Hof Amsterdam, 28-12-2021, nr. 20/00143

De rechtbank heeft de feiten als volgt vastgesteld (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“Feiten

1. Eiseres is opgericht op [oprichtingsdatum] .

2. Sinds [datum x] is mr. [B] (hierna: [B] ) bestuurder van eiseres. Vanaf 16 november 1978 is [A] , echtgenote van [B] , tevens bestuurder van eiseres. Beide bestuurders waren alleen/zelfstandig bevoegd. Met ingang van [datum xx] is gemachtigde, zoon van [B] en [A] , toegetreden tot het bestuur.

3. De activiteiten van eiseres bestaan uit de exploitatie van onroerende zaken en het houden van dochtervennootschappen. Eiseres is gevestigd aan de [A-straat] , [postcode] te [Z] . Formeel is er geen personeel in dienst van eiseres.

4. Eiseres is enig aandeelhouder van [vennootschap 1] , [vennootschap 2] , [vennootschap 3] en [vennootschap 4] . (hierna tezamen: de dochtervennootschappen).

5. [C] AG, per 26 april 2012 gevestigd aan de [B-straat] te [plaats A] (Zwitserland), is sinds 11 augustus 1975 enig aandeelhouder van eiseres.

6. Op 29 december 1988 hebben [D] AG, gevestigd op hetzelfde adres als [C] AG, en eiseres een Darlehensvertrag (kredietfaciliteit) gesloten tot een bedrag van NLG 45.000.000. In de overeenkomst zijn onder meer de volgende voorwaarden opgenomen:

‘2. Das Darlehen ist ausschlieszlich bestimmt zum Ankauf von Immobilien in Holland. Abhängig von den Ankäufen von Immobilien wird das Darlehen auf Anfordering von [X] im Rahmen ihres jeweiligen Geldbedarfs ausgezahlt. Den jeweiligen Geldanforderungen sind Nachweise über die ordnungsmäszige Verwendung der vorher ausgezahlten Kreditraten beizufügen.[…]

3. Das Darlehen ist vom Tage der lnanspruchnahme der Kreditraten ab mit järlich 13,5% zuverzinsen. Die Zinsen sind vierteljährich nachträglich zahlbar. In dem Zinssatz ist eine Risikoprämie einkalkuliert, zu Gunsten [D] weil [X] keine sachliche oder persönliche Sicherheiten leisten kan.

4. Die Laufzeit des Darlehens ist 25 (fünfundzwanzig) Jahre. Die Rückzahlung des Darlehenskapitals hat also zu erfolgen am 29. Dezember 2013.’

7. In hoger beroep van [B] inzake de belastingaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (ib/pvv) betreffende de jaren 2002 tot en met 2006 heeft het Gerechtshof te Amsterdam vastgesteld dat [B] in de jaren 2002 tot en met 2006 uiteindelijk economisch gerechtigde was tot (de aandelen in) [C] AG en [D] AG (Gerechtshof Amsterdam 22 december 2016, nrs. 14/00741 t/m 14/00745, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750, r.o. 5.8.1 t/m 5.10.4). In hoger beroep van eiseres inzake de aanslagen vpb over de jaren 2004 tot en met 2006 (Gerechtshof Amsterdam 21 maart 2017, nrs. 14/00681, 14/00682 en 14/00683, ECLI:NL:GHAMS:2017:5597) heeft het Gerechtshof te Amsterdam onder verwijzing naar de uitspraak betreffende [B] vastgesteld dat [B] uiteindelijk economisch gerechtigde was in [D] AG en eiseres en dat deze lichamen dienen te worden aangemerkt als verbonden lichamen in de zin van artikel 10a, vierde lid, aanhef en onderdeel c, en artikel 10d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet Vpb). De tegen de hofuitspraken gerichte cassatieberoepen zijn ongegrond verklaard (HR 23 maart 2018, nr. 17/00474, ECLI:NL:HR:2018:407 inzake de ib/pvv en HR 23 maart 2018, nr. 17/02152, ECLI:NL:HR:2018:414, inzake de vpb), zodat de vaststellingen van het Hof onherroepelijk zijn geworden. In het arrest inzake de vpb heeft de Hoge Raad voorts - voor zover hier van belang - het volgende geoordeeld (de Wet Vpb is hierin aangeduid als ‘de Wet’):

‘Voor het begrip verbonden lichaam heeft de wetgever in dit verband aangesloten bij de definitie daarvan in artikel 10a, lid 4, van de Wet. Het Hof is daarom terecht ervan uitgegaan dat artikel l0d, lid 1, van de Wet van toepassing is, ook indien de met [eiseres] in de zin van artikel 10a, lid 4, van de Wet verbonden vennootschap [ [D] AG] niet behoort tot de lichamen waarmee belanghebbende een groep vormt in de zin van artikel 2:24b BW.’

Een afschrift van de uitspraken van het Hof en van de arresten is aan deze uitspraak gehecht.

8. Bij het vaststellen van de aanslagen [Hof: 2007, 2008 en 2009] heeft verweerder onder andere correcties aangebracht op grond van artikel 10d van de Wet Vpb. De correcties bestaan uit niet-aftrekbare rente die bepaald is door de rente betaald aan [D] AG te verminderen met de rente ontvangen van verbonden lichamen. Dit heeft geleid tot correcties van € 1.470.426 (2007), € 1.549.098 (2008) en € 1.265.562 (2009). (…)”

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen niet zijn bestreden, zal ook het Hof van die feiten uitgaan. Hieraan voegt het Hof nog het volgende toe.

Bij brief aan de rechtbank van 14 november 2019 heeft de inspecteur de volgende stukken aan het procesdossier toegevoegd:

-een brief van de Belgische Federale Overheidsdienst Financiën van 4 april 2011 aan NV [vennootschap 5] te [plaats B] met een verzoek om inlichtingen te verstrekken. In deze brief zijn aan [vennootschap 5] zeven specifieke vragen gesteld, en- een brief van [F] , Head of Tax Group van de in België gevestigde [vennootschap 5] NV, aan de (Belgische) Federale Overheidsdienst Financiën van 4 mei 2011. In deze brief is onder meer het volgende vermeld:

“Gelieve onderstaand een antwoord te vinden op uw vraag om inlichtingen betreffende AG[C] , AG [D] en de BV [X] .

- [vennootschap 5] NV zelf is niet betrokken bij de aangehaalde vennootschappen.

- Binnen [vennootschap 5] werd navraag gedaan bij diverse diensten en daaruit isgebleken dat de bank niet betrokken is bij de aangehaalde vennootschappen. Dezevennootschappen zijn in geen van onze métiers gekend als cliënt of tegenpartij van.

- De andere dochtermaatschappijen van [vennootschap 5] NV waarnaar verwezen wordt in de vraag ominlichtingen, met name [vennootschap 5] SA, [vennootschap 5] [E] AG, [vennootschap 6] , [vennootschap 7] en[vennootschap 8] , zijn buitenlandse vennootschappen, fiscaal resident in het buitenland. Dezevennootschappen worden beheerst door hun eigen rechtsregels. (…) Wij wensen u ook teinformeren dat [vennootschap 6] en haar filialen [vennootschap 7] en [vennootschap 8] in Februari 2010verkocht zijn geweest en bijgevolg niet meer behoren tot de [vennootschap 5] Group.”

Tot de stukken behoort een op 16 december 2010 door [G] , notaris te [plaats C] (Zwitserland), van een stempel voorzien structuurschema van de groep waartoe belanghebbende behoort. Volgens dit schema zijn [vennootschap 4] , [vennootschap 3] , [vennootschap 1] en [vennootschap 2] dochtervennootschappen van belanghebbende en zijn de aandelen in belanghebbende in bezit van [C] AG. De aandelen in [C] AG zijn middellijk in bezit van [vennootschap 5] (productie van belanghebbende bij haar tiendagenstuk voor de zitting van de rechtbank).

