Hof 's-Hertogenbosch, 11-05-2001, nr. 95/3665

BELASTINGKAMER

Nr. 95/03665

HET GERECHTSHOF TE ‘s-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, eerste meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de naamloze vennootschap X N.V. te Y tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid douane te P (thans: Q) van de rijksbelastingdienst (hierna de Inspecteur) op haar bezwaarschrift betreffende de na te melden beschikking op een verzoek om teruggaaf van accijns en omzetbelasting.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Bij beschikking van 28 april 1995, nr. 1 (1995), heeft de Inspecteur op belanghebbendes verzoek om teruggaaf van accijns en omzetbelasting een teruggaaf verleend tot een bedrag groot fl. 1.731,90 aan accijns en een bedrag van fl. 5.158,80 aan omzetbelasting en is voor een bedrag groot fl. 880,60 aan accijns en een bedrag van fl. 2.623,20 aan omzetbelasting de teruggaaf geweigerd. Na tijdig daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de beschikking bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen deze uitspraak tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. De Inspecteur heeft het beroep bij vertoogschrift bestreden

1.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft met gesloten deuren plaatsgehad ter zitting van het Hof van 6 februari 1998. Aldaar zijn verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, vergezeld van de manager van belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.

Partijen hebben ter zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Zonder bezwaar van de Inspecteur heeft belanghebbende bij haar pleitnota 3 bijlagen overgelegd. Het Hof rekent deze pleitnota's alsmede de bij de pleitnota van belanghebbende overgelegde bijlagen, tot de stukken van het geding.

1.3. Naar aanleiding van het ter zitting door het Hof tot belanghebbende gerichte verzoek om schriftelijk nadere inlichtingen te verstrekken, heeft tussen het Hof en partijen een briefwis-seling plaatsgevonden, waarbij het bepaalde in de artikelen 14, lid 1, aanhef en onderdeel 2°, en 16 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken (hierna: WARB) overeenkom-stige toepassing heeft gevonden.

1.4. Overeenkomstig artikel 16a, van de WARB heeft het Hof een uit haar midden aangewezen raadsheer-commissaris opgedragen partijen op te roepen tot het verstrekken van inlichtingen.

Daartoe zijn op 25 juni 1999 voor de raadsheer-commissaris verschenen de gemachtigde van belanghebbende en voornoemde manager van belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.

1.5. Na de verstrekking van inlichtingen aan de raadsheer-commissaris heeft het Hof partijen nogmaals verzocht om schriftelijk nadere inlichtingen te verstrekken. Tussen het Hof en partijen heeft wederom een briefwis-seling plaatsgevonden, waarbij het bepaalde in de artikelen 14, lid 1, aanhef en onderdeel 2°, en 16 van de WARB overeenkom-stige toepassing heeft gevonden.

2. Vaststaande feiten

Het Hof stelt op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting, als tussen partijen niet in geschil dan wel door een der partijen gesteld en door de wederpartij niet of onvoldoende weersproken, de volgende feiten vast.

2.1. Belanghebbende is fabrikant van sigaren. Zij beschikt over een vergunning voor een accijnsgoederenplaats als bedoeld in artikel 40 juncto artikel 74 van de Wet op de accijns. Alvorens sigaren uit de accijnsgoederenplaats uit te slaan en af te leveren aan in Nederland gevestigde kleinhandelaren (hierna: de winkeliers), voorziet belanghebbende deze van de bij artikel 73 van genoemde Wet voorgeschreven accijnszegels.

2.2. De winkeliers kunnen de door hen gekochte sigaren aan belanghebbende retourneren. Van de verschillende gevallen waarin terugzending plaatsvindt, is in casu uitsluitend van belang het geval waarin sigaren worden geretourneerd die niet voldoen aan de gestelde kwaliteitseisen bijvoorbeeld door kleurverschil of breuk. Het gaat daarbij in de eerste plaats om sigaren die door de consument bij de winkelier zijn gekocht en die na opening van de verpakking niet aan de gestelde kwaliteitseisen blijken te voldoen en weer naar de winkelier zijn teruggebracht (hierna: categorie I sigaren). Daarnaast betreft het sigaren waarvan de kwaliteit niet (meer) voldoet doordat de winkelier de kleinhandelsverpakking sigaren heeft geopend teneinde de presentatie van de sigaren te verbeteren en de kwaliteit daarvan door de consument te laten toetsen, bijvoorbeeld door deze te laten ruiken (hierna: categorie II sigaren).

