15.4 Vergelijking met het EHRM

Uit het voorgaande blijkt dat de Duitse rechter beroepen op schending van het eigendomsgrondrecht door belastingheffing lange tijd fundamenteel anders heeft benaderd dan het EHRM. Tot het arrest uit 1995 kon er in belastingzaken geen beroep worden gedaan op het eigendomsgrondrecht, tenzij sprake was van Erdrosselungssteuer. Aangezien het BVerfG een belastingmaatregel nog nooit als zodanig heeft beoordeeld, was artikel 14 Grundgesetz de facto vrijwel een dode letter in belastingzaken. Dit is een fundamenteel verschil ten opzichte van de wijze waarop het EHRM artikel 1 Eerste Protocol uitlegt, die erdoor wordt gekenmerkt dat in belastingzaken in beginsel altijd een beroep kan worden gedaan op die bepaling, waardoor het in de praktijk aankomt op de rechtvaardigingsgronden. Met het arrest uit 1995 draaide de situatie helemaal om voor gevallen waarin de belastingdruk op inkomen en vermogen meer dan 50% bedroeg. Voor dat specifieke geval oordeelde het BVerfG dat het eigendomsgrondrecht zonder meer was geschonden, zonder dat nog een proportionaliteitstoetsing hoefde plaats te vinden. De rechtspraak van EHRM en BVerfG over het eigendomsgrondrecht is meer parallel gaan lopen door het arrest van het BVerfG uit 2006, waarin het oordeelde dat subjectieve rechten als verworven inkomen binnen de reikwijde van de eigendomsbescherming valt, maar dat een eigendomsaantasting gerechtvaardigd kan worden als deze in overeenstemming is met het evenredigheidsbeginsel. Zowel het EHRM als het BVerfG bieden belastingplichtigen dus toegang tot de eigendomsbescherming van respectievelijk artikel 1 Eerste Protocol en artikel 14 Grundgesetz en gaan na of de Staat een rechtvaardigingsgrond heeft om belasting te heffen en zulks proportioneel doet. De intensiteit van die toetsing kan in beide jurisdicties als laag worden beschouwd. Bij het EHRM komt dat door de doctrine van de margin of appreciation, waardoor hij afstand bewaard ten opzichte van de beslissingen van nationale autoriteiten. In Duitsland komt dat vooral doordat eigendomsaantastingen door belastingheffing traditioneel buiten de reikwijdte van artikel 14 Grundgesetz viel. In Duitsland bestond evenwel ook geen behoefte aan een intensievere toetsing aan het eigendomsgrondrecht, aangezien andere grondrechten extensief werden toegepast door de rechter. In dit kader kan worden gewezen op de bescherming van menselijke waardigheid (art. 1 lid 1 juncto art. 2 Grundgesetz), de algemene handelingsvrijheid (art. 2(1) Grundgesetz), het gelijkheidsbeginsel en verbod van discriminatie (art. 3 Grundgesetz), de bescherming van huwelijk en familie (art. 6(1) Grundgesetz), de vrijheid van beroep (art. 12 Grundgesetz) en het rechtsstaatprincipe (art. 20(3) Grundgesetz).1

Naast de overeenkomsten, bestaan er ook nog verschillen tussen de wijze waarop het EHRM en het BVerfG beroepen op het eigendomsgrondrecht beoordelen. Het EHRM beoordeelt de rechtvaardiging en proportionaliteit van een aantasting van eigendom aan de hand van de voorwaarden van lawfulness, legitimate aim en fair balance. De Duitse rechter doet grotendeels hetzelfde, alleen komt de legitimate aim toets in belastingzaken bij hem neer op de vraag of sprake is van een Erdrosselungssteuer. Belastingwetgeving die feitelijk neerkomt op een verbod op bepaald bezit of gedrag en geen opbrengsten genereert voor de schatkist, wordt door de Duitse rechter als ongrondwettig gezien. Het EHRM zal daarentegen beoordelen of het werkelijke doel van de wetgeving het algemeen belang dient. Dat kan in geval van een belastingmaatregel die neerkomt op een bezit- of gedragsverbod nog steeds het geval zijn, als dat doel maar niet “devoid of any reasonable foundation” is. De omstandigheid dat belastingwetgeving mogelijk een andere dan een budgettaire doelstelling heeft, betekent dus niet vanzelf dat die wet een legitimate aim ontbeert en daarom in strijd is met artikel 1 Eerste Protocol. Het EHRM zal het in een dergelijk geval denkelijk laten aankomen op de fair balance toets, zodat het alle belangen kan afwegen en geen politiek gevoelige beslissing over de door lidstaten nagestreefde doelstellingen hoeft te geven. Voor de Duitse rechter gelden die argumenten voor een terughoudende toetsing van de doelstellingen van de belastingwetgever niet, wat het verschil met het EHRM kan verklaren.

