5.7.3 Art. 13, lid 3, onderdeel b: van 2002 tot 2007

Art. 13, lid 3, onderdeel b, had betrekking op de heffing over de rente op een deelnemerschapslening bij de crediteur. Was de vergoeding op de lening niet aftrekbaar bij de debiteur op grond van art. 10, lid 1, onderdeel d, Wet VPB 1969 en had de crediteur een deelneming in de debiteur, dan was de deelnemingsvrijstelling op de vergoeding van toepassing. Wanneer de crediteur geen deelneming had in de debiteur, dan viel de vergoeding op de lening niet onder de vrijstelling van art. 13, lid 3, onderdeel b, Wet VPB 1969.

Was de debiteur in het buitenland gevestigd, dan werd aan de toepassing van de deelnemingsvrijstelling op de vergoeding op de hybride lening twee extra voorwaarden gesteld. In de eerste plaats mocht de vergoeding bij de buitenlandse debiteur niet in aftrek zijn gekomen. Daarnaast was de reden waarom de rente in aftrek was geweigerd van belang. Alleen rente die niet aftrekbaar was omdat de schuld bij de buitenlandse debiteur werd behandeld als eigen vermogen, kon onder het bereik van de vrijstelling vallen.1

Met de eis dat de rente bij de debiteur niet in aftrek was gekomen, werd beoogd te voorkomen dat belastingplichtigen konden inspelen op internationale kwalificatieverschillen.2 De wetgever wilde namelijk voorkomen dat de vergoeding in Nederland tengevolge van de deelnemingsvrijstelling niet belastbaar zou zijn, terwijl zij wel in het andere land aftrekbaar was.3 De bepaling had daarmee het karakter van een specifieke antimisbruikregeling.4

Wanneer de buitenlandse fiscus de lening niet geheel, maar slechts voor een gedeelte als eigen vermogen behandelde, was de rente in het andere land slechts voor een deel niet aftrekbaar. Dit kon bijvoorbeeld het geval zijn als in het andere land thin capitalisationregels golden. De deelnemingsvrijstelling werd dan partieel toegepast.5

Een hybride schuldvordering werd niet meegetrokken met een bestaande deelneming als geen of een onzakelijke vergoeding was overeengekomen.6 In dat geval was het volgens de staatssecretaris namelijk niet mogelijk om na te gaan of het land van de debiteur de lening als eigen vermogen behandelde. Mocht daardoor dubbele heffing ontstaan, dan vormde dat een aanleiding voor overleg tussen de betrokken verdragspartijen. Indien in dat overleg overeenstemming werd bereikt dat de lening op grond van het arm’s length-beginsel feitelijk functioneerde als eigen vermogen, dan werd deze lening voor de Nederlandse heffingswetten aangemerkt als een lening waarvan de rente in feite winstafhankelijk was. In voorkomende gevallen werd de deelnemingsvrijstelling dan alsnog toegepast.7

In een binnenlandse situatie kon dubbele heffing optreden omdat de fictieve rente niet aftrekbaar was bij de debiteur maar wel werd belast bij de crediteur. In dat geval was de staatssecretaris bereid in deelnemingsverhoudingen een oplossing te zoeken met behulp van de hardheidsclausule.8