2.3. Zowel de categorie I als de categorie II sigaren worden door de winkeliers aan belanghebbende retourgezonden in de kleinhandelsverpakking die nog volledig gevuld is, en waarvan het accijnszegel -als gevolg van de opening van de verpakking- weliswaar is verbroken, maar nog herkenbaar is als de accijnszegel die aan belanghebbende is verstrekt en door haar is aangebracht op de kleinhandelsverpakking.

2.4. Belanghebbende crediteert de winkelier voor de door deze voor de teruggezonden sigaren eerder -namelijk bij levering- gedane betaling.

2.5. Zoals onder 2.2 weergegeven voldoen de sigaren niet aan de gestelde kwaliteitsnormen (breuk, kleurverschil). Zij kunnen door belanghebbende niet worden verkocht. Na de retourzending, de controle op de herkomst van de retourgezonden sigaren en na de na te melden vernietiging onder ambtelijk toezicht van de op de verpakking aangebrachte accijnszegels, worden zij weer in het productieproces opgenomen en gebruikt als "binnengoed" voor nieuwe door belanghebbende te vervaardigen sigaren.

2.6. Blijkens de tot de gedingstukken behorende, door de Inspecteur niet bestreden, schriftelijke toelichting d.d. 19 maart 1998 van belanghebbende op de bij haar gevolgde procedures van wederinslag en vernietiging van sigaren en accijnszegels (hierna: de toelichting) worden alle in geding zijnde retourgezonden sigaren door belanghebbende fysiek gecontroleerd op hun afkomst van belanghebbende en aanbieding in de correcte verpakking en wordt een en ander administratief vastgelegd. In het ultimo 1995 opgemaakte verslag van een administratieve controle bij belanghebbende is hieromtrent het volgende vermeld: “Bij de controle is een aansluiting gezocht tussen de volgens de jaarrekening (verlies- en winstrekening) in Nederland verkochte c.q. in de AGP verbruikte sigaren en de daarover verschuldigde accijns en omzetbelasting. Daarbij is niet gebleken dat sigaren zouden zijn uitgeslagen of verbruikt, waarvoor de verschuldigde accijns en omzetbelasting niet zouden zijn voldaan.”

2.7. De (doorgescheurde) accijnszegels die betrekking hebben op de retour gezonden sigaren worden onder ambtelijk toezicht vernietigd. De feitelijke vernietiging wordt uitgevoerd door medewerkers van belanghebbende onder toezicht van een bij de vernietiging aanwezige douaneambtenaar.

2.8. Bij brief van 17 maart 1995 heeft belanghebbende bij de douanepost T, aangiftepunt S met betrekking tot aangebrachte zegels een verzoek ingediend om teruggaaf van tabaksaccijns en omzetbelasting. De Inspecteur heeft dit verzoek in de bij de bestreden uitspraak gehandhaafde beschikking afgewezen voor zover het de onder 2.2 en 2.3 bedoelde geretourneerde sigaren betreft.

2.9. Tussen partijen is niet in geschil dat van het totale bedrag dat na de bestreden uitspraak nog in geschil is ter grootte van fl. 3.503,80 (te weten fl. 2.623,20 aan omzetbelasting en fl. 880,60 aan accijns) 90%, dat wil zeggen fl. 3.153,42, betrekking heeft op categorie I sigaren en 10%, dat wil zeggen fl. 350,38, op categorie II sigaren. Het Hof verstaat dit aldus dat aan de categorie I sigaren een bedrag van fl. 2.360,88 aan omzetbelasting en een bedrag van fl. 792,54 aan accijns valt toe te rekenen, terwijl fl. 262,32 aan omzetbelasting en fl. 88,06 aan accijns op de categorie II sigaren betrekking heeft.

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de vraag of belanghebbende met betrekking tot de categorie I en II sigaren recht heeft op teruggaaf van omzetbelasting en accijns. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. De Inspecteur, daarentegen, is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waaronder de door elk van hen ter zitting voorgedragen en overgelegde pleitnota's van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Zij hebben daaraan ter zitting van 6 februari 1998 nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:

Belanghebbende:

Artikel 79 van de Wet op de accijns (hierna: de Wet) sluit de teruggaafmogelijkheid van artikel 71 van de Wet niet uit; het verzoek is echter gegrond op artikel 79 van de Wet.

