8.3.5.3 Geen mix van splitsingsmethoden

Uit de woorden ‘als geheel genomen’ in art. 11 lid 2 Uitv.besch. OB zou afgeleid kunnen worden dat Nederland niet heeft gekozen voor de mogelijkheid om de btw-aftrek vast te stellen op basis van het gebruik van een deel van de gemengd gebruikte goederen of diensten. Toch is dat niet helemaal waar. Op grond van art. 13 lid 1 Uitv.besch. OB moeten (rechten op) onroerende goederen en roerende investeringsgoederen in afwijking van art. 11 Uitv.besch. OB voor de toepassing van de aftrek afzonderlijk in aanmerking worden genomen. Worden deze bepalingen in samenhang gelezen, dan moet de gebruikmethode worden toegepast indien het werkelijk gebruik van het (recht op) het gemengd gebruikte onroerend goed als geheel genomen niet overeenkomt met de in art. 11 lid 1, onderdeel c Uitv.besch. OB bedoelde (omzet)verhouding.1 Het is derhalve mogelijk dat de btw op een gemengd gebruikt onroerend goed wordt gesplitst op basis van de gebruikmethode, terwijl de btw op andere algemene kosten wordt gesplitst op basis van de pro ratamethode. De woorden ‘als geheel genomen’ in art. 11 lid 2 Uitv.besch. OB vormen, zoals de Hoge Raad naar mijn mening terecht heeft geoordeeld, echter wel een sta-in-de-weg voor het toepassen van een mix van splitsingsmethoden op één onroerend goed dat zowel voor belaste als vrijgestelde handelingen wordt gebruikt.2 De btw ter zake van een gemengd gebruikt onroerend goed dient op grond van deze bepaling óf te worden gesplitst op basis van de gebruikmethode óf op basis van de in art. 11 lid 1, onderdeel c Uitv.besch. OB bedoelde (omzet)verhouding. Op grond van de uitleg van art. 173 lid 2, onderdeel c Btw-richtlijn door het Hof van Justitie is een mix van splitsingsmethoden weliswaar toegestaan, maar hiertoe is Nederland niet verplicht (zie paragraaf 8.3.3.3.4).3 Gelet op de strekking van de gebruikmethode, acht ik het niettemin wenselijk dat de Nederlandse wetgever deze ruimte op het unierechtelijke speelveld benut.4

Het voor de toepassing van de aftrek afzonderlijk in aanmerking nemen van (rechten op) onroerende goederen leidt er dus toe dat bij toepassing van de gebruikmethode het werkelijk gebruik van het onroerend goed als geheel genomen moet afwijken van ‘de in art. 11 lid 1, onderdeel c Uitv.besch. OB bedoelde (omzet)verhouding’. Maar wat wordt met ‘de in art. 11 lid 1, onderdeel c Uitv.besch. OB bedoelde verhouding’ bedoeld? Is dit per definitie de (algemene) pro ratamethode of brengt art. 13 lid 1 Uitv.besch. OB met zich dat het kan gaan om een objectgebonden omzetverhouding? Het antwoord op deze vraag is van belang indien een belastingplichtige vastgoed exploiteert en dit niet zijn enige economische activiteit is of indien een belastingplichtige meerdere vastgoedobjecten exploiteert. In dat geval kan het toepassen van de pro ratamethode tot een andere en minder nauwkeurige uitkomst leiden dan het toepassen van de objectgebonden omzetverhouding (zie paragraaf 8.3.3.3.3). In de literatuur is voormelde vraag verschillend beantwoord5, terwijl ook in de jurisprudentie van de Hoge Raad geen antwoord te vinden is op deze vraag. In het ‘Gemeente Groningen-arrest’ was tussen partijen in geschil of de gemeente de btw op het sportcentrum diende te splitsen op basis van de objectgebonden omzetverhouding of de verhouding op basis van m². Uit het arrest van de Hoge Raad is echter niet af te leiden of de Hoge Raad die uitleg van art. 13 lid 1 jo. art. 11 lid 1, onderdeel c Uitv.besch. OB onderschrijft. In het ‘Apotheekhoudende huisarts-arrest’ en het ‘Makelaar-arrest’ heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de btw ter zake van een gemengd gebruikt gebouw moet worden bepaald met behulp van de pro ratamethode indien het werkelijke gebruik van dit gebouw als geheel genomen niet op basis van objectieve en nauwkeurige gegevens kan worden bepaald. Omdat het in deze zaken niet ging om een gebouw dat door de belastingplichtige werd geëxploiteerd, volgt uit deze arresten naar mijn mening niet dat de Hoge Raad de objectgebonden omzetverhouding heeft afgewezen. Vóór een objectgebonden omzetverhouding bij geëxploiteerd vastgoed pleit naar mijn mening dat art. 13 lid 1 Uitv.besch. OB niet slechts afwijkt van art. 11 lid 2 Uitv.besch. OB, maar van het gehele art. 11 Uitv.besch. OB en dus ook van lid 1, onderdeel c. Daarnaast leidt het toepassen van een objectgebonden omzetverhouding tot een nauwkeuriger berekening van de btw-aftrek dan het toepassen van de pro ratamethode indien de exploitatie van dit vastgoed niet de enige activiteit is van de belastingplichtige. Om die reden is de objectgebonden omzetverhouding niet alleen toegestaan op grond van art. 173 lid 2, onderdeel c Btw-richtlijn, maar naar mijn mening ook wenselijk gelet op de strekking van art. 173 lid 2 Btw-richtlijn (zie paragraaf 8.3.3.3.3).