2.31.1 Relatie met de omzetbelasting

‘omdat het twee zo verschillende belastingen zijn’1

drs. M.J.J. van Amelsvoort,

Staatssecretaris van Financiën, 21 februari 1991

De omzetbelasting ofwel de belasting over de toegevoegde waarde (btw) is de algemene indirecte verbruiksbelasting.2 De btw is algemeen van toepassing op transacties betreffende goederen of diensten en wordt geheven volstrekt evenredig aan de prijs die de belastingplichtige voor zijn goederen of diensten ontvangt. De heffing vindt plaats in elke schakel van de bedrijfskolom, met inbegrip van de kleinhandelsfase; de belastingplichtige kan de in eerdere fasen van het proces voldane bedragen op de door hem verschuldigde btw in mindering brengen, zodat de belasting telkens slechts over de in een bepaalde schakel toegevoegde waarde wordt geheven en de btw niet op de bedrijfsvoering drukt, maar uiteindelijk op de consument.3

Het karakter van de btw ofwel omzetbelasting is een in beginsel proportionele belasting van alle consumptief gebruik binnen de nationale gemeenschap, welke belasting onpersoonlijk – indirect – bij een bepaalde producent wordt geheven.4 De omzetbelasting legt op basis van het bestemmingslandbeginsel een last op het verbruik van alle goederen en diensten en is daarmee een algemene verbruiksbelasting.

Ten aanzien van de accijnzen heeft naar vaste leer te gelden dat deze moeten worden aangemerkt als bijzondere indirecte verbruiksbelastingen.5 Accijnzen leggen op basis van het bestemmingslandbeginsel lasten op het verbruik van specifieke goederen en diensten en zijn daarmee bijzondere verbruiksbelastingen.

Terwijl de omzetbelasting het verbruik van in beginsel alle goederen en alle diensten beoogt te treffen in alle segmenten van de productieketen tot en met de levering aan de verbruiker en door het recht op aftrek van voorbelasting de omzetbelasting laat drukken op de consument, op ondernemers die vrijgestelde prestaties verrichten en op niet-ondernemers, hebben de accijnzen het verbruik van een beperkt aantal specifiek omschreven goederen en diensten tot object van belastingheffing worden accijnzen in één segment van de keten geheven en werken de accijnzen vanaf dat heffingsmoment kostprijsverhogend.6 De omzetbelasting behoort dus niet tot de accijnzen.7 De omzetbelasting is ontstaan uit de accijnzen.8 De budgettaire betekenis van de accijnzen is sedertdien relatief afgenomen en die van de omzetbelasting gestaag gegroeid.9

De verlaagde tarieven en de vrijstellingen van de omzetbelasting omvatten zoveel prestaties van zo sterk uiteenlopende aard, dat deze nauwelijks een bijzonder karakter hebben. Bovendien maken deze differentiaties deel uit van het afgeronde en samenhangende geheel van de in EG-verband geharmoniseerde algemene verbruiksbelasting: de btw ofwel de omzetbelasting. De verlaagde tarieven en vrijstellingen zijn daarom geen accijnzen. Dat geldt ook voor de verhoogde tarieven die vóór 1 januari 1993 in diverse lidstaten waaronder Nederland hebben bestaan.10

Van het begrip verbruiksbelasting verschaft de vaste leer ons geen eenduidige definitie.

Tuk (1979) definieert de verbruiksbelasting – in het licht van de omzetbelasting – als een belasting die het verbruik van goederen en diensten door particuliere consumenten beoogt te treffen.11 Nederstigt (1964) omschrijft het object van een verbruiksbelasting als het verbruik van goederen en diensten door de consument.12 Reugebrink-Van Hilten (1997) beschouwen de verbruiksbelasting primair als een bestedingsbelasting en definieren de verbruiksbelasting ook in het licht van de omzetbelasting als een belasting die beoogt het consumptieve verbruik van goederen en diensten in de belastingheffing te betrekken.13 Tehler (1986) ziet verbruiksbelastingen als heffingen die de draagkracht van particulieren beogen te belasten door middel van een belasting op de inkomensaanwending voor consumptieve doeleinden.14 De bewindslieden bedoelen met de term verbruiksbelasting een belasting die de strekking heeft uiteindelijk de consumptieve bestedingen te treffen.15 Terra geeft aan dat een algemene verbruiksbelasting zich in beginsel richt op alle consumptie door particulieren en daarmee gelijkgestelde personen.16 Dit zijn allemaal kwalificaties die opgaan voor de omzetbelasting. In tegenstelling tot de accijnzen beoogt de omzetbelasting het verbruik van in beginsel alle goederen en diensten te treffen in alle segmenten van de productieketen tot en met de levering aan de eindverbruiker. De omzetbelasting beoogt alleen consumptieve bestedingen te treffen.

Door het recht op aftrek van voorbelasting17 wordt bereikt dat de belasting uitsluitend 18 drukt op goederen en diensten die door de consument worden betrokken. Het is dan dus de eindverbruiker die de omzetbelasting moet dragen. Daartoe hanteert de omzetbelasting als uitgangspunt het economische begrip ‘consumptie’ in de betekenis van consumptieve bestedingen, niet voor zowel consumptieve bestedingen als productieve bestedingen.19

Terra (1984) beschrijft dat een bijzondere verbruiksbelasting, zoals een accijns, zich richt op de consumptie van bepaalde aangewezen goederen.20 De accijnzen treffen zowel consumptieve en productieve bestedingen. De heffing van de accijnzen doet zich in tegenstelling tot de omzetbelasting slechts in één segment van de productieketen voor. Anders dan bij de omzetbelasting doet zich bij de accijns dus geen opvolgend belastbaar feit in andere segmenten meer voor. De goederen zijn in de verbruikssfeer gebracht en er is geen mogelijkheid de accijns in een opvolgende schakel ná de accijnsgoederenplaats alsnog te heffen. Het belastbare feit doet zich bij accijnsgoederen die eenmaal zijn uitgeslagen, niet opnieuw voor.21 Voor de accijnzen van minerale oliën in bepaalde toepassingen zoals voor het wegverkeer, de BOL, de EB, de GWB en de KB geldt dat zij worden geheven ter zake van zowel consumptieve en productieve bestedingen. Beoogd wordt het verbruik te treffen in de prijs waarvan de belasting geacht wordt te zijn afgewenteld.22