De verbodsbepaling van artikel 96 van de Wet is niet voor het onderhavige geval bedoeld.

De Inspecteur:

De algemene teruggaafregeling van artikel 71 van de Wet geldt niet voor gebanderolleerde producten; deze mogen niet binnen een accijnsgoederenplaats worden gebracht.

De Inspecteur heeft ten overstaan van de raadsheer-commissaris verklaard dat hij zijn stelling dat niet zeker is of in de door de detaillist aan belanghebbende geretourneerde dozen uitsluitend door belanghebbende vervaardigde sigaren zitten, laat varen.

Ten overstaan van de raadsheer-commissaris heeft belanghebbende verklaard af te zien van het door haar gevraagde verhoor van getuigen; partijen hebben ten overstaan van de raadsheer-commissaris voorts verklaard af te zien van verdere mondelinge behandeling.

3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot toekenning van een aanvullende teruggaaf ter grootte van fl. 880,60 aan accijns en fl. 2.623,20 aan omzetbelasting. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de bestreden uitspraak.

4. Overwegingen omtrent het geschil

- Vooraf

4.1. Het Hof stelt -onder verwijzing naar artikel 2, eerste volzin, van de Eerste richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lid-staten inzake omzetbelasting (67/227/EEG)- voorop dat de omzetbelasting een algemene indirecte verbruiksbelasting is. Ten aanzien van de accijns heeft naar vaste leer te gelden dat deze moet worden aangemerkt als een bijzondere indirecte verbruiksbelasting. De strekking van dergelijke belastingen is het verbruik van goederen -zoals in casu tabaksproducten- te treffen. De heffing vindt daarbij in de regel niet plaats bij de eigenlijke verbruiker, maar bij (één van) diens toeleveranciers. Het begrip verbruik is in de wetgeving niet nader toegelicht. Het Hof is van oordeel dat dit begrip niet beperkt is tot de eigenlijke “gebruiksfunctie” van deze producten, te weten, waar het tabaksproducten betreft, het roken daarvan, maar dat ook het tentoonstellen of het (laten) testen daarvan onder het begrip “verbruik” in de zin van een verbruiksbelasting kan worden gebracht. Dit oordeel brengt met zich dat ten aanzien van de heffing van een verbruiksbelasting onderscheid moet worden gemaakt tussen de categorie I en de categorie II sigaren, welke door winkeliers aan belanghebbende worden geretourneerd. Ten aanzien van de eerstgenoemde categorie heeft naar het oordeel van het Hof te gelden dat zij niet zijn ge- of verbruikt: bij opening van de doos blijkt de onbruikbaarheid van de sigaren, onbruikbaarheid die uitsluitend door het openen van de doos kan worden geconstateerd. Voor de sigaren uit categorie II geldt echter dat zij bij opening van de doos geschikt zijn voor gebruik en juist door het gebruik (het ruiken, het presenteren) hun geschiktheid voor feitelijke consumptie (het oproken) verliezen. Het Hof gaat er in het navolgende dan ook van uit dat de sigaren uit categorie I ongebruikt door belanghebbende zijn teruggenomen, terwijl de categorie II sigaren in gebruikte staat zijn teruggenomen.

- Ten aanzien van de omzetbelasting

4.2. Ingevolge artikel 28 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB’68) -voor zover te dezen van belang- geschiedt de heffing van omzetbelasting ter zake van de levering van tabaksproducten als bedoeld in artikel 29 van de Wet op de accijns met overeenkomstige toepassing van de voor die accijns geldende regelen. Die belasting komt niet voor aftrek als is bedoeld in artikel 15 van de Wet OB’68 in aanmerking.

4.3. De in artikel 28 van de Wet OB’68 opgenomen regeling -welke reeds vóór 1 januari 1977 in de Nederlandse omzetbelastingwetgeving bestond- vormt een afwijking van de algemene regels inzake de heffing van omzetbelasting zoals neergelegd in de Wet OB’68 en de Zesde richtlijn betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der Lid-Staten inzake omzetbelasting -Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag (77/388/EEG; hierna: Zesde richtlijn). Op de voet van artikel 27, lid 1 juncto lid 5, van de Zesde richtlijn, mochten de lidstaten die op 1 januari 1977 bijzondere, van de bepalingen van deze richtlijn afwijkende maatregelen tot vereenvoudigen van de belastingheffing dan wel tot het voorkomen van belastingfraude of -ontwijking toepasten, deze handhaven op voorwaarde dat zij de Commissie daarvan -vóór 1 januari 1978- in kennis stellen en onder het voorbehoud dat die maatregelen die belastingvereenvoudiging tot doel hebben, geen noemenswaardige invloed hebben op het belastingbedrag dat verschuldigd is in het stadium van het eindverbruik.