Tot de stukken behoort een verklaring van [H] , notaris te [plaats C] (Zwitserland), van 21 oktober 2008 waarin deze verklaart dat de aandelen van [C] AG te [plaats A] in eigendom zijn van [vennootschap 7] AG, [C-straat] 18 te [plaats C] .

Tot de stukken behoort een verklaring van [H] waarin deze verklaart dat de aandelen van [vennootschap 7] AG te [plaats C] in eigendom zijn van [vennootschap 8] AG, [D-straat] 18 te [plaats C] .

Tot de stukken behoort een verklaring van [H] waarin deze verklaart dat de aandelen van [vennootschap 8] AG te [plaats C] in eigendom zijn van [vennootschap 6] AG, [D-straat] 22 te [plaats C] .

Tot de stukken behoort een verklaring van [vennootschap 5] ( [E] ) AG waarin deze verklaart dat de aandelen van [vennootschap 6] AG in eigendom zijn van [vennootschap 5] . Deze verklaring is voorzien van een stempel en een verklaring van ‘Amtliche Beglaubigung’ [I] , notaris te [plaats D] .

De inspecteur stelt dat de stukken die hij in antwoord op zijn brief van 21 december 2010 van de Belastingdienst Almelo heeft ontvangen bij zijn brief aan de rechtbank van 14 november 2019 aan het procesdossier zijn toegevoegd (zie onder 2.2). Buiten deze stukken zijn er volgens de inspecteur in de onderhavige zaak geen stukken van de Belastingdienst Almelo ontvangen. Volgens de inspecteur is artikel 8:42 Awb niet door hem geschonden.

Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur hier desgevraagd het volgende aan toegevoegd:

“Ten aanzien van de 8:42-stukken vraagt de voorzitter mij of ik bekend ben met het begeleidend schrijven waar de gemachtigde naar verwijst. Ik antwoord dat het antwoord van de Belgische autoriteiten op mijn zeven vragen zonder verdere toelichting door kantoor Almelo per e-mail aan mij is doorgezonden. Ik heb gekeken of ik die e-mail terug kon vinden, maar ik heb die e-mail niet bewaard. Kantoor Almelo heeft enkel zorggedragen voor vertaling van mijn zeven vragen. Kantoor Almelo heeft daarna alleen de terugkoppeling van de Belgische autoriteiten als bijlage naar mij doorgezonden. Ik vond het antwoord dat ik had ontvangen op mijn vragen voldoende en heb niet doorgevraagd.”

Het Hof acht de onder 5.2 weergegeven verklaring van de inspecteur geloofwaardig.Dat de Belastingdienst Almelo in antwoord op de brief van 21 december 2010, buiten een geleidebrief of e-mail, nog andere stukken aan de Belastingdienst Amsterdam heeft toegezonden is niet aannemelijk geworden. Behoudens de in de verklaring van de inspecteur vermelde e-mail, is niet aannemelijk te achten dat de inspecteur stukken heeft achter gehouden. In dit opzicht is artikel 8:42 Awb dan ook niet geschonden. Aan het niet overleggen van de genoemde e-mail verbindt het Hof geen gevolg. Het Hof ziet ook geen reden om een functionaris van de Belastingdienst Almelo om een nadere toelichting te vragen.

Artikel 10:3, derde lid, Awb 5.4. Belanghebbende wijst ook in hoger beroep op een vragenbrief aan belanghebbende van 3 februari 2011, in het kader van de beoordeling van de aangifte Vpb van belanghebbende voor het jaar 2007. Deze brief is volgens belanghebbende mede door de heer [J] , medewerker van de Belastingdienst, opgesteld en ondertekend. Aangezien [J] tevens (mede) uitspraak heeft gedaan op het bezwaarschrift tegen de aanslag Vpb 2008, ziet belanghebbende hierin een schending van artikel 10:3, derde lid, Awb.

De inspecteur heeft in zijn verweerschrift in eerste aanleg erop gewezen dat de aanslag Vpb 2008 is opgelegd door [xxx 1] . Hij heeft in dat verband gewezen op een brief van 27 april 2012 waarin de aanslag is aangekondigd. De uitspraak op bezwaar tegen deze aanslag is gedaan door [xxxx] en voornoemde [J] . In hoger beroep is de inspecteur ervan uitgegaan dat de stelling dat artikel 10:3, derde lid, Awb geschonden is uitsluitend betrekking heeft op de aanslag Vpb 2007 en de uitspraak op bezwaar tegen die aanslag.

Ter zitting van het Hof heeft de inspecteur desgevraagd het volgende verklaard:

“Ten aanzien van artikel 10:3 Awb wil ik benadrukken dat degene die de aanslag heeft opgelegd een ander is dan degene die het bezwaar heeft afgewikkeld. Artikel 10:3 Awb is daarom niet geschonden. De vraag van de voorzitter of collega [J] ook in het kader van de aanslagregeling voor de jaren 2008 en 2009 vragen heeft gesteld, beantwoord ik ontkennend. Vergelijkbare brieven voor de jaren 2008 en 2009 zijn er niet.”

In artikel 10:3, derde lid, Awb is onder meer het volgende bepaald:

“Mandaat tot het beslissen op een bezwaarschrift (…) wordt niet verleend aan degene die het besluit waartegen het bezwaar zich richt, krachtens mandaat heeft genomen.”

Het Hof acht het, gelet op hetgeen is vermeld onder 5.5.2, niet aannemelijk dat de uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag Vpb 2008 (‘het besluit waartegen het bezwaar zich richt’) is gedaan door een (daartoe gemandateerde) functionaris die tevens de aanslag Vpb 2008 (daartoe gemandateerd) heeft opgelegd. Van enige betrokkenheid van [J] bij het opleggen van de aanslag Vpb 2008 is niet gebleken. Bij het doen van uitspraak tegen de aanslag Vpb 2008 is artikel 10:3, derde lid, Awb naar het oordeel van het Hof dan ook niet geschonden. Anders dan door belanghebbende is voorgesteld, ziet het Hof geen reden om medewerkers van de Belastingdienst hierover als getuigen te horen.

De thincapregeling (artikel 10d van de Wet) 5.7.1. Belanghebbende verwijst onder meer naar de onder 2.2 tot en met 2.3.5 vermelde stukken. De onder 2.3.2 tot en met 2.3.5 vermelde notariële akten bevestigen volgens belanghebbende de juistheid van het onder 2.3.1 vermelde structuurschema.

Belanghebbende betwist dat gesteld noch gebleken is dat de van belang zijnde feiten en omstandigheden in het onderhavige jaar 2008 anders zijn ten opzichte van de feiten en omstandigheden die zijn vastgesteld in de uitspraken van de rechtbank die hebben geleid tot de uitspraak ten aanzien van belanghebbende over de jaren 2004, 2005 en 2006 (Hof Amsterdam 21 maart 2017, 14/00681, 14/00682 en 14/00683, ECLI:NL:GHAMS:2017:5597). Daarnaast wijst zij erop dat het Hof – volgens haar – in r.o. 5.10.4 van zijn uitspraak van 22 december 2016 ten aanzien van mr. [B] de juistheid/onaantastbaarheid van de onder 2.6.3 van die uitspraak aangehaalde verklaring van de Zwitserse belastingautoriteiten van 1 april 2016 heeft erkend (Hof Amsterdam 22 december 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750; voor de inhoud van de verklaring verwijst het Hof naar voormelde uitspraak). Uit die verklaring blijkt volgens belanghebbende onomstotelijk dat mr. [B] geen eigenaar was van de aandelen in [C] AG en [D] AG. Volgens belanghebbende heeft ook de inspecteur de juistheid van de verklaring van de Zwitserse autoriteiten van 1 april 2016 erkend.

