitsland verrichte activiteiten behaalde winst, dat de tekst van de overeenkomst zou mogen aanvullen, is het Hof niet gebleken. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende zich tegenover de Duitse fiscus en tegenover de Duitse rechter kennelijk niet op het standpunt heeft gesteld dat er in Duitsland geen sprake was van een vaste inrichting in de zin van het tussen Nederland en Duitsland gesloten belastingverdrag, maar bestreden heeft dat er sprake was van een vaste inrichting in Duitsland (Betriebsstätte), in de zin van de Duitse nationale wet. Van tweeslachtigheid in de door belanghebbende ingenomen standpunten in, enerzijds, de besprekingen die leidden tot de vaststellingsovereenkomst en, anderzijds, de in Duitsland gevoerde procedure, is daarom niet zonder meer sprake.

4.3.2. Uit de stukken van het geding maakt het Hof op dat belanghebbende altijd het standpunt heeft ingenomen dat de werkwijze en organisatie van de activiteiten in Geilenkirchen, Duitsland overeenkomen met die op Schiphol en dat met betrekking tot de activiteiten op Schiphol volgens haar geen sprake is van een vaste inrichting in Nederland, hetgeen zij onderbouwd heeft in de brief van (haar gemachtigde van) 24 juli 1996 en dat de heren P en G namens de Inspecteur in verband met de activiteiten van belanghebbende op Schiphol aldaar een bezoek hebben gebracht. Voorts blijkt uit de stukken dat de Inspecteur zich heeft aangesloten bij het door de Duitse belastingdienst ingenomen standpunt dat ten aanzien van belanghebbende in de jaren voor 1993 sprake was van een vaste inrichting (Betriebsstätte) in Geilenkirchen, Duitsland en dat de feitelijke leiding van belanghebbende vanaf 1 januari 1994 in Duitsland is gevestigd, waarbij sprake is van een vaste inrichting op Schiphol. Dat belanghebbende hierbij in strijd heeft gehandeld met hetgeen de Inspecteur van haar mocht verwachten, is het Hof niet gebleken.

4.3.3. Verder heeft de Inspecteur ter zitting bevestigd, dat hij ermee bekend is dat een heffingsvacuüm kan ontstaan door verschillen in de uitleg van het begrip vaste inrichting in twee landen. Naar de mening van de Inspecteur kan en mag een belastingplichtige over die uitleg verschillende standpunten innemen tegenover de belastingautoriteiten van die landen, maar belanghebbende kwam dit recht, gelet op de context van de onderhavige vaststellingsovereenkomst en de Haviltex-maatstaf, naar het standpunt van de Inspecteur niet langer toe. Het Hof volgt de Inspecteur niet in dit standpunt op grond van hetgeen hierboven onder 4.3.1 is overwogen: in het onderhavige geval bestaat geen reden om van de taalkundige uitleg van de overeenkomst af te wijken. Het Hof voegt daaraan toe, dat het op de weg van de Inspecteur had gelegen om op het punt van het heffingsvacuüm een voorbehoud te maken.

4.3.4. Ten slotte leidt het Hof uit de bevestiging door het Bundesfinanzhof van de beslissing van het Finanzgericht Köln van 24 januari 2007 af, dat de in Duitsland opgelegde aanslag voor het jaar 1992 gehandhaafd blijft en dat belanghebbende voor het jaar 1992 in Duitsland is belast voor de winst behaald met de activiteiten op de Navo-basis in Geilenkirchen, Duitsland. Met de bestreden navorderingsaanslag bewerkstelligt de Inspecteur dat er voor het jaar 1992 dubbele heffing optreedt, hetgeen partijen met het sluiten van de vaststellingsovereenkomst nu juist probeerden te voorkomen.

4.4. Gelet op het onder 4.3 overwogene is het hoger beroep van belanghebbende gegrond.

Ten aanzien van het griffierecht

4.5. Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 281 respectievelijk € 447, in totaal, € 728 te vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.6. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Belanghebbende heeft waar mogelijk verzocht om vergoeding van de werkelijke proceskosten, maar daarbij niet gesteld noch omschreven dat er sprake is van bijzondere omstandigheden en het Hof is ook niet gebleken van bijzondere omstandigheden. Het Hof stelt daarom de proceskostenvergoeding, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, voor de behandeling van het beroep op 2,5 (punten wegens proceshandelingen) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak), is € 1.207,50, en voor het hoger beroep op 2 (punten wegens proceshandelingen) x € 437 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak), is € 1.311, tezamen op € 2.518,50.

5. Beslissing

Het Hof

- verklaart het hoger beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vernietigt de navorderingsaanslag;

- gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 728 vergoedt;

- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 2.518,50.

Aldus gedaan op 11 november 2010 door J. Swinkels, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en A.C.J. Viersen, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a) de naam en het adres van de indiener;

b) een dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.