4.4. Blijkens bijlage I bij het Eerste Verslag van de Commissie aan de Raad over de werking van de Zesde richtlijn, COM(83) 426 van 14 september 1983 (hierna: het Verslag) heeft Nederland op 12 juni 1979 de Commissie in kennis gesteld van een afwijking ten aanzien van tabaksproducten op artikel 10, lid 2, van de Zesde richtlijn (welke bepaling het tijdstip van verschuldigdheid van de belasting regelt) en artikel 11,A, lid 1, onderdeel a, van de Zesde richtlijn (betreffende de maatstaf van heffing). Zoals de Hoge Raad overwoog in zijn arrest van 22 mei 1991, nr. 26 886 (BNB 1992/91) heeft de omstandigheid dat Nederland de in artikel 27, lid 5, van de Zesde richtlijn bedoelde kennisgeving niet binnen de daarin genoemde termijn heeft gedaan, geen gevolgen voor de geldigheid van de in artikel 28 van de Wet OB’68 vervatte bijzondere regeling voor de heffing van omzetbelasting ten aanzien van tabaksproducten.

4.5. Ingevolge artikel 29, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB’68 wordt op verzoek teruggaaf verleend van de belasting ter zake van leveringen en diensten, voor zover de vergoeding wordt terugbetaald omdat een vermindering van de vergoeding is verleend of omdat de goederen in ongebruikte staat zijn teruggenomen. Deze bepaling vormt de nationale uitwerking van het bepaalde in artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn, waarin -voor zover te dezen van belang- is neergelegd dat in geval van annulering, verbreking, ontbinding, gehele of gedeeltelijke niet-betaling, de maatstaf van heffing dienovereenkomstig wordt verlaagd onder de voorwaarden die door de lidstaten worden vastgesteld. Blijkens de laatste volzin van deze bepaling kunnen de lidstaten in geval van gehele of gedeeltelijke niet-betaling van de in artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn opgenomen regel afwijken. Het Hof benadrukt dat de bedoelde bepaling een dergelijke afwijking niet toestaat voor gevallen van annulering, verbreking of ontbinding van een overeenkomst of in geval van prijsvermindering. Uit de vaststaande feiten zoals weergegeven onder 2.2 tot en met 2.4 vloeit voort dat in casu -anders dan in de casusposities welke hebben geleid tot de arresten van de Hoge Raad van 22 mei 1991, nrs. 26 250 en 26 886 (respectievelijk BNB 1991/253 en 1992/91), welke handelden om gevallen van niet-betaling- juist sprake is van een geval waarin artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn dwingend een verlaging van de maatstaf van heffing voorschrijft. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat -gelijk het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: Hof EG) overwoog in onder meer zijn arrest van 24 oktober 1996, nr. C-317/94 (Elida Gibbs, Jurispr. 1996, blz. I-5339, m.n. rechtsoverweging 24) en dat van 3 juli 1997, nr. C-330/95 (Goldsmith Jewellers; V-N 1997, blz. 2988, rechtsoverwegingen 15 en 16)- het bepaalde in artikel 11,C, lid 1, eerste alinea de uitdrukking vormt van één van de fundamentele beginselen van de Zesde richtlijn, namelijk dat de fiscus niet méér aan BTW kan ontvangen dan de belastingplichtige geïnd heeft.