Uit een gelijkenis tussen de overeenkomsten ter financiering van belanghebbende door [C] AG en door [D] AG kan volgens belanghebbende niet worden afgeleid dat die vennootschappen tot dezelfde groep behoren als bedoeld in artikel 10d, tweede lid, van de Wet. [D] AG, volgens belanghebbende een te [plaats C] (Zwitserland) gevestigde financieringsmaatschappij, heeft volgens belanghebbende ook niets te maken met mr. [B] .

Volgens belanghebbende heeft de rechtbank voor het jaar 2008 ten onrechte de bewijslast omgekeerd en verzwaard.

5.7.5.1. In de pleitnota van belanghebbende voor het Hof is onder meer het volgende vermeld:

“Na de Tweede Wereldoorlog is Nederland opgebouwd vanuit Rotterdam. Aldaar concentreerden zich allerlei aannemings- en ontwikkelingsmaatschappijen (…). Toen de winsten van genoemde bedrijven in de opbouwfase van Nederland toenamen, zocht men naar legale mogelijkheden om de belastingafdracht zoveel mogelijk te beperken. (…)

Voor beleggen in onroerend goed, gelegen in Nederland, stonden twee wegen open:1. Vanuit België onroerend goed kopen in Nederland. (…)2. Het vermogen overmaken naar een bedrijf in Zwitserland, dat vervolgens een in Zwitserland eveneens op te richten bedrijf, financierde ten behoeve van aankopen van onroerend goed.(…) [Mr. [B] ] heeft als jong advocaat de cliënten in Rotterdam ontraden de eerste weg te volgen (…). De tweede oplossing werd door [mr. [B] ] van harte aanbevolen en aldus geschiedde. De betrokken personen brachten hun vermogen grotendeels over naar Zwitserland, alwaar via [C] AG belegd werd in onroerende goederen, gelegen in Nederland. [Mr. [B] ] heeft de constructies opgezet en mede als gevolg van de status als advocaat genoot [mr. [B] ] het onbeperkte vertrouwen van de mensen uit Rotterdam die geëmigreerd waren naar België. Mijn familiaire achtergrond in Zwitserland, was daarbij een buitengewoon voordeel. Ik ben thans na verscheidene jaren Zwitsers staatsburger, inclusief Zwitsers paspoort. Het ging uiteindelijk om een geldlening van in totaal 45 miljoen Nederlandse guldens.Het moet voor iedereen (…) duidelijk zijn dat ik als jonge advocaat uiteraard geen vermogen had van 45 miljoen Nederlandse guldens. Het was geld dat bijeen werd gebracht door de rijk geworden bouwondernemers uit Rotterdam.(…)Dat [mr. [B] ] geen namen van personen mag noemen, verbiedt het op hem rustende beroepsgeheim. (…).[Belanghebbende] wijst er tenslotte nog op dat [D] kantoor houdt in een kantoorpand te [plaats C] (…).”

5.7.5.2. Hieraan heeft belanghebbende ter zitting van het Hof nog het volgende toegevoegd:

“In aanvulling op mijn betoog op bladzijde 5 van mijn pleitnota, merk ik op dat [D] AG eigenlijk een soort “gelegenheids”-BV was. Het was een financieringsmaatschappij met ongeveer tien medewerkers. Ik heb de nodige bemoeienis gehad bij de constructie en ik heb er veel geld mee verdiend. De werkzaamheden van [D] AG zouden kunnen worden gekwalificeerd als trustwerkzaamheden.(…)

De rechtbank is zoals gezegd niet ingegaan op de vraag hoe ik die ƒ 45.000.000 in [D] AG zou hebben kunnen storten. Ik ben benieuwd hoe het Hof hier tegenaan kijkt. Het Hof heeft in dit kader al eens het woord “instroom” genoemd.Ik veronderstel dat het Hof hiermee doelde op externe financiering, maar dat sprake zou zijn van externe financiering lijkt mij niet aannemelijk. Ik zie mijzelf al naar banken gaan met de vraag om een dergelijk bedrag te lenen. Dit thema is nooit behoorlijk onderzocht.”

Uit onder meer de parlementaire behandeling van artikel 10d en het arrest HR 18 november 2011, ECLI:NL:HR:2011:BQ2860, BNB 2012/27, leidt de inspecteur af dat op een belanghebbende die ondanks de aanwezigheid van een meerderheidsbelang stelt dat tussen de twee vennootschappen die het betreft een groepsrelatie als bedoeld in artikel 10d, tweede lid, van de Wet, ontbreekt, de last rust feiten en omstandigheden aannemelijk te maken waarop die stelling berust.

Volgens de inspecteur behoort belanghebbende met [C] AG, haar enig aandeelhouder, tot een groep en heeft het op haar weg gelegen feiten en omstandigheden aannemelijk te maken waaruit zou volgen dat zij en [C] AG niet tot een (en dezelfde) groep behoren. In dit bewijs acht de inspecteur belanghebbende niet geslaagd. Hieruit volgt volgens de inspecteur dat belanghebbende geen beroep kan doen op de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet.

Voorts is artikel 10d van de Wet volgens de inspecteur van toepassing omdat [D] AG, de vennootschap waaraan belanghebbende de in geschil zijnde rente verschuldigd is, een met haar verbonden vennootschap is. Volgens de inspecteur heeft de rechtbank terecht geoordeeld dat [D] AG op de voet van artikel 10a, vierde lid, aanhef en onderdeel c, van de Wet is aan te merken als een lichaam waarin een derde, te weten mr. [B] , voor ten minste een derde gedeelte belang heeft, terwijl deze derde tevens voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in belanghebbende.De rechtbank heeft zich volgens de inspecteur terecht (mede) gebaseerd op uitspraken van het Hof ten aanzien van mr. [B] en belanghebbende over de jaren 2004 – 2006 (als vermeld onder 5.7.2). Volgens de inspecteur is het ook voor 2008 door hem aan de hiervoor bedoelde uitspraken ontleende bewijsvermoeden omtrent de verbondenheid tussen belanghebbende en [D] AG, door belanghebbende in hoger beroep niet ontzenuwd.

5.7.9.1. Voor toepassing van artikel 10d, eerste lid, van de Wet is het vereist dat de rente waarvan de aftrek op grond van die bepaling kan worden beperkt, verschuldigd is aan een met belanghebbende verbonden lichaam (artikel 10d, derde lid, van de Wet). ‘Verbondenheid’ dient in dit verband te worden verstaan op de wijze waarop dit is bepaald in artikel 10a, vierde lid, van de Wet. Dit betekent dat [D] AG moet zijn aan te merken als een lichaam waarin een derde voor ten minste een derde gedeelte belang heeft, terwijl deze derde tevens voor ten minste een derde gedeelte belang heeft in belanghebbende. Niet vereist is dat [D] AG en belanghebbende tot een (en dezelfde) groep behoren als bedoeld in artikel 10d, tweede lid, van de Wet (vgl. HR 23 maart 2018, ECLI:NL:HR:2018:414, BNB 2018/96).

5.7.9.2. De rechtbank heeft op grond van de onder 5.7.2 vermelde uitspraken ook voor de jaren 2007 tot en met 2009 het vermoeden gerechtvaardigd geacht dat mr. [B] de uiteindelijk economisch gerechtigde is van zowel belanghebbende als [D] AG en dat er op die grond een verbondenheid is tussen belanghebbende en [D] AG.

5.7.9.3. Het Hof verwijst op dit punt naar hetgeen is vermeld (a) onder 4.27 tot en met 4.41 in de uitspraak van de rechtbank van 22 augustus 2014, ECLI:NL:RBNHO:2014:7766 en (b) onder 5.8.1 tot en met 5.10.4 van de uitspraak van het Hof van 22 december 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750, beide inzake de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/ premie volksverzekeringen (ib/pvv) 2002 en de aanslagen ib/pvv 2003 – 2006 ten name van mr. [B] .

In de uitspraak van de rechtbank van 22 augustus 2014, ECLI:NL:RBNHO:2014:7766, is onder meer vermeld:

“4.27. Verweerder stelt dat eiser in de onderhavige jaren uiteindelijk aandeelhouder was van zowel [C] AG als van [D] AG. Verweerder heeft ter ondersteuning van zijn betoog diverse feiten en omstandigheden naar voren gebracht. Voorts heeft verweerder voor de feiten en de beoordeling integraal verwezen naar al hetgeen is opgemerkt in het kader van de beroepen inzake de aanslagen vennootschapsbelasting 2004-2006 die aan [X] BV zijn opgelegd.

Op basis van door verweerder naar voren gebrachte feiten en omstandigheden, tezamen en in onderlinge samenhang bezien, acht de rechtbank het vermoeden gerechtvaardigd dat eiser in de onderhavige jaren (uiteindelijk) aandeelhouder was van zowel [C] AG als [D] AG.

Voor dit vermoeden acht de rechtbank in de eerste plaats van belang dat omvangrijke bedragen die toekwamen aan [X] BV en [vennootschap 1] op Nederlandse en Zwitserse privébankrekeningen van eiser zijn gestort. Zo heeft eiser de verkoopopbrengsten van onroerende zaken van [vennootschap 1] op zijn Nederlandse privébankrekening doen storten en heeft hij deze gelden vervolgens overgeboekt naar zijn Zwitserse bankrekeningen. Voorts is blijkens de dagafschriften van de [x bank] bankrekening van [X] BV in 2007 per saldo een bedrag van circa € 2 miljoen overgemaakt naar de Zwitserse bankrekeningen van eiser. Niet kan worden vastgesteld dat deze bedragen zijn teruggestort dan wel zijn aangewend ten behoeve van [X] BV en dochtervennootschappen.

Een belangrijke aanwijzing voor het bestaan van een (uiteindelijke) aandeelhouderrelatie tussen eiser enerzijds en [X] BV en [C] AG anderzijds, is voorts de omstandigheid dat eiser, zijn echtgenote (en zijn zoon) de enige bestuurders waren van [X] BV en dochtervennootschappen en dat deze situatie al meer dan dertig jaar voortduurde. Zij zijn elk volledig tekenbevoegd en kunnen dus vrijelijk over het in onroerende zaken belegde vermogen van vele miljoenen beschikken. [X] BV heeft bovendien exclusieve vervoermiddelen aan de familie ter beschikking gesteld. Zoals blijkt uit de uitspraken die thans worden gedaan met betrekking tot de naheffingsaanslagen loonheffingen van [X] BV (zaaknummers 12/332 tot en met 12/335) is de woning aan [A-straat] aan de echtgenote verhuurd voor een huurprijs die aanzienlijk lager is dan de economische huurwaarde van de woning. De rechtbank acht onaannemelijk dat een onafhankelijke derde vennootschap haar bestuurders, niet zijnde aandeelhouders, op een dergelijke wijze en zonder enige schriftelijke vastlegging zou belonen. In dit verband merkt de rechtbank op dat zowel eiser als zijn zoon zich hoofdelijk aansprakelijk hebben gesteld voor schulden van de vennootschappen en dat de zoon in correspondentie met financiers is aangemerkt als opvolger van de “onderneming” van eiser. Naar het oordeel van de rechtbank duidt dit ook op een eigendomsrelatie van eiser met de vennootschappen en niet alleen op het zijn van uitvoerend bestuurder. Bovendien wordt eiser in diverse notities en memo’s ten behoeve van hypotheekoffertes aangemerkt als eigenaar of aandeelhouder van [X] BV en dochtervennootschappen.

Het vermoeden dat eiser in deze jaren ook (uiteindelijk) aandeelhouder van [X] BV en [D] AG is geweest baseert de rechtbank tevens op de omstandigheid dat gedurende een lange periode een hoge rente van 13,5% is betaald door [X] BV aan [D] AG. Ingevolge het in 1988 gesloten Darlehensvertrag is sprake van een leningovereenkomst van drie pagina’s voor een kredietfaciliteit van NLG 45 miljoen en heeft de lening een looptijd van 25 jaar.

Na de opname in 2006 van € 979.033 bedraagt het saldo van de opgenomen gelden op basis van het Darlehensvertrag in totaal € 15.500.000, zodat de betaalde rente is opgelopen tot jaarlijks circa € 2 miljoen.

Verweerder heeft een grafiek overgelegd van de hypotheekrente en kapitaalmarktrente (10 jaar) over de periode 1978-2000. Uit deze grafiek blijkt dat de hypotheekrente in 1988 rond de 7% schommelde, begin jaren negentig steeg tot boven de 9% en vervolgens weer daalde tot iets meer dan 5% eind jaren negentig. Uit de vaststaande feiten volgt voorts dat eiser de rente van 6,75% op een standby-krediet in maart 2002 te duur vond voor [X] BV. In het licht van dit een en ander, verdient uitleg waarom eiser in 1988 namens [X] BV akkoord is gegaan met een rente van 13,5% en een rentevaste periode van 25 jaar. Ook verdient uitleg waarom na het verstrekken van de lening in 1988 [X] BV geen enkele gelegenheid, zoals bij het opnemen van bedragen uit hoofde van de kredietfaciliteit in de jaren 1999, 2001 en 2006, heeft aangegrepen om de lening af te lossen of betere voorwaarden te bedingen. Bij de opname op 15 maart 2006 is bovendien 2% afsluitprovisie betaald door [X] BV aan [D] AG, terwijl in het Darlehensvertrag niet is bepaald dat een afsluitprovisie verschuldigd is bij opnamen op basis van de overeenkomst. Zoals verweerder onweersproken heeft gesteld betaalde [X] BV bovendien bij andere financiers veelal een afsluitprovisie van 0,5%.

Eiser heeft hiertegenover aangevoerd dat de hoogte van de rente kan worden verklaard vanwege het ontbreken van zekerheden. Uit de vaststaande feiten volgt evenwel dat het zonder meer mogelijk moet zijn geweest voor [X] BV om zekerheden te verstrekken. In diverse brieven van eiser aan financiers komt naar voren dat [X] BV beschikte over onbelaste panden, dat wil zeggen dat de panden niet tot zekerheid dienden. In een interne rapportage van [x bank] van 29 oktober 2001 berekende [x bank] de meerwaarden begrepen in het vastgoed van alleen [X] BV, dus zonder rekening te houden met het vastgoed van de dochtervennootschappen, op NLG 22.782.000. Naast het aanzienlijke eigen vermogen zoals zichtbaar op de (geconsolideerde) balansen van [X] BV, bevatten de onroerende zaken voor miljoenen aan stille reserves. Op basis van het nader stuk van 27 februari 2014 met informatie van de Ontvanger van de Belastingdienst en de geconsolideerde balansen van [X] BV en dochtervennootschappen per 31 december 2011 en 31 december 2012, heeft verweerder gesteld dat [X] BV en dochtervennootschappen voor het verstrekken van zekerheden vermogen beschikbaar hadden ten bedrage van € 52.900.432 (2011) en € 48.435.092 (2012). Eiser heeft het door verweerder gestelde niet dan wel onvoldoende weersproken. De rechtbank stelt derhalve vast dat het in de onderhavige jaren voor [X] BV mogelijk moet zijn geweest tegen gunstigere voorwaarden te lenen dan was afgesproken met [D] AG.

Gelet op het voorgaande dient het ervoor te worden gehouden dat sprake is geweest van onzakelijk handelen door [X] BV met betrekking tot de hoogte van de rente en het vergoeden van een afsluitprovisie aan [D] AG. [X] BV heeft onnodig excessieve rentelasten en op onzakelijke gronden genoemd bedrag aan provisie voor haar rekening genomen. Dit onzakelijk handelen kan, zonder nadere motivering die ontbreekt, alleen worden verklaard indien ervan uit wordt gegaan dat deze lichamen met elkaar verbonden zijn door een gemeenschappelijke (uiteindelijk) aandeelhouder.

Bij voormeld bewijsvermoeden neemt de rechtbank voorts in aanmerking dat uit de brief van eiser van 8 maart 2004 aan [XXX] Pensioenfonds volgt dat de lening is verstrekt in gelieerde verhoudingen. Eiser verklaart in deze brief dat er over de rente valt te praten, maar dat alles zo wordt gelaten om een hogere winst en dus meer verschuldigde vennootschapsbelasting bij [X] BV te vermijden. Deze verklaring kan alleen worden begrepen indien ervan uit wordt gegaan dat eiser belangen heeft in zowel [C] AG/ [X] BV als in [D] AG. Eiser merkt in de brief nog op dat de lening is verstrekt door de moedermaatschappij van [X] BV. Opmerking verdient dat met de aanduiding moedermaatschappij in deze brief kennelijk werd gedoeld op [D] AG en niet op [C] AG. De lening van [C] AG aan [X] BV is immers in de loop van 1989 vervangen door de lening van [D] AG, zo volgt uit de vaststaande feiten. Het vermoeden dat de lening is verstrekt in gelieerde verhoudingen wordt voorts ondersteund door het feit dat eiser de lening naar financiers en de Belastingdienst toe niet alleen als vreemd vermogen heeft gepresenteerd maar ook diverse malen als eigen vermogen en als lening van aandeelhouders heeft verantwoord.

Ter ondersteuning van de vaststelling dat sprake moet zijn geweest van verbondenheid wijst de rechtbank ten slotte op de omstandigheid dat de vennootschappen [C] AG en [D] AG sinds lange tijd op hetzelfde adres zijn gevestigd ( [B-straat] in [plaats A] ) en dat stukken van beide vennootschappen door dezelfde persoon ( [K] ) zijn ondertekend (lening 1988 namens [D] AG en brief uit 1998 namens [C] AG). Bovendien zijn er aanwijzingen dat de administraties van [X] BV en [D] AG op dezelfde plek gevoerd werden. De administratie van [X] BV bevat een factuur van [D] AG aan [X] BV d.d. 15 maart 2006 met daarop de handgeschreven tekst “Origineel in Debiteuren, Kopie in Crediteuren”. Vergelijkbare aantekeningen zijn in de administratie van [X] BV aangetroffen met betrekking tot facturen van [X] BV aan de dochtervennootschappen. De rechtbank maakt uit een en ander op dat de administratie van de vennootschappen op dezelfde plek zijn gevoerd. De stelling van eiser dat deze aantekeningen uitsluitend voor [X] BV zijn gemaakt met het oog op de BTW kan de rechtbank niet volgen en leidt niet tot een andere uitleg.

Het op voormeld samenstel van feiten en omstandigheden gegronde vermoeden dat eiser moet worden aangemerkt als de uiteindelijke aandeelhouder van zowel [C] AG als [D] AG is door de rechtbank ter zitting uitdrukkelijk aan de orde gesteld en eiser is daarbij in de gelegenheid gesteld dit vermoeden te ontzenuwen, dat wil zeggen voor redelijke twijfel vatbaar te maken. Ook in zijn beroepschrift, nadere stukken en pleitnota’s is eiser uitgebreid ingegaan op genoemde feiten en omstandigheden. De rechtbank acht eiser echter niet erin geslaagd genoemd vermoeden voor redelijke twijfel vatbaar te maken.

Bij het oordeel dat eiser niet erin is geslaagd het vermoeden te ontzenuwen neemt de rechtbank in de eerste plaats in aanmerking dat eiser over het aandeelhouderschap van [C] AG uiteenlopende verklaringen heeft gegeven die niet met elkaar kunnen worden verenigd. Zo heeft eiser het blijkens de stukken achtereenvolgens over Engelse aandeelhouders, Nederbelgen die hun vermogen via Zwitserland belegden, [vennootschap 6] [L] AG met 6 verschillende (particuliere) aandeelhouders en [vennootschap 5] Bank. In een Executive Summary van [x bank] van 7 augustus 2007 wordt geconstateerd dat eiser vanuit fiscaal oogpunt niet wil meedelen wie de aandeelhouder(s) van [C] AG is (zijn). Daarbij wordt ook door [x bank] het vermoeden uitgesproken dat eiser zelf de aandeelhouder is van [C] AG, maar dat men de relatie met eiser niet wil beëindigen op grond van enkel de weigering van eiser de naam van de uiteindelijke aandeelhouder(s) prijs te geven.

De in beroep ingenomen stelling van eiser dat [vennootschap 5] NV in de onderhavige jaren de aandeelhouder was van [C] AG, acht de rechtbank onvoldoende om te twijfelen aan het vermoeden dat eiser de uiteindelijk aandeelhouder was. Daartoe overweegt de rechtbank als volgt. Eiser heeft zich voor deze stelling onder meer gebaseerd op kopieën van aktes uit 2008 die afkomstig zouden zijn van het hoofdkantoor van [vennootschap 5] NV te Brussel. Deze stukken horen bij de brief van eiser van 3 juni 2009 aan [xx bank] / [XXX] Pensioenfonds en betreffen onder meer een bekrachtiging (“bestätigung”) van [vennootschap 7] AG dat zij eigenaar is van [C] AG. Met verweerder twijfelt de rechtbank aan de authenticiteit van dit stuk. De voorzijde van het stuk is niet voorzien van een briefhoofd en er is geen naam vermeld bij de ondertekening op de voorzijde. Het waarmerk van de notaris is bovendien afzonderlijk op de achterzijde van het stuk gekopieerd, terwijl niet kan worden vastgesteld dat het waarmerk op de achterzijde verwijst naar de op de voorzijde gegeven bevestiging (bestätigung) of daarbij hoort. Originelen van het stuk zijn niet verstrekt. Eiser heeft in de brief aan [xx bank] / [XXX] Pensioenfonds van 3 juni 2009 aangegeven dat dit document afkomstig is van het hoofdkantoor van [vennootschap 5] NV in Brussel. Op basis van een verzoek van verweerder om informatie-uitwisseling met België zijn gegevens opgevraagd bij [vennootschap 5] NV te België. Uit de verstrekte informatie volgt dat [vennootschap 5] NV en [vennootschap 5] Bank België niet betrokken zijn geweest bij [C] AG, [X] BV en [D] AG. Uit de geconsolideerde jaarrekening 2005 van [vennootschap 5] , blijkt bovendien dat [vennootschap 8] AG en [vennootschap 7] AG zijn meegeconsolideerd als verbonden kleindochtervennootschappen. Er is in de jaarrekening geen sprake van via [vennootschap 7] AG gehouden belangen in [C] AG dan wel [X] BV. Er is evenmin sprake van een belang van [vennootschap 5] in [D] AG. De rechtbank kent gelet op deze vaststellingen en in het licht van de uiteenlopende verklaringen van eiser over het aandeelhouderschap in [C] AG, geen bewijskracht toe aan het document met daarin de “bestätigung” van [vennootschap 7] AG en acht de stelling van eiser dat [vennootschap 5] uiteindelijk aandeelhouder was van [C] AG en [X] BV ongeloofwaardig.

Met betrekking tot [D] AG heeft eiser volstaan met de blote ontkenning dat hij daarvan aandeelhouder is geweest. Hij heeft, hoewel daartoe in de gelegenheid gesteld, geen enkele verklaring gegeven over wie de uiteindelijk aandeelhouder dan wel zou zijn. In het licht van het vorenstaande is dit onvoldoende ter ontzenuwing van genoemd bewijsvermoeden.

Nu eiser niet erin is geslaagd het uitgesproken bewijsvermoeden te ontzenuwen, is komen vast te staan dat eiser in de onderhavige jaren uiteindelijk aandeelhouder was van zowel [C] AG als van [D] AG.”

In de uitspraak van het Hof van 22 december 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750 is onder meer vermeld:

“5.8.1. Naar ’s Hofs oordeel heeft de inspecteur zich gelet op de door hem naar voren gebrachte feiten en omstandigheden in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat belanghebbende in de onderhavige jaren uiteindelijk economisch gerechtigde was tot (de aandelen van) [C] . Het Hof acht hierbij met name van belang dat de inspecteur tal van feiten heeft aangevoerd die erop duiden dat belanghebbende zich gedroeg als aan niemand verantwoording schuldig directeur/grootaandeelhouder van [X] , die over het vermogen van [X] kon beschikken alsof uitsluitend hijzelf daarover de zeggenschap had.

Het Hof deelt overigens het oordeel van de rechtbank – die ter zake van het uiteindelijk belang in [C] niet de omkering en verzwaring van de bewijslast heeft toegepast – dat op basis van de door de inspecteur naar voren gebrachte feiten en omstandigheden – met name de overboekingen van omvangrijke bedragen die aan [X] en [vennootschap 1] toekwamen naar (uiteindelijk) Zwitserse bankrekeningen van belanghebbende – het vermoeden is gerechtvaardigd dat belanghebbende in de onderhavige jaren uiteindelijk aandeelhouder was van [C] .

Naar ’s Hofs oordeel heeft de inspecteur zich gelet op de door hem naar voren gebrachte feiten en omstandigheden in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat belanghebbende in de onderhavige jaren uiteindelijk economisch gerechtigde was tot (de aandelen van) [D] . Het Hof acht hierbij met name van belang dat kredietverschaffing vanuit [D] aan [X] plaatsvond onder voorwaarden die erop duiden dat de uiteindelijk gerechtige tot [D] geen andere is dan de uiteindelijk gerechtigde tot [C] / [X] .

Het Hof deelt overigens het oordeel van de rechtbank – die ter zake van het uiteindelijk belang in [D] niet de omkering en verzwaring van de bewijslast heeft toegepast – dat op basis van de door de inspecteur naar voren gebrachte feiten en omstandigheden het vermoeden is gerechtvaardigd dat belanghebbende in de onderhavige jaren uiteindelijk aandeelhouder was van [D] . Het Hof verenigt zich op de hoofdpunten met hetgeen de rechtbank in 4.31 tot en met 4.36 van haar uitspraak heeft overwogen, en acht dit een voldoende deugdelijke onderbouwing voor het oordeel van de rechtbank.

Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende – ook in hoger beroep – geen althans onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die geschikt zijn de door de rechtbank gehanteerde bewijsvermoedens te ontzenuwen, laat staan dat hij heeft doen blijken van de onjuistheid van het standpunt van de inspecteur dat hij de uiteindelijk economisch gerechtigde is tot (de aandelen van) [C] en [D] . Het Hof overweegt daartoe meer in het bijzonder als volgt (5.9.2. tot en met 5.9.9).

Belanghebbende heeft gesteld dat hij van huis uit niets heeft geërfd en dat niet valt in te zien hoe hij indertijd zomaar f 35 miljoen “uit de lucht heeft kunnen plukken” om dat bedrag vanuit Zwitserland (aanvankelijk vanuit [C] , later vanuit [D] ) aan [X] te lenen; dat geld moet van Zwitserse financiers afkomstig zijn.Deze stellingen ‘uit het ongerijmde’ kunnen belanghebbende niet baten reeds omdat daaruit niets volgt met betrekking tot het economisch belang bij de aandelen [C] en [D] . De vanuit Zwitserland aan [X] uitgeleende bedragen kunnen immers door de Zwitserse vennootschappen (op zakelijke voorwaarden) zijn ingeleend van derden.

Belanghebbende heeft, in reactie op r.o. 4.29 van de uitspraak rechtbank, gesteld dat de verkoopopbrengsten van de appartementen van [vennootschap 1] in 2005 in rekening-courant zijn terugbetaald. Het Hof verwerpt deze, door de inspecteur betwiste, stelling omdat de desbetreffende boekingen pas in 2007 hebben plaatsgevonden. Het Hof verwijst naar hetgeen hierna in 5.12 wordt overwogen.

Belanghebbende heeft gesteld dat het bedrag van € 2 miljoen, waarover de rechtbank het in 4.29 van zijn uitspraak heeft, op 7 november 2007 vanaf een privérekening van belanghebbende is terugbetaald aan [X] . Hij acht overweging 4.29 van de rechtbank “zeer bedenkelijk”.

Het Hof stelt voorop dat deze stelling berust op een onjuiste lezing van de uitspraak van de rechtbank.

De rechtbank spreekt in 4.29 over ‘per saldo een bedrag van circa € 2 miljoen’ dat in 2007 vanuit [X] naar Zwitserse bankrekeningen van belanghebbende is overgemaakt. Het is onmiskenbaar dat de rechtbank hier doelt op het saldo volgens de in 2.31 van haar uitspraak vermelde specificatie. Daarbij heeft de rechtbank zich overigens vergist, want dat saldo bedroeg € 2,6 miljoen.

Niettemin snijdt de stelling van belanghebbende in zoverre hout dat, naar de inspecteur heeft erkend, in de opstelling van 2.31 van de rechtbank ten onrechte een met valutadatum

8 november 2007 gedane terugstorting van € 2 miljoen ontbreekt. De inspecteur wijst evenwel erop dat ook met inachtneming van deze correctie er in 2007 per saldo een bedrag van ruim € 600.000 vanuit [X] is overgemaakt naar Zwitserse bankrekeningen van belanghebbende, en dat in 2006 reeds een bedrag van € 2 miljoen op diezelfde wijze was overgemaakt. Belanghebbende heeft deze gemotiveerde stellingen van de inspecteur – die aan zijn hogerberoepschrift een herziene opstelling van het onderhavige geldverkeer heeft toegevoegd – niet ontkracht. Het Hof komt dan ook, zij het met verbetering van gronden, tot dezelfde conclusie als de rechtbank in haar overweging 4.29, te weten dat de wijze waarop tussen [X] en de Zwitserse bankrekeningen van belanghebbende grote bedragen over en weer gingen bijdraagt aan het bewijsvermoeden dat belanghebbende als een directeur/enig aandeelhouder over het vermogen van [X] kon beschikken. [M] is dan de conclusie gerechtvaardigd dat de inspecteur zich mede op grond van dit geldverkeer in redelijkheid op het standpunt kon stellen dat belanghebbende uiteindelijk gerechtigde was tot [C] / [X] . De stelling van belanghebbende dat de geldovermakingen te maken hebben gehad met een transactie met Transwalt AG ter zake van een investering in onroerende zaken in de wijk [wijk] te [plaats E] , hetgeen dan mede zou moeten blijken uit een activering van € 2.000.000 met als omschrijving “Projecten in ontwikkeling” in de geconsolideerde balans per 31 december 2006 van [X] , doet hieraan niet af, omdat – wat er zij van de juistheid van die door de inspecteur betwiste stelling – belanghebbende in geen enkel stadium van de procedure een samenhangend en transparant beeld heeft kunnen of willen geven van de onderscheiden transacties en geldovermakingen, en hij aldus veeleer het beeld heeft versterkt dat hij geen onderscheid zag of hoefde te maken tussen zijn privévermogen en het vermogen van [X] .

Belanghebbende heeft op zichzelf niet betwist dat hij en zijn zoon zich hoofdelijk aansprakelijk hebben gesteld voor schulden van [X] en haar dochtervennootschap-pen aan [XXX] Pensioenfonds . Dat, zoals belanghebbende heeft betoogd, [XXX] Pensioenfonds zeer conservatief financierde en de kans op het inroepen van de hoofdelijke aansprakelijkheid navenant klein was, neemt naar ’s Hofs oordeel niet weg dat die hoofdelijke aansprakelijkstelling een aanwijzing vormt voor het bestaan van een ‘(uiteindelijke) aandeelhouderrelatie’ tussen belanghebbende en [C] / [X] . Naar de inspecteur terecht heeft aangevoerd, is niet aannemelijk dat een onafhankelijke derde tot een dergelijke aansprakelijkstelling zou zijn geweest. Belanghebbende heeft nog wel gesteld dat hij een “waterdichte dekking had van de aandeelhouders van [C] ” maar voor deze stelling heeft hij geen enkel concreet bewijs bijgebracht.

Belanghebbende heeft in hoger beroep zijn stellingen herhaald dat de rente op de leningen van [D] aan [X] wel degelijk zakelijk was. Daarbij heeft hij onder meer betoogd dat de (hoge) rentepercentages uit de leningovereenkomst van 29 december 1988 berusten op overeenkomsten uit 1981 en in overeenstemming zijn met de toenmalige rentestand, en dat geen financier eenzijdig laat tornen aan dergelijke afspraken. Het Hof constateert dat dit betoog zich niet laat rijmen met de eigen stellingen van belanghebbende dat [X] in 1980 was gefinancierd met een achtergestelde lening vanuit [C] , dat deze lening na aflossing daarvan werd vervangen door ‘precies dezelfde lening’ doch echter nu vanuit een derde-financieringsmaatschappij (te weten: [D] ) met wie voordien geen enkele binding bestond, en zonder

achterstelling. Het Hof concludeert dat de rentestand uit 1981 niet relevant kan zijn voor de hoogte van de rente zoals die in de leningovereenkomst van 29 december 1988 is vastgelegd. Voor het overige heeft belanghebbende met betrekking tot de voorwaarden waaronder de financiering vanuit [D] plaatsvond, niets aangevoerd wat een nieuw of ander licht werpt op hetgeen de rechtbank daarover in 4.31 tot en met 4.33 heeft overwogen, en waarmee het Hof zich verenigt.

Al het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat het op de weg van belanghebbende, die in weerwil van voornoemde aanwijzingen van het tegendeel, staande houdt dat hij niet de uiteindelijk gerechtigde is tot (de aandelen in) [C] en [D] , heeft gelegen om concreet inzicht te geven in de vraag wie in de onderhavige jaren (dan wél) dat uiteindelijke aandelenbelang hebben gehad. De rechtbank heeft in aanmerking genomen dat belanghebbende in eerste aanleg over het aandeelhouderschap van [C] uiteenlopende verklaringen heeft gegeven die niet met elkaar kunnen worden verenigd (4.38 rechtbank) en dat belanghebbende met betrekking tot [D] heeft volstaan met de blote ontkenning dat hij daarvan aandeelhouder is geweest (4.40 rechtbank). Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende met hetgeen hij in hoger beroep heeft aangevoerd, de onduidelijkheid op dit punt alleen maar vergroot. Uit zijn stellingen lijkt te volgen dat hij [C] op verzoek van naar België geëmigreerde en hoofdzakelijk uit de Rotterdamse onroerendgoedwereld afkomstige personen zou hebben opgezet als vehikel waarmee die personen, legaal doch voor de Nederlandse fiscus niet-traceerbaar, investeringen in Nederlands onroerend goed konden plegen. Voor zover hij daarbij namen heeft genoemd, betreft het personen die inmiddels zijn overleden (waarbij in één geval door de inspecteur gemotiveerd is gesteld dat deze reeds enkele jaren vóór oprichting van [C] is overleden), en waarover belanghebbende geen controleerbare gegevens heeft kunnen of willen verschaffen. Uit de verklaringen van belanghebbende lijkt enerzijds te moeten volgen dat het uiteindelijke economische belang bij de aandelen [C] in de onderhavige jaren bij [vennootschap 5] lag, maar anderzijds dat in de loop van de jaren de aandelen van de oorspronkelijke aandeelhouders zijn vererfd en/of in handen van Zwitserse particulieren zijn gekomen.De stellingen van belanghebbende houden nu eens in dat hij de identiteit van de aandeelhou-ders niet kan, dan weer dat hij deze niet mag, dan weer dat hij deze niet wenst te openbaren. Ter zitting heeft belanghebbende overigens verklaard dat hij meent dat [xxxxx] een van de aandeelhouders van [C] is.

Voor zover het de betrokkenheid van [vennootschap 5] betreft, heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur, die heeft gewezen op het feit dat [C] en [X] niet zijn genoemd in de consolidatiestaat van [vennootschap 5] (zie 2.72 rechtbank), met de in 2.5 vermelde verklaringen niet aannemelijk gemaakt, laat staan doen blijken, dat [vennootschap 5] via (uiteindelijk) [vennootschap 6] AG méér dan een louter juridisch belang in [C] heeft gehad. Voorts lijkt ook de wijze waarop belanghebbende in zijn hogerberoepschrift de rol van [xxxxxx] heeft beschreven erop te duiden dat [vennootschap 6] AG in relatie tot [C] als trustmaatschappij fungeerde.

Belanghebbende heeft in hoger beroep betoogd dat hij niet weet wie de aandeelhouders zijn van [D] maar wél weet dat het in ieder geval Zwitsers zijn die met Zwitserse gelden leningen verstrekken met een hoog risicoprofiel en daardoor een hoog rendement. Het Hof acht dit betoog innerlijk tegenstrijdig en houdt het ervoor dat belanghebbende, hoewel daartoe in staat, niet bereid is op dit punt uitsluitsel te geven.

Het Hof neemt hierbij voorts in aanmerking dat belanghebbende heeft erkend dat [C] en [D] een aantal jaren op hetzelfde adres in [plaats A] waren gevestigd en dat [xxxxxx] als beheerder/trustee voor deze vennootschappen optrad. Weliswaar heeft belanghebbende gesteld dat de inschrijving in [plaats A] uitsluitend verband hield met de lage belastingtarieven in het kanton [plaats A] , dat de “activiteiten zelf” van [D] in het eigen kantoorpand te [plaats C] werden uitgeoefend, en dat [C] “destijds kantoor hield in [plaats D] ”, maar enig concreet bewijs van deze gestelde activiteiten in [plaats C] en [plaats D] heeft belanghebbende niet bijgebracht.

Bij al het voorgaande is nog van belang dat belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij de identiteit van de aandeelhouders van [C] en/of [D] – indien dat daadwerkelijk anderen dan hijzelf zouden zijn geweest – niet zou hebben vermogen te openbaren. Voor zover nodig, neemt het Hof hierbij in aanmerking dat belanghebbende ter zitting heeft verklaard dat op het kantoor van [X] notulen van vergaderingen van aandeelhouders van [C] en [D] aanwezig waren. Dat enig wettelijk (Zwitsers) voorschrift hem zou beletten om, uiterlijk ten overstaan van de belastingrechter, openheid van zaken te verschaffen, heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de inspecteur evenmin aannemelijk gemaakt.

De in 2.6.3 vermelde verklaring van de [xxxxxxx] , die door de inspecteur in het geding is gebracht, roept de vraag op of, niettegenstaande het vorenoverwogene, tot een ander oordeel dient te worden gekomen waar het de uiteindelijke gerechtigdheid tot (de aandelen van) [C] en [D] betreft.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de verklaring van de [xxxxxxx] op dit punt onvoldoende duidelijkheid verschaft en dat die verklaring hoe dan ook niet van belang is voor de onderhavige jaren, nu zij betrekking heeft op de situatie per 1 januari 2012 en 1 januari 2013, en de Zwitserse autoriteiten ingevolge het overgangsrecht bij artikel 26 van het Verdrag 2010 (inzake de ‘uitwisseling van inlichtingen’) geen informatie met betrekking tot tijdstippen gelegen vóór 1 maart 2011 kunnen en mogen verstrekken.

Belanghebbende stelt zich in dit verband op het standpunt dat uit de verklaring eenduidig volgt dat hij op de daarin genoemde tijdstippen geen uiteindelijk gerechtigde is tot de aandelen [C] en [D] en dat dit behoudens tegenbewijs door de inspecteur ook dient te gelden voor eerdere en dus ook de onderhavige jaren.

Het Hof laat daar of uit de verklaring eenduidig volgt dat belanghebbende op de daarin genoemde tijdstippen geen uiteindelijk gerechtigde is tot het in de aandelen [C] en [D] belichaamde vermogen. De verklaring is, gelet op de tijdstippen waarop zij betrekking heeft, hoe dan ook niet geschikt om te doen blijken van de onjuistheid van het standpunt, dan wel het bewijsvermoeden te ontzenuwen, dat belanghebbende in de onderhavige jaren uiteindelijk gerechtigde was tot (de aandelen van) [C] en [D] . In dit verband zij nog opgemerkt dat in het Verdrag 1951 geen bepaling over de ‘uitwisseling van inlichtingen’ was opgenomen.”

5.7.9.4. Naar het oordeel van het Hof zijn de feiten en omstandigheden als vermeld onder 4.29 tot en met 4.36 in de uitspraak van de rechtbank van 22 augustus 2014 ook relevant voor de beoordeling van de relatie tussen belanghebbende en [D] AG in de jaren 2007 – 2009. Deze feiten en omstandigheden hebben mede ten grondslag gelegen aan de uitspraak van het Hof van 22 december 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750.

Ook voor de jaren 2007 – 2009 rechtvaardigen die feiten en omstandigheden het vermoeden dat mr. [B] de uiteindelijk gerechtigde is van belanghebbende en van [D] AG, met als consequentie dat deze vennootschappen naar de maatstaf van artikel 10a, vierde lid, van de Wet als verbonden vennootschappen hebben te gelden.Tevens acht het Hof in dit verband de overwegingen 5.8.3 tot en met 5.10.4 van de uitspraak van het Hof van 22 december 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750, voor de jaren 2007 – 2009 van belang. Dat zich ten opzichte van deze voor de jaren 2002 tot en met 2006 vastgestelde feiten en omstandigheden in de jaren 2007 – 2009 een relevante wijziging heeft voorgedaan, acht het Hof niet aannemelijk. Belanghebbende heeft voor de jaren 2007 – 2009 geen argumenten aangevoerd die een nieuw licht werpen op hetgeen de rechtbank onder 4.31 tot en met 4.33 van haar uitspraak van 22 augustus 2014, ECLI:NL:RBNHO:2014:7766, over het in 1988 tussen belanghebbende en [D] AG overeengekomen Darlehensvertrag heeft overwogen alsmede in rechtsoverweging 5.10.4 van de uitspraak van het Hof van 22 december 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750. Die overwegingen, alsmede hetgeen in die uitspraken is overwogen ten aanzien van de in de onderhavige zaak ingebrachte verklaring van 1 april 2016 van de [xxxxxxx] , geldt naar het oordeel van het Hof onverminderd voor de jaren 2007 – 2009.

5.7.9.5. Ook in de onderhavige zaak heeft belanghebbende gesteld dat het vermogen waarover [C] AG en [D] AG de beschikking hadden afkomstig was van naar België geëmigreerde Rotterdamse ondernemers die mr. [B] juridisch zouden hebben bijgestaan. Het Hof verwijst op dit punt naar hetgeen hierover onder 5.9.7 van de uitspraak van het Hof van 22 december 2016, ECLI:NL:GHAMS:2016:5750, is overwogen.

5.7.9.6. Bovendien, zo het al zo zou zijn, zoals belanghebbende ter zitting van het Hof heeft verklaard (zie onder 5.7.5.1), dat Rotterdamse ondernemers de door belanghebbende geleende gelden – naar het Hof begrijpt – aan of via [D] AG ter beschikking hebben gesteld teneinde die financiële middelen via [C] AG in (in Nederland gelegen) vastgoed te investeren, dan volgt daaruit niet dat er tussen belanghebbende en [D] AG geen verbondenheid zou zijn. Deze verklaring bevestigt eerder het tegendeel, ook al zou het in deze visie mogelijk zijn dat een andere persoon (of andere personen) dan mr. [B] de uiteindelijk gerechtigde is. Om in de zienswijze van belanghebbende verbondenheid tussen belanghebbende en [D] AG uit te sluiten, zou belanghebbende, gelet ook op het hiervoor gerechtvaardigd geachte bewijsvermoeden, meer inzicht hebben moeten verstrekken in de structuur waarvan die vennootschappen volgens dat vermoeden deel uitmaken. Dergelijk inzicht is echter niet verstrekt. Hetgeen belanghebbende in dit verband nader ter zitting heeft verklaard acht het Hof niet toereikend. En voorts, voor zover van belang: hetgeen belanghebbende over de vestigingsplaats van [D] AG heeft gesteld strookt niet met hetgeen daarover onder 2.46 in de uitspraak van de rechtbank van 22 augustus 2014, ECLI:NL:RBNHO:2014: 7766 is vermeld en evenmin met hetgeen de inspecteur daarover ter zitting van het Hof heeft verklaard (inhoudend dat zowel [D] AG als [C] AG op hetzelfde adres te [plaats A] (Zwitserland) zijn gevestigd).

5.7.9.7. De onder 2.3.1 tot en met 2.3.5 vermelde verklaringen leiden evenmin tot een ander oordeel, op gronden die zijn vermeld in rechtsoverweging 5.9.8 van de uitspraak van het Hof van 22 december 2016, welke gronden het Hof ook voor de jaren 2007 – 2009 van belang acht. De in die rechtsoverweging veronderstelde beperkte rol van [vennootschap 6] AG in relatie tot [C] AG en belanghebbende vindt bevestiging in de brief van [vennootschap 5] NV van 4 mei 2011, als vermeld onder 2.2. Ook hier geldt dat meer inzicht in de gang van zaken en de totstandkoming van de structuur waartoe, naar wordt vermoed, belanghebbende en [D] AG behoren, het vermoeden van hun verbondenheid zou hebben kunnen ontzenuwen. Nader inzicht in deze structuur is echter niet verstrekt.

5.7.10.1. Bij de beoordeling van de vraag of belanghebbende en [C] AG tot een (en dezelfde) groep behoren als bedoeld in artikel 10d, tweede lid, van de Wet neemt het Hof tot uitgangspunt dat, naar tussen partijen niet in geschil is, [C] AG de enig aandeelhouder is van belanghebbende. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur onder verwijzing naar het arrest BNB 2012/27 terecht erop gewezen dat het, gegeven voormeld uitgangspunt, op de weg van belanghebbende ligt om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken op grond waarvan aannemelