Hof Amsterdam, 12-12-2003, nr. 02/06840

GERECHTSHOF TE AMSTERDAM

Eerste Meervoudige Belastingkamer

UITSPRAAK

op het beroep van X te Z, belanghebbende,

tegen

drie uitspraken van het Hoofd van de Belastingdienst Ondernemingen P, thans de Belastingdienst P, de inspecteur.

1. Loop van het geding

1.1. Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 27 november 2002.

Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur van 22 oktober 2002, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslagen in de inkomstenbelas-ting/premie volksverzekeringen en premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 1999 en de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting voor het tijdvak 1999 en de in verband met die naheffingsaanslag genomen boetebeschikking. Ter zitting is de zaak betreffende de uitspraak inzake de naheffingsaanslag en de daarmee verband houdende boetebeschikking ingetrokken; de gegevens met betrekking tot deze besluiten blijven in verband hiermee verder onvermeld.

1.2. De met dagtekening 18 januari 2002 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1999 is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 70.519. Met dezelfde dagtekening werd aan belanghebbende een aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 1999 opgelegd naar een premie-inkomen van ƒ 69.010. Na bezwaar heeft de inspecteur de aanslagen bij de twee dienaangaande bestreden uitspraken gehandhaafd.

1.3. Het beroep strekt tot vernietiging van de beide onder 1.2 bedoelde uitspraken van de inspecteur, tot vermindering van de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 19.368 en tot vernietiging van de aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen.

1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert daarin tot ongegrondverklaring van het beroep.

1.5. Ter zitting van 25 november 2003 zijn verschenen A en B als gemachtigden van belanghebbende en, namens de inspecteur, mr. C, tot zijn bijstand vergezeld van D.

2. Tussen partijen vaststaande feiten

2.1. Belanghebbende, geboren in 1942, was in het onderhavige jaar gehuwd met A en dreef in de vorm van een eenmanszaak een café in de a-straat te Amsterdam.

2.2. Voor het onderhavige jaar deed belanghebbende voor de inkomstenbelasting aangifte van een belastbaar inkomen van ƒ 19.368. Het was als volgt samengesteld:

winst uit onderneming ƒ 17.859

uitkering SFB ƒ 42.539

af: kosten ƒ 1.055

ƒ 41.484

persoonlijk inkomen ƒ 59.343

zelfstandigenaftrek ƒ 11.815

ƒ 47.528

te verrekenen verliezen ƒ 28.160

belastbaar inkomen ƒ 19.368.

2.3. In het kader van de aanslagregeling voor het jaar 1999 is bij belanghebbende een boekenonderzoek uitgevoerd. In het rapport is - voor zover hier van belang - het volgende opgenomen:

"3.2 Bedrijfsactiviteiten

(…)

Het café was 5 dagen per week open, zaterdag en zondag was het café gesloten.

(…)

Belanghebbende heeft op 3 januari 2000 het café (inventaris, voorraad en goodwill) verkocht aan E voor een bedrag van ƒ 350.000. (…)

5.1 Primaire aantekeningen/bescheiden

De kasadministratie en de aangiften omzetbelasting werden gedaan door mw. X-A (thans gescheiden). F verzorgt de jaarrekening. Met mevrouw A is op 27 juni 2001, in aanwezigheid van haar adviseur, gesproken.

Kasadministratie.

Van elke klant werd een bon opgemaakt met de genoten consumpties. Bij het afrekenen werden de genoten consumpties van de klantbon aangeslagen op de kassa. Op de afslag staan 4 groepen vermeld, te weten 1 frisdranken, 2 koffie/thee, 3 Alcohol en 4 keuken. Deze afslagen zijn bewaard gebleven. De klantbonnen zijn weggegooid.

Op een blad werden de dagelijkse omzetten van een maand, gesplitst in hoog en laag tarief ob, genoteerd en getotaliseerd. De omzet laag werd niet uitgesplitst in de verschillende groepen. Alle afslagen van de maand werden aan het blad geniet.

Daarnaast hield mevrouw A een kasboek bij.

Hierin werden maandomzetten hoog en laag, de uitgaven en de prive-opnamen genoteerd. Aan het einde van de maand werden de ontvangsten, betaald via de pinautomaat, cheques en creditcarts als kruispost uitgeboekt. Maandelijks werd een saldo berekend.

In het café stond 1 gokkast. Exploitant was G. Belanghebbende ontving 55% van de opbrengst. Deze opbrengsten zijn niet genoteerd in het kasboek en derhalve niet verantwoord in het resultaat.

Een munttelefoon was aanwezig in het café. Deze opbrengsten zijn niet genoteerd in het kasboek en derhalve niet verantwoord in het resultaat. De munttelefoon werd geleast van H voor een bedrag van ƒ 35 ex per maand.

De ontvangen fooi werd opgeborgen in de geldla bij de gewone omzet. Aangezien de omzet werd bepaald aan de hand van de afslag van de kassa is de ontvangen fooi niet verantwoord in het resultaat. Mevrouw A schatte in eerste instantie de ontvangen fooi op ƒ 25 per dag.

Kascontrole, het vergelijken van het kassaldo met het werkelijk aanwezige kasgeld, vond niet plaats. Het kassaldo is een boeksaldo.