4.6. Aan hetgeen onder 4.5 is overwogen doet naar het oordeel van het Hof niet af de omstandigheid dat Nederland de Europese Commissie op de voet van artikel 27, lid 5, van de Zesde richtlijn in kennis heeft gesteld van in Nederland toegepaste bijzondere maatregelen ten aanzien van de heffing van omzetbelasting ter zake van tabaksproducten. Uit de in 4.4 hiervóór aangehaalde passage uit bijlage I bij het Verslag volgt immers dat de Commissie niet in kennis is gesteld van een (mogelijke) afwijking van het bepaalde in artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn met betrekking tot gevallen van annulering, verbreking of ontbinding van een overeenkomst, dan wel bij prijsvermindering. Naar het Hof afleidt uit de jurisprudentie van het Hof EG, zijn van de algemene regeling van de Zesde richtlijn afwijkende nationale maatregelen uitsluitend toegestaan voor zover zij binnen de doelstellingen van artikel 27, lid 1, van de Zesde richtlijn blijven en bovendien uitdrukkelijk aan de Commissie gemeld zijn. Het Hof wijst in dit verband op de arresten van het Hof EG van 13 februari 1985, nr. 5/84 (Direct Cosmetics; Jurispr. 1985, blz. 617), met name rechtsoverweging 24 en van 6 juli 1995, nr. C-62/93 (BP Supergaz; Jurispr. 1995, blz. I-1883), met name rechtsoverwegingen 19 tot en met 23. Hierbij merkt het Hof op dat de omstandigheid dat de hier genoemde arresten een door de desbetreffende lidstaat op de voet van artikel 27, lid 1, van de Zesde richtlijn gevraagde machtiging betroffen, aan het vorenstaande oordeel niet in de weg staat. Niet valt immers in te zien waarom van de Richtlijn afwijkende maatregelen, welke tot doel hebben de belastingheffing te vereenvoudigen of belastingfraude te voorkomen en die reeds vóór de inwerkingtreding van de Zesde richtlijn in een lidstaat werden toegepast anders zouden moeten worden behandeld dan afwijkende regelingen die eenzelfde doel dienen, doch waarvoor ná de inwerkingtreding van de Zesde richtlijn machtiging is gevraagd. Ten aanzien van het bepaalde in artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn geldt dit te meer nu het Hof EG in rechtsoverweging 18 van zijn hiervóór reeds aangehaalde arrest van 3 juli 1997 (Goldsmiths Jewellers) uitdrukkelijk stipuleert dat de in de laatste volzin van artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn opgenomen mogelijkheid om in gevallen van gehele of gedeeltelijke niet-betaling af te wijken van de in de eerste alinea van deze bepaling opgenomen regeling, strikt beperkt is tot gevallen van gehele of gedeeltelijke niet-betaling.

4.7. Op grond van het vorenoverwogene komt het Hof tot het oordeel dat Nederland de Commissie niet in kennis heeft gesteld van een afwijking van het bepaalde in artikel 11,C, van de Zesde richtlijn met betrekking tot tabaksproducten. De in artikel 28, van de Wet OB’68 getroffen bijzondere regeling met betrekking tot de heffing van omzetbelasting ten aanzien van tabaksproducten, strekt zich derhalve niet uit tot de gevallen als bedoeld in artikel 11,C, eerste lid, van de Zesde richtlijn. Dat brengt met zich dat Nederland niet gerechtigd is om in de in artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn genoemde gevallen van annulering, verbreking of ontbinding van een overeenkomst betreffende de levering van tabaksproducten, de maatstaf van heffing niet te verlagen. In termen van de Wet OB’68 betekent dat, dat ten aanzien van tabaksproducten niet mag worden afgeweken van het bepaalde in artikel 29, eerste lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB’68.

4.8. Nu, gelijk voortvloeit uit het onder 4.1 overwogene, de categorie II sigaren niet in ongebruikte staat worden teruggenomen en zich mitsdien niet de situatie als bedoeld in artikel 29, eerste lid, onderdeel b, van de Wet OB’68, zoals deze bepaling tegen het licht van artikel 11,C, lid 1, van de Zesde richtlijn moet worden uitgelegd, is ten aanzien van de teruggaaf van omzetbelasting het gelijk voor de categorie II sigaren aan de zijde van de Inspecteur, terwijl voor de categorie I sigaren -die wel in ongebruikte staat worden teruggenomen- het gelijk aan de zijde van belanghebbende. Voor dat geval is, gelet op het onder 2.9 vermelde, niet in geschil dat aan belanghebbende een aanvullende teruggaaf van fl. 2.360,88 aan omzetbelasting moet worden verleend.

- Ten aanzien van de accijns

4.9. Ten aanzien van de teruggaaf van accijns stelt het Hof voorop dat de te dezen relevante richtlijnbepalingen -artikel 22, lid 1 juncto lid 2, onderdeel d, van de Richtlijn van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop, 92/12/EEG en artikel 6bis van de Richtlijn van de Raad 72/464/EEG, zoals gewijzigd bij artikel 1, lid 6, van de Richtlijn van de Raad van 19 oktober 1992 tot wijziging van de Richtlijnen 72/464/EEG en 79/32/EEG betreffende de belasting, andere dan omzetbelasting, op het verbruik van tabaksfabrikaten, 92/78/EEG- de lidstaten niet dwingen tot invoering van een vrijstelling of teruggaaf van accijns in gevallen van vernietiging of herbewerking/herverwerking van tabaksfabrikaten dan wel vernietiging van de fiscale merktekens. Voor de beantwoording van de in geschil zijnde vraag ten aanzien van de accijns is mitsdien de nationale regelgeving doorslaggevend.

4.10. Op grond van artikel 1 van de Wet wordt onder de naam accijns een belasting geheven ter zake van de uitslag en invoer van onder meer tabaksproducten. De heffing van accijns ter zake van tabaksproducten vindt ingevolge hoofdstuk VI, afdeling 1, van de Wet, plaats door middel van het systeem van zogeheten ‘accijnszegels’. Bij uitslag en invoer moeten tabaksproducten voorzien zijn van een dergelijk zegel, dat het bedrag aan de ter zake van deze belastbare feiten verschuldigde accijns vertegenwoordigt. Op de voet van de artikelen 75 en 76 van de Wet -voor zover te dezen van belang- vraagt de vergunninghouder de zegels aan bij de Inspecteur en betaalt hij in verband met die aanvraag het bedrag aan accijns dat de accijnszegels blijkens de op de zegels aangebrachte gegevens vertegenwoordigen. De bij uitslag en invoer op de (verpakking van) tabaksproducten aangebrachte accijnszegels dienen mitsdien ten bewijze dat de ter zake daarvan verschuldigde accijns is voldaan.

4.11. Ingevolge artikel 79, tweede lid, van de Wet, kan bij ministeriële regeling worden toegestaan dat accijnszegels worden vernietigd onder ambtelijk toezicht. Krachtens artikel 51, tweede lid, van de Uitvoeringsregeling accijns worden accijnszegels, die zijn aangebracht op (verpakkingen van) tabaksproducten die zijn uitgeslagen uit de accijnsgoederenplaats op verzoek vernietigd indien de tabaksproducten door degene die accijnszegels heeft aangevraagd, zijn teruggenomen.

4.12. Op de voet van artikel 79, derde lid, onderdeel c, van de Wet juncto artikel 52, eerste lid, onderdeel c, van de Uitvoeringsregeling accijns, bestaat op verzoek onder meer recht op teruggave van het bedrag aan accijns dat onder ambtelijk toezicht vernietigde accijnszegels vertegenwoordigen.

Naar het oordeel van het Hof beoogt de hier bedoelde regeling voor tabaksproducten -waarvoor, anders dan bij de andere accijnsproducten, de vorenomschreven bijzondere heffingsmethodiek van accijnszegels geldt- hetzelfde te bereiken als de - in meer algemene termen geformuleerde- teruggaafregeling die in artikel 71, eerste lid, onderdeel d, van de Wet juncto artikel 31, van het Uitvoeringsbesluit accijns is getroffen ten aanzien van de accijnsgoederen die binnen een daartoe aangewezen accijnsgoederen-plaats zijn gebracht, te weten te voorkomen dat dergelijke accijnsgoederen twee maal aan accijnsheffing worden onderworpen. Het Hof verwijst in dezen naar Handelingen Tweede Kamer 21368, nr. 3 (Memorie van Toelichting), blz. 62.

4.13 Bij hetgeen onder 4.10 en 4.11 is overwogen dient, naar het oordeel van het Hof de ratio van de accijns -zoals weergegeven onder 4.10- in de beschouwing te worden betrokken dat accijnsgoederen, welke na uitslag of invoer zijn gebruikt in de heffing behoren te zijn betrokken. Mitsdien is er naar het oordeel van het Hof geen plaats voor een teruggaaf van accijns ten aanzien van goederen die in gebruikte staat worden teruggenomen.

4.14. In aanmerking nemende dat:

vaststaat dat de sigaren die aan belanghebbende worden geretourneerd, sigaren zijn die eerder door belanghebbende zijn uitgeslagen en waarvoor door belanghebbende accijnszegels zijn aangevraagd en betaald;

de terugname c.q. wederinslag van de bedoelde sigaren door belanghebbende -gelet op de omstandigheid dat bij het onder 2.6 genoemde boekenonderzoek geen onregelmatigheden aan het licht heeft gebracht- administratief correct heeft verwerkt;

de fysieke vernietiging van de op de verpakking van de bedoelde sigaren aangebrachte accijnszegels onder strikte controle van de douane plaatsvindt,

is het Hof van oordeel dat belanghebbende een administratief en fysiek zodanig sluitend systeem heeft dat volledige controle op de juistheid daarvan mogelijk is en niet het risico bestaat dat sigaren alsnog zonder betaling van accijns c.q. zonder dat daarop de voorgeschreven accijnszegels zijn aangebracht worden uitgeslagen.

4.15. Gelet op de strekking van de accijnsheffing als aangegeven onder 4.1 en 4.13 en in aanmerking nemende de ratio van de teruggaafregeling en hetgeen onder 4.14 is overwogen, is het Hof van oordeel dat aan belanghebbende in casu teruggaaf dient te worden verleend van het bedrag aan accijns dat de onder ambtelijk toezicht vernietigde accijnszegels met betrekking tot de categorie I sigaren vertegenwoordigen. Het Hof vermag daarbij niet in te zien waarom de omstandigheid dat de accijnszegels doorgescheurd zijn (maar nog wel als zodanig te herkennen) aan teruggaaf in de weg zou staan. Uit artikel 51, lid 2, van de Uitvoeringsregeling accijns valt naar het oordeel van het Hof niet af te leiden dat bedoelde teruggaaf niet mogelijk zou zijn indien de accijnszegels op de verpakking van de teruggenomen sigaren door de opening van de verpakking beschadigd c.q. doorgescheurd zijn; sterker, terugname van accijnsgoederen door de houder van een accijnsgoederenplaats zonder verbreking van het zegel lijkt niet goed denkbaar. Daarbij leest het Hof in de Wet noch in de Uitvoeringsregeling de door de Inspecteur voorgestane lezing dat een verbroken accijnszegel, of liever: twee halve, aan elkaar passende zegels, geen zegel meer zou zijn. Daarbij komt dat, gelijk onder 4.9 overwogen, accijnszegels het bedrag vertegenwoordigen dat aan accijns dat is verschuldigd ter zake van de uitslag of invoer van tabaksproducten en de accijnszegels geen doel op zich vormen.

4.16. Op grond van hetgeen onder 4.9 tot en met 4.15 is overwogen is mitsdien ten aanzien van de accijns het gelijk aan de zijde van belanghebbende voor zover het de categorie I sigaren betreft. Voor dat geval is, zoals voortvloeit uit hetgeen onder 2.9 is weergegeven, niet in geschil dat aan belanghebbende een aanvullende teruggaaf van accijns ter grootte van fl. 792,54 dient te worden verleend.

5. Proceskosten

In de omstandigheid dat het beroep gedeeltelijk gegrond is, vindt het Hof aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten van het geding. Het Hof stelt deze kosten met inachtneming van het bepaalde in het Besluit proceskosten fiscale procedures op 2,5 (punten) x fl. 710,= (waarde per punt) x 1 (gewicht van de zaak) is fl. 1.775,=.

Nu het beroep van belanghebbende gedeeltelijk gegrond is, dient de Inspecteur, gelet op het bepaalde in artikel 5, zevende lid, eerste volzin, van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, aan belanghebbende het door hem voor deze zaak gestorte griffierecht ad fl. 75,= te vergoeden.

6. Beslissing

Het Hof vernietigt de bestreden uitspraak;

verleent belanghebbende een aanvullende teruggaaf ter grootte van fl. 792,54 aan accijns en fl. 2.360,88 aan omzetbelasting;

veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van fl. 1.775,= onder aanwijzing van de Staat der Nederlanden als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden; en

gelast dat door de Inspecteur aan belanghebbende het door deze betaalde griffierecht ad fl. 75,= wordt vergoed.

Aldus vastgesteld op 11 mei 2001 door J.Th. Simons, M.E. van Hilten en A. Bijlsma in tegenwoordigheid van C.A.F.M. Stassen, waarnemend-griffier, en op die dag in het openbaar uitgesproken.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 11 mei 2001

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een

beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ

's-Hertogenbosch).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak

overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie

is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.