Een interessante vraag is wat nu concreet het gevolg is van het hiervoor geconstateerde verschil tussen de Duitse rechter en het EHRM. Ik doe een poging om deze vraag te beantwoorden door te onderzoeken (i) hoe de Duitse rechter zou aankijken tegen een door het EHRM besliste zaak waarin twijfel kan bestaan over de legitimate aim van belastingwetgeving en (ii) hoe het EHRM zou aankijken tegen een zaak waarin de Duitse rechter een schending van het eigendomsgrondrecht heeft geconstateerd omdat een belastingmaatregel neerkwam op een bezitsverbod. De onder (i) bedoelde zaak is N.K.M. v. Hungary2 over de excessieve belastingheffing over ontslagvergoedingen, en onder (ii) zal ik kijken naar de hiervoor besproken heffing van hondenbelasting van eigenaren van bepaalde agressieve honden.

De zaak N.K.M. v. Hungary heb ik uitgebreid beschreven in par. 9.6. Het EHRM oordeelde dat een belastingheffing over ontslaguitkeringen naar een marginaal tarief van 98% en een gemiddeld tarief van 52%, terwijl het gangbare tarief voor loon rond de 16% lag, artikel 1 Eerste Protocol schond. Aan dat oordeel lag onder meer ten grondslag dat de ambtenaren werden gediscrimineerd, in hun bestaansminimum werden bedreigd en dat de wetgeving zonder dat daarvoor een zwaarwegende reden bestond werd ingevoerd met terugwerkende kracht. Deze aspecten zouden in Duitsland waarschijnlijk wel tot schendingen van diverse bepalingen in de grondwet hebben geleid (te denken valt aan de menselijke waardigheid, het gelijkheidsbeginsel en het rechtsstaatprincipe), maar waarschijnlijk niet tot een schending van het eigendomsrecht. Een gemiddelde belastingdruk van 52% kan waarschijnlijk niet worden aangemerkt als een grondwet schendende overbelasting. Wel kan de vraag worden opgeworpen of de Duitse rechter intensiever dan het EHRM zou hebben gekeken naar de verklaarde doelstelling van de wetgeving. Hoewel het EHRM expliciet zijn twijfel uitsprak of de wetgeving een legitimate aim had, hoefde het daarover geen oordeel te geven omdat de belastingheffing hoe dan ook een individual and excessive burden vormde voor de ontslagen ambtenaren.3 Het is de vraag of de Duitse rechter het in een geval als N.K.M. v. Hungary evenals het EHRM zou hebben gelaten bij het uitspreken van twijfel over de verklaarde doelstelling van de wetgeving, of dat hij hier een intensievere toetsing naar de werkelijke beweegredenen aan de dag zou leggen. Als zou komen vaststaan dat de Staat in werkelijkheid andere dan budgettaire doelstellingen nastreeft met een belastingmaatregel, zou dat problematisch kunnen zijn in het licht van de voorwaarde dat een eigendomsaantasting geschikt en noodzakelijk moet zijn om het algemeen belang te beschermen. Er kan dan in ieder geval niet zonder meer vanuit worden gegaan dat het algemeen belang is gediend met de maatregel, zoals wel kan in geval van een ‘echte’ belastingheffing.

Dan de vraag hoe het EHRM zou oordelen over een zaak waarin de Duitse rechter een schending van het eigendomsgrondrecht heeft aangenomen wegens een Erdrosselungssteuer. Hiervoor besprak ik een arrest waarin het BVerfG een gemeentelijke hondenbelasting van € 2000 per hond om die reden in strijd met artikel 14 Grundgesetz oordeelde. De legitimate aim van de wetgeving zal denkelijk geen probleem zijn voor het EHRM, ook niet als de belastingmaatregel de facto een bezitsverbod op agressieve honden inhoudt, aangezien de wens om het bezit van honden te reguleren op zich ook deugt en niet van iedere redelijke grond is ontbloot. Waarschijnlijk zou het EHRM het laten aankomen op de beoordeling van de fair balance van de maatregel. In dat kader zou dan geconstateerd kunnen worden dat bepaalde hondenbezitters een veel hoger bedrag aan hondenbelasting moeten betalen dan anderen. Een ongelijke fiscale behandeling van vanuit het heffingsdoel bezien gelijke gevallen is iets dat kan worden meegewogen bij de beoordeling van de fair balance. Vanuit het doel van de hondenbelasting bezien zou dan geconstateerd kunnen worden dat er geen goede reden bestaat voor een heffing van € 2000 per hond, terwijl andere hondenbezitters slechts € 75 per hond verschuldigd zijn. Maar of dat voldoende is om een met artikel 1 Eerste Protocol strijdige individual and excessieve burden te constateren is niet duidelijk. Daarvoor moet ook acht geslagen worden op alle overige omstandigheden van het geval.