(…)

6.2 Brutowinstpercentage

Uit de boekhouding komen de volgende brutowinstpercentages naar voren:

Omzet hoog ob-tarief (…) 132

Omzet laag ob-tarief (…) 120

Rekening houdend met de gehanteerde in- en verkoopprijzen in het café zijn door mij de volgende brutowinstpercentages van de inkoopwaarde berekend (…)

Hoog ob-tarief

Bier : 297

Overige alcohol : 308

Laag ob-tarief

Frisdrank : 309

Koffie : 1783

Thee : 3277

De brutowinstpercentages van de inkoopwaarde die uit de jaarstukken blijken zijn veel te laag.

6.3 Verwerping administratie; omkering bewijslast

De administratie wordt verworpen op grond van:

1- gebreken in de administratie

2- het veel te lage brutowinstpercentage

De gevoerde administratie kan niet dienen als basis voor de fiscale winstberekening.

De bewijslast wordt nu omgekeerd. (…)

6.4 Geconstateerde gebreken in de administratie

- Er is geen volledige kasadministratie.

- De opbrengsten van de gokkast, munttelefoon en de genoten fooi werden niet vermeld in het kasboek en zodoende ten onrechte niet in het resultaat aangegeven.

- Geen kascontrole.

- De klantbonnen zijn niet bewaard gebleven.

(…)

6.6 Speelautomaten

Uit een specificatie van K Speelautomaten BV. (voorheen G) heeft belanghebbende de volgende bedragen ontvangen:

1998 ƒ 1.029,50 (inclusief omzetbelasting)

1999 ƒ 3.948,50 (inclusief omzetbelasting)

Totaal ƒ 4.978,00

(…)

6.7 Munttelefoon

De opbrengsten van de munttelefoon zijn niet verantwoord in de aangifte.

De opbrengsten na kosten gesteld op ƒ 50 per maand.

(…)

6.8 Fooi

De ontvangen fooi is niet verantwoord in de aangifte.

In eerste instantie werd de fooi geschat door mevrouw A op ƒ 25 per dag. Tijdens een bespreking op 9 oktober 2001 op het kantoor van F deelde mevrouw A mee, na overleg met haar ex-man, dat de ontvangen fooi minder was, maar wist niet precies hoeveel.

De ontvangen fooi gesteld op ƒ 10 per dag.

(…)

6.9 Prive-gebruik

In de theoretische omzetberekening is rekening gehouden met een prive-gebruik van 10 bier per dag. Op jaarbasis komt dit neer op 260 x 10 = 2600 glazen bier. Dit zijn 12 fusten bier (…)

Prive-gebruik 12 x ƒ 134,84 = ƒ 1.618

Aangegeven ƒ 890

Verschil ƒ 728".

In het rapport is tevens een theoretische omzetberekening opgenomen. Daarin heeft de controleambtenaar de volgende omzetcorrecties (exclusief omzetbelasting) becijferd:

bier en overige alcohol ƒ 31.646

frisdranken, koffie/thee, keuken ƒ 11.431

2.4. Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur de correcties uit het controlerapport overgenomen en het aangegeven belastbare inkomen als volgt vastgesteld (de correcties speelautomaat en munttelefoon onder 2.3 hiervóór zijn exclusief omzetbelasting genomen):

aangegeven belastbaar inkomen ƒ 19.368

correctie omzet hoog ƒ 31.646

correctie omzet laag ƒ 11.431

correctie speelautomaat ƒ 4.236

correctie munttelefoon ƒ 510

correctie fooi ƒ 2.600

correctie privé-gebruik ƒ 728 +

vastgesteld belastbaar inkomen ƒ 70.519.

Het premie-inkomen voor de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen werd vastgesteld op ƒ 17.859 (het aangegeven bedrag van de winst uit onderneming), vermeerderd met ƒ 51.151 (het totaal van de hiervóór opgesomde winstcorrecties), ofwel ƒ 69.010.

3. Geschil

Tussen partijen is in geschil of de inspecteur bij de aanslagregeling terecht de onder 2.4 vermelde correcties ter zake van de winst uit onderneming heeft aangebracht. Daarbij is tevens in geschil of belanghebbende door het weggooien van de klantenbonnen heeft gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en ingevolge artikel 27e, eerste lid, van die wet moet aantonen dat de aanslagen onjuist zijn.

4. Standpunten van partijen

Voor de standpunten van partijen en de motivering ervan verwijst het Hof naar de stukken van het geding. Ter zitting is daaraan, zakelijk weergegeven, nog het volgende toegevoegd.

door de gemachtigde A:

Belanghebbende is ernstig ziek. Hij heeft nooit de boel opgelicht. Hij heeft F als accountant gehad. We worden niet meer bijgestaan door dat kantoor, omdat zij voor het uitzoeken van deze zaak bij voorbaat ƒ 24.000 wilden hebben. Dat geld hadden we niet. De winstmarge zou nu te laag zijn, maar die winstmarge is altijd al te laag geweest. Daar is door F nooit wat van gezegd. Nu moeten we ineens bijhouden hoeveel broodjes we weggooien en hoeveel vlees er in een gehaktbal gaat. Ik zweer dat we de boel niet hebben lopen flessen. Het is onze grote fout geweest dat we altijd zo royaal zijn geweest en veel hebben weggegeven. We hadden nogal wat stakkers in de zaak. Mensen die niet helemaal gezond waren en zwervers gaven we een hapje en een drankje.

Belanghebbende dronk zelf heel veel, hoewel hij dat ontkende.

Het beroep heeft alleen betrekking op de inkomstenbelasting en de WAZ-premie. Voor zover in het beroepschrift ook de naheffingsaanslag omzetbelasting en de boete zijn betrokken, trekken wij die zaken in.

De klantenbonnen lagen op de bar en iedere bestelling werd daarop aangestreept. Het zijn kladbriefjes die van kleine notitieblokjes van biermerken e.d. worden gescheurd. Ik stond zelf altijd in de keuken, maar ik weet hoe mijn ex-man, belanghebbende, toen werkte. Bij het afrekenen werden de gegevens van de klantenbon aangeslagen op de kassa, de klant kreeg de kassabon en de klantenbon werd weggegooid. Met de klantbonnen zijn we altijd op deze manier omgegaan.

We hebben dozen vol met kassastroken staan, maar daar heeft de controleur nooit naar gevraagd. Bij mijn weten worden bij geen enkel café de klantenbonnen bewaard. Het voegt ook niets toe, want op de kassabonnen kwam hetzelfde te staan.

Vóór 1999 hadden we nog personeel. De fooien waren toen niet voor ons. Er worden überhaupt weinig fooien gegeven als de mensen weten dat ze worden bediend door de baas. Men gaat er van uit dat de cafébaas niet op fooien zit te wachten.

Mijn ex-man had een bloedhekel aan de gokkast. Hij trok de stekker er vaak uit, waardoor de kast vaker uit dan aan stond. In 1998 of 1999 hadden we een keer een bon van G niet geboekt. We hebben F toen nog gevraagd waarom zij ons daar niet op hebben geattendeerd.

De munttelefoon hing bij de toiletten en werd maar sporadisch gebruikt. Op de bar lag een draadloze telefoon. Klanten gebruikten gewoon die telefoon als ze even moesten bellen. Mijn ex-man was gewoon veel te goed.

We hadden inderdaad geen aparte kas voor de fooien en de munttelefoon en dergelijke. Eens in de zoveel tijd kwam G langs voor het legen van de gokkast. Dan moesten we betalen of we kregen wat van de opbrengst.

Een vriendin hielp mij nog wel eens in de keuken. Die gaf ik dan wat uit eigen zak.

namens de inspecteur (mr.C):

Ik heb niet veel toe te voegen aan het controlerapport. Het verweerschrift is daarom ook kort gebleven. Uit het rapport blijkt dat de aanslag juist is.

Doordat de klantbonnen werden weggegooid, is de omzet niet meer te controleren.

In het controlerapport wordt in onderdeel 6.4 bij de eerste twee gedachtestreepjes in feite hetzelfde bedoeld. Het gaat niet om twee afzonderlijke gebreken.

Door de klantenbonnen weg te gooien heeft belanghebbende de primaire gegevens over de ondernemingsuitoefening niet bewaard.

De kassastroken zijn inderdaad bewaard.

De opbrengst van de gokkast is gebaseerd op de afrekeningen van G. Geconstateerd is dat die opbrengsten niet in het kasboek zijn genoteerd. In het gesprek met F is dat ook door mevrouw A toegegeven. Artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen schrijft voor dat de primaire bescheiden bewaard moeten blijven. Hier is het belang van bewaren nog groter, omdat er geen kascontrole wordt toegepast.

namens de inspecteur (D):

Bij de theoretische omzetberekening is de bieromzet als uitgangspunt genomen, omdat de inkoop van fusten bier goed te volgen is en de marge ook goed te bepalen is. Bij sterke drank is het moeilijker, omdat bij inkoop bij een slijterij op de inkoopbon alleen een bedrag staat en je niet weet waar de inkoop precies betrekking op heeft. Het wordt anders als alles bij één grote leverancier wordt ingekocht. Het gaat hier om een klein café, waardoor de inkoopfacturen van de overige dranken moeilijk na te trekken zijn.

Als mevrouw A nu zegt dat de opbrengsten van de gokkast niet groot waren dan klopt dat wel. De bedragen die ik corrigeer zijn voor een cafébedrijf ook lage gokkastomzetten.

In de praktijk heb ik wel gezien dat de klantenbonnen werden bewaard.

Ik heb niet onderzocht of er negatieve kassen waren. Het saldo zou toch nooit kloppen, want door de fooien die in de kas kwamen en niet werden geboekt, zou er toch altijd een overschot zijn.

Ik heb een vermogensvergelijking gemaakt. Die resulteerde niet in een negatief privé. Het voor netto-privé besteedbaar bedrag was aanvaardbaar.

5. Beoordeling van het geschil

5.1. Administratieve verantwoording

5.1.1. De inspecteur verdedigt de aanslag in eerste instantie met een beroep op hetgeen is bepaald in artikel 27e, onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Hierin is bepaald, voor zover hier van belang, dat de rechter het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichting van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het is dan dus aan de belastingplichtige om te bewijzen dat de aanslag lager moet zijn.

5.1.2. Artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen luidt, voor zover hier van belang:

"1. Administratieplichtigen zijn gehouden van hun vermogenstoestand en van alles betreffende hun bedrijf, zelfstandig beroep of werkzaamheid naar de eisen van dat bedrijf, dat zelfstandig beroep of die werkzaamheid op zodanige wijze een administratie te voeren en de daartoe behorende boeken, bescheiden en andere gegevensdragers op zodanige wijze te bewaren, dat te allen tijde hun rechten en verplichtingen alsmede de voor de heffing van belasting overigens van belang zijnde gegevens hieruit duidelijk blijken.

2. Administratieplichtigen zijn:

a. (…)

b. natuurlijke personen die een bedrijf of zelfstandig een beroep uitoefenen;

c. (…)

3. (…)

4. Administratieplichtigen zijn verplicht de in de voorgaande leden bedoelde gegevensdragers gedurende zeven jaren te bewaren.".

Het standpunt van de inspecteur houdt in dat hij van oordeel is dat de onder 2.3 vermelde klantbonnen tot de administratie van belanghebbende behorende bescheiden zijn die dienen te worden bewaard. Het Hof kan de inspecteur hierin niet volgen. De klantbonnen dienen tot aantekening van de consumpties die een klant heeft besteld vooruitlopend op het bij diens vertrek aanslaan van het totaal van de consumpties op de kassa naar onderverdeling in een of meer van de in de administratie van belanghebbende gebezigde vier omzetgroepen. Zij hebben voor de administratie van belanghebbende geen zelfstandige betekenis; de klantbonnen verliezen hun betekenis zodra de daarop genoteerde gegevens zijn ingebracht in de kassa. De kassastroken behoren tot de administratie van belanghebbende en dienen te worden bewaard (en zijn ook bewaard), maar de daaraan voorafgaande klantbonnen kunnen niet tot die administratie worden gerekend.

5.1.3. Uit het vorenoverwogene vloeit voort dat belanghebbende artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet heeft geschonden en dat omkering van de bewijslast uit dien hoofde niet aan de orde is.

5.2. Winstberekening

5.2.1. De inspecteur stelt zich voorts op het standpunt dat in de administratie van belanghebbende zodanige gebreken zijn aangetroffen dat de boekhouding van belanghebbende niet kan dienen als grondslag voor de winstberekening. Hij berekent de winst die belanghebbende heeft genoten uit zijn cafébedrijf op een hoger bedrag dan door belanghebbende is aangegeven en stelt vervolgens dat het verschil met het bedrag van de aangifte zodanig van omvang is dat niet kan worden gezegd dat belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan. Ook deze omstandigheid zou dan leiden tot omkering van de bewijslast.

5.2.2. Wat betreft de omzet dranken en spijzen stelt de inspecteur dat uit de boekhouding van belanghebbende een laag brutowinstpercentage naar voren komt. Hij stelt daarvoor in de plaats een theoretische omzetberekening met, naar zijn opvatting, een meer reëel brutowinstpercentage. Voorts wijst hij op het ontbreken van kascontroles en het niet geboekt zijn van opbrengsten gokkast, munttelefoon en fooien.

5.2.3. Wat betreft de omzetverantwoording dranken en spijzen is het Hof van oordeel dat enkel het constateren van een laag brutowinstpercentage onvoldoende is om te concluderen dat die verantwoording gebrekkig is geweest, in de zin dat een bedrag als door de inspecteur is gesteld buiten de boeken is gehouden. Met hetgeen uit de stukken van het geding en uit het verhandelde ter zitting naar voren is gekomen, is het voor het Hof aannemelijk geworden dat belanghebbende zijn cafébedrijf uit bedrijfseconomisch oogpunt niet optimaal uitoefende. De verklaring van de gemachtigden ter zitting dat belanghebbende zelf veel nuttigde en dat hij voorts uit goedgeefsheid aan minder bedeelde klanten drank en voedsel weggaf, acht het Hof geloofwaardig. De lage brutowinstpercentages vinden daarin goeddeels hun verklaring. Het Hof ziet geen aanleiding om op dit punt de boekhouding van belanghebbende als grondslag van de winstberekening te verwerpen. De inspecteur is er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat tot enig bedrag, laat staan tot de bedragen die door hem zijn becijferd (ƒ 31.646 en ƒ 11.431), de omzet moet worden gecorrigeerd. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat verdere onregelmatigheden als negatieve kassen of onaannemelijk lage of negatieve voor netto-privé besteedbare bedragen niet zijn vastgesteld. De boekhouding is niet onderzocht op de aanwezigheid van negatieve kassen en de vermogensvergelijking die de controleambtenaar heeft uitgevoerd leidde tot een - overigens niet in het controlerapport opgenomen - bevredigende uitkomst. Het ontbreken van kascontrole brengt het Hof niet op een ander oordeel; het ontbreken van een dergelijke controle wijst immers niet op een onregelmatige boekhouding. Het is een middel om die aan het licht te brengen.

5.2.4. De inspecteur heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd wel aannemelijk gemaakt - zoals hierna zal blijken - dat de overige correcties moeten worden aangebracht. Deze correcties staan evenwel los van de verantwoording van de omzet dranken en spijzen en werpen daarop verder geen licht. Die overige correcties zijn verder niet van zodanige omvang dat zij aanleiding geven voor het oordeel dat de vereiste aangifte niet is gedaan. De bewijslast voor de juistheid van de aanslag blijft derhalve op de inspecteur rusten.

5.2.5. Wat betreft de verantwoording van de opbrengsten van de gokkast heeft de inspecteur, onder verwijzing naar een opgaaf van de exploitant, gespecificeerd gesteld welke opbrengsten aan belanghebbende toekwamen. Van de zijde van belanghebbende is ter zitting de omvang van die opbrengsten betwist en beweerd dat, mogelijk afgezien van één afrekening in 1998 of 1999, de opbrengsten in het kasboek zijn ingebracht. Dit verweer kan hem echter zonder nader bewijs niet baten, nu de inspecteur heeft aangevoerd dat A tijdens een bespreking bij F heeft toegegeven dat de opbrengsten niet in het kasboek waren aangetekend. Dat zij dit bij die gelegenheid heeft gedaan is op zich niet weersproken. Wat de omvang van de opbrengsten betreft beroept de inspecteur zich op specificaties van de exploitant van de gokkast. Belanghebbende is in de gelegenheid geweest die gegevens met concrete andersluidende gegevens te weerleggen, doch heeft dit niet gedaan. Het gelijk op dit punt is derhalve aan de inspecteur.

5.2.6. Met betrekking tot de opbrengst van de munttelefoon is genoegzaam komen vast te staan dat deze niet in het kasboek werd verantwoord. De bedragen die de inspecteur stelt aan opbrengst van die telefoon zijn bescheiden (circa ƒ 2 per dag) en zijn voldoende aannemelijk. Hetzelfde geldt voor de fooien, waarbij opmerking verdient dat A het bedrag aan fooien zelf eerst nog schatte op ƒ 25 per dag. Ook het bedrag dat gecorrigeerd is ter zake van het privé-gebruik van belanghebbende is, mede op grond van het verhandelde ter zitting, aannemelijk gemaakt.

5.3. Het vorenstaande leidt tot de gevolgtrekking dat van de door de inspecteur aangebrachte correcties de correcties met betrekking tot de gewone café-omzet moeten komen te vervallen en dat de overige correcties in stand blijven. Het belastbare inkomen van belanghebbende over 1999 bedraagt alsdan ƒ 70.519 minus (ƒ 31.646 + ƒ 11.431) = ƒ 27.442. De aanslag moet dienovereenkomstig worden verminderd.

Het premie-inkomen voor de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen bedraagt ƒ 69.010 minus (ƒ 31.646 + ƒ 11.431) = ƒ 25.933. Dit bedrag is lager dan de voor de heffing van die premie geldende franchise van ƒ 29.000, zodat belanghebbende niet in aanmerking komt voor een aanslag in die premie voor het jaar 1999.

6. Proceskosten

Omtrent voor vergoeding in aanmerking komende kosten die belanghebbende in verband met de beroepen heeft moeten maken is niets gesteld of gebleken. Een veroordeling in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht blijft dus achterwege.

7. Beslissing

Het Hof

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de beide onder 1.2 bedoelde uitspraken van de inspecteur;

- vermindert de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 27.442;

- vernietigt de aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen; en

- gelast de Staat het gestorte griffierecht ad € 29 aan belanghebbende te vergoeden.

De uitspraak is vastgesteld op 12 december 2003 door mrs. Dutmer, Van Loon en Kostense, in tegenwoordigheid van mr. Couperus als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.

Het Hof heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van deze uitspraak in geanonimiseerde vorm.

Cassatie

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (zie voor het adres de begeleidende brief).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep is een griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Van belanghebbende is ter griffie een beroepschrift ontvangen op 27 november 2002.

Het beroep is gericht tegen de uitspraken van de inspecteur van 22 oktober 2002, betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslagen in de inkomstenbelas-ting/premie volksverzekeringen en premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 1999 en de aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting voor het tijdvak 1999 en de in verband met die naheffingsaanslag genomen boetebeschikking. Ter zitting is de zaak betreffende de uitspraak inzake de naheffingsaanslag en de daarmee verband houdende boetebeschikking ingetrokken; de gegevens met betrekking tot deze besluiten blijven in verband hiermee verder onvermeld.

De met dagtekening 18 januari 2002 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1999 is berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 70.519. Met dezelfde dagtekening werd aan belanghebbende een aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen voor het jaar 1999 opgelegd naar een premie-inkomen van ƒ 69.010. Na bezwaar heeft de inspecteur de aanslagen bij de twee dienaangaande bestreden uitspraken gehandhaafd.

Het beroep strekt tot vernietiging van de beide onder 1.2 bedoelde uitspraken van de inspecteur, tot vermindering van de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen tot een naar een belastbaar inkomen van ƒ 19.368 en tot vernietiging van de aanslag in de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen.

De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend en concludeert daarin tot ongegrondverklaring van het beroep.

Ter zitting van 25 november 2003 zijn verschenen A en B als gemachtigden van belanghebbende en, namens de inspecteur, mr. C, tot zijn bijstand vergezeld van D.

Belanghebbende, geboren in 1942, was in het onderhavige jaar gehuwd met A en dreef in de vorm van een eenmanszaak een café in de a-straat te Amsterdam.

Voor het onderhavige jaar deed belanghebbende voor de inkomstenbelasting aangifte van een belastbaar inkomen van ƒ 19.368. Het was als volgt samengesteld:

winst uit onderneming ƒ 17.859

uitkering SFB ƒ 42.539

af: kosten ƒ 1.055

ƒ 41.484

persoonlijk inkomen ƒ 59.343

zelfstandigenaftrek ƒ 11.815

ƒ 47.528

te verrekenen verliezen ƒ 28.160

belastbaar inkomen ƒ 19.368.

In het kader van de aanslagregeling voor het jaar 1999 is bij belanghebbende een boekenonderzoek uitgevoerd. In het rapport is - voor zover hier van belang - het volgende opgenomen:

In het rapport is tevens een theoretische omzetberekening opgenomen. Daarin heeft de controleambtenaar de volgende omzetcorrecties (exclusief omzetbelasting) becijferd:

bier en overige alcohol ƒ 31.646

frisdranken, koffie/thee, keuken ƒ 11.431

Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur de correcties uit het controlerapport overgenomen en het aangegeven belastbare inkomen als volgt vastgesteld (de correcties speelautomaat en munttelefoon onder 2.3 hiervóór zijn exclusief omzetbelasting genomen):

aangegeven belastbaar inkomen ƒ 19.368

correctie omzet hoog ƒ 31.646

correctie omzet laag ƒ 11.431

correctie speelautomaat ƒ 4.236

correctie munttelefoon ƒ 510

correctie fooi ƒ 2.600

correctie privé-gebruik ƒ 728 +

vastgesteld belastbaar inkomen ƒ 70.519.

Het premie-inkomen voor de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen werd vastgesteld op ƒ 17.859 (het aangegeven bedrag van de winst uit onderneming), vermeerderd met ƒ 51.151 (het totaal van de hiervóór opgesomde winstcorrecties), ofwel ƒ 69.010.

Tussen partijen is in geschil of de inspecteur bij de aanslagregeling terecht de onder 2.4 vermelde correcties ter zake van de winst uit onderneming heeft aangebracht. Daarbij is tevens in geschil of belanghebbende door het weggooien van de klantenbonnen heeft gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en ingevolge artikel 27e, eerste lid, van die wet moet aantonen dat de aanslagen onjuist zijn.

Voor de standpunten van partijen en de motivering ervan verwijst het Hof naar de stukken van het geding. Ter zitting is daaraan, zakelijk weergegeven, nog het volgende toegevoegd.

door de gemachtigde A:

Belanghebbende is ernstig ziek. Hij heeft nooit de boel opgelicht. Hij heeft F als accountant gehad. We worden niet meer bijgestaan door dat kantoor, omdat zij voor het uitzoeken van deze zaak bij voorbaat ƒ 24.000 wilden hebben. Dat geld hadden we niet. De winstmarge zou nu te laag zijn, maar die winstmarge is altijd al te laag geweest. Daar is door F nooit wat van gezegd. Nu moeten we ineens bijhouden hoeveel broodjes we weggooien en hoeveel vlees er in een gehaktbal gaat. Ik zweer dat we de boel niet hebben lopen flessen. Het is onze grote fout geweest dat we altijd zo royaal zijn geweest en veel hebben weggegeven. We hadden nogal wat stakkers in de zaak. Mensen die niet helemaal gezond waren en zwervers gaven we een hapje en een drankje.

Belanghebbende dronk zelf heel veel, hoewel hij dat ontkende.

Het beroep heeft alleen betrekking op de inkomstenbelasting en de WAZ-premie. Voor zover in het beroepschrift ook de naheffingsaanslag omzetbelasting en de boete zijn betrokken, trekken wij die zaken in.

De klantenbonnen lagen op de bar en iedere bestelling werd daarop aangestreept. Het zijn kladbriefjes die van kleine notitieblokjes van biermerken e.d. worden gescheurd. Ik stond zelf altijd in de keuken, maar ik weet hoe mijn ex-man, belanghebbende, toen werkte. Bij het afrekenen werden de gegevens van de klantenbon aangeslagen op de kassa, de klant kreeg de kassabon en de klantenbon werd weggegooid. Met de klantbonnen zijn we altijd op deze manier omgegaan.

We hebben dozen vol met kassastroken staan, maar daar heeft de controleur nooit naar gevraagd. Bij mijn weten worden bij geen enkel café de klantenbonnen bewaard. Het voegt ook niets toe, want op de kassabonnen kwam hetzelfde te staan.

Vóór 1999 hadden we nog personeel. De fooien waren toen niet voor ons. Er worden überhaupt weinig fooien gegeven als de mensen weten dat ze worden bediend door de baas. Men gaat er van uit dat de cafébaas niet op fooien zit te wachten.

Mijn ex-man had een bloedhekel aan de gokkast. Hij trok de stekker er vaak uit, waardoor de kast vaker uit dan aan stond. In 1998 of 1999 hadden we een keer een bon van G niet geboekt. We hebben F toen nog gevraagd waarom zij ons daar niet op hebben geattendeerd.

De munttelefoon hing bij de toiletten en werd maar sporadisch gebruikt. Op de bar lag een draadloze telefoon. Klanten gebruikten gewoon die telefoon als ze even moesten bellen. Mijn ex-man was gewoon veel te goed.

We hadden inderdaad geen aparte kas voor de fooien en de munttelefoon en dergelijke. Eens in de zoveel tijd kwam G langs voor het legen van de gokkast. Dan moesten we betalen of we kregen wat van de opbrengst.

Een vriendin hielp mij nog wel eens in de keuken. Die gaf ik dan wat uit eigen zak.

namens de inspecteur (mr.C):

Ik heb niet veel toe te voegen aan het controlerapport. Het verweerschrift is daarom ook kort gebleven. Uit het rapport blijkt dat de aanslag juist is.

Doordat de klantbonnen werden weggegooid, is de omzet niet meer te controleren.

In het controlerapport wordt in onderdeel 6.4 bij de eerste twee gedachtestreepjes in feite hetzelfde bedoeld. Het gaat niet om twee afzonderlijke gebreken.

Door de klantenbonnen weg te gooien heeft belanghebbende de primaire gegevens over de ondernemingsuitoefening niet bewaard.

De kassastroken zijn inderdaad bewaard.

De opbrengst van de gokkast is gebaseerd op de afrekeningen van G. Geconstateerd is dat die opbrengsten niet in het kasboek zijn genoteerd. In het gesprek met F is dat ook door mevrouw A toegegeven. Artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen schrijft voor dat de primaire bescheiden bewaard moeten blijven. Hier is het belang van bewaren nog groter, omdat er geen kascontrole wordt toegepast.

namens de inspecteur (D):

Bij de theoretische omzetberekening is de bieromzet als uitgangspunt genomen, omdat de inkoop van fusten bier goed te volgen is en de marge ook goed te bepalen is. Bij sterke drank is het moeilijker, omdat bij inkoop bij een slijterij op de inkoopbon alleen een bedrag staat en je niet weet waar de inkoop precies betrekking op heeft. Het wordt anders als alles bij één grote leverancier wordt ingekocht. Het gaat hier om een klein café, waardoor de inkoopfacturen van de overige dranken moeilijk na te trekken zijn.

Als mevrouw A nu zegt dat de opbrengsten van de gokkast niet groot waren dan klopt dat wel. De bedragen die ik corrigeer zijn voor een cafébedrijf ook lage gokkastomzetten.

In de praktijk heb ik wel gezien dat de klantenbonnen werden bewaard.

Ik heb niet onderzocht of er negatieve kassen waren. Het saldo zou toch nooit kloppen, want door de fooien die in de kas kwamen en niet werden geboekt, zou er toch altijd een overschot zijn.

Ik heb een vermogensvergelijking gemaakt. Die resulteerde niet in een negatief privé. Het voor netto-privé besteedbaar bedrag was aanvaardbaar.

Administratieve verantwoording

De inspecteur verdedigt de aanslag in eerste instantie met een beroep op hetgeen is bepaald in artikel 27e, onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Hierin is bepaald, voor zover hier van belang, dat de rechter het beroep van de belastingplichtige ongegrond verklaart indien niet volledig is voldaan aan de verplichting van artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het is dan dus aan de belastingplichtige om te bewijzen dat de aanslag lager moet zijn.

Artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen luidt, voor zover hier van belang:

Het standpunt van de inspecteur houdt in dat hij van oordeel is dat de onder 2.3 vermelde klantbonnen tot de administratie van belanghebbende behorende bescheiden zijn die dienen te worden bewaard. Het Hof kan de inspecteur hierin niet volgen. De klantbonnen dienen tot aantekening van de consumpties die een klant heeft besteld vooruitlopend op het bij diens vertrek aanslaan van het totaal van de consumpties op de kassa naar onderverdeling in een of meer van de in de administratie van belanghebbende gebezigde vier omzetgroepen. Zij hebben voor de administratie van belanghebbende geen zelfstandige betekenis; de klantbonnen verliezen hun betekenis zodra de daarop genoteerde gegevens zijn ingebracht in de kassa. De kassastroken behoren tot de administratie van belanghebbende en dienen te worden bewaard (en zijn ook bewaard), maar de daaraan voorafgaande klantbonnen kunnen niet tot die administratie worden gerekend.

Uit het vorenoverwogene vloeit voort dat belanghebbende artikel 52 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet heeft geschonden en dat omkering van de bewijslast uit dien hoofde niet aan de orde is.

Winstberekening

De inspecteur stelt zich voorts op het standpunt dat in de administratie van belanghebbende zodanige gebreken zijn aangetroffen dat de boekhouding van belanghebbende niet kan dienen als grondslag voor de winstberekening. Hij berekent de winst die belanghebbende heeft genoten uit zijn cafébedrijf op een hoger bedrag dan door belanghebbende is aangegeven en stelt vervolgens dat het verschil met het bedrag van de aangifte zodanig van omvang is dat niet kan worden gezegd dat belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan. Ook deze omstandigheid zou dan leiden tot omkering van de bewijslast.

Wat betreft de omzet dranken en spijzen stelt de inspecteur dat uit de boekhouding van belanghebbende een laag brutowinstpercentage naar voren komt. Hij stelt daarvoor in de plaats een theoretische omzetberekening met, naar zijn opvatting, een meer reëel brutowinstpercentage. Voorts wijst hij op het ontbreken van kascontroles en het niet geboekt zijn van opbrengsten gokkast, munttelefoon en fooien.

Wat betreft de omzetverantwoording dranken en spijzen is het Hof van oordeel dat enkel het constateren van een laag brutowinstpercentage onvoldoende is om te concluderen dat die verantwoording gebrekkig is geweest, in de zin dat een bedrag als door de inspecteur is gesteld buiten de boeken is gehouden. Met hetgeen uit de stukken van het geding en uit het verhandelde ter zitting naar voren is gekomen, is het voor het Hof aannemelijk geworden dat belanghebbende zijn cafébedrijf uit bedrijfseconomisch oogpunt niet optimaal uitoefende. De verklaring van de gemachtigden ter zitting dat belanghebbende zelf veel nuttigde en dat hij voorts uit goedgeefsheid aan minder bedeelde klanten drank en voedsel weggaf, acht het Hof geloofwaardig. De lage brutowinstpercentages vinden daarin goeddeels hun verklaring. Het Hof ziet geen aanleiding om op dit punt de boekhouding van belanghebbende als grondslag van de winstberekening te verwerpen. De inspecteur is er niet in geslaagd aannemelijk te maken dat tot enig bedrag, laat staan tot de bedragen die door hem zijn becijferd (ƒ 31.646 en ƒ 11.431), de omzet moet worden gecorrigeerd. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat verdere onregelmatigheden als negatieve kassen of onaannemelijk lage of negatieve voor netto-privé besteedbare bedragen niet zijn vastgesteld. De boekhouding is niet onderzocht op de aanwezigheid van negatieve kassen en de vermogensvergelijking die de controleambtenaar heeft uitgevoerd leidde tot een - overigens niet in het controlerapport opgenomen - bevredigende uitkomst. Het ontbreken van kascontrole brengt het Hof niet op een ander oordeel; het ontbreken van een dergelijke controle wijst immers niet op een onregelmatige boekhouding. Het is een middel om die aan het licht te brengen.

De inspecteur heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd wel aannemelijk gemaakt - zoals hierna zal blijken - dat de overige correcties moeten worden aangebracht. Deze correcties staan evenwel los van de verantwoording van de omzet dranken en spijzen en werpen daarop verder geen licht. Die overige correcties zijn verder niet van zodanige omvang dat zij aanleiding geven voor het oordeel dat de vereiste aangifte niet is gedaan. De bewijslast voor de juistheid van de aanslag blijft derhalve op de inspecteur rusten.

Wat betreft de verantwoording van de opbrengsten van de gokkast heeft de inspecteur, onder verwijzing naar een opgaaf van de exploitant, gespecificeerd gesteld welke opbrengsten aan belanghebbende toekwamen. Van de zijde van belanghebbende is ter zitting de omvang van die opbrengsten betwist en beweerd dat, mogelijk afgezien van één afrekening in 1998 of 1999, de opbrengsten in het kasboek zijn ingebracht. Dit verweer kan hem echter zonder nader bewijs niet baten, nu de inspecteur heeft aangevoerd dat A tijdens een bespreking bij F heeft toegegeven dat de opbrengsten niet in het kasboek waren aangetekend. Dat zij dit bij die gelegenheid heeft gedaan is op zich niet weersproken. Wat de omvang van de opbrengsten betreft beroept de inspecteur zich op specificaties van de exploitant van de gokkast. Belanghebbende is in de gelegenheid geweest die gegevens met concrete andersluidende gegevens te weerleggen, doch heeft dit niet gedaan. Het gelijk op dit punt is derhalve aan de inspecteur.

Met betrekking tot de opbrengst van de munttelefoon is genoegzaam komen vast te staan dat deze niet in het kasboek werd verantwoord. De bedragen die de inspecteur stelt aan opbrengst van die telefoon zijn bescheiden (circa ƒ 2 per dag) en zijn voldoende aannemelijk. Hetzelfde geldt voor de fooien, waarbij opmerking verdient dat A het bedrag aan fooien zelf eerst nog schatte op ƒ 25 per dag. Ook het bedrag dat gecorrigeerd is ter zake van het privé-gebruik van belanghebbende is, mede op grond van het verhandelde ter zitting, aannemelijk gemaakt.

Het vorenstaande leidt tot de gevolgtrekking dat van de door de inspecteur aangebrachte correcties de correcties met betrekking tot de gewone café-omzet moeten komen te vervallen en dat de overige correcties in stand blijven. Het belastbare inkomen van belanghebbende over 1999 bedraagt alsdan ƒ 70.519 minus (ƒ 31.646 + ƒ 11.431) = ƒ 27.442. De aanslag moet dienovereenkomstig worden verminderd.

Het premie-inkomen voor de premie arbeidsongeschiktheidsverzekering zelfstandigen bedraagt ƒ 69.010 minus (ƒ 31.646 + ƒ 11.431) = ƒ 25.933. Dit bedrag is lager dan de voor de heffing van die premie geldende franchise van ƒ 29.000, zodat belanghebbende niet in aanmerking komt voor een aanslag in die premie voor het jaar 1999.

Omtrent voor vergoeding in aanmerking komende kosten die belanghebbende in verband met de beroepen heeft moeten maken is niets gesteld of gebleken. Een veroordeling in de proceskosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht blijft dus achterwege.

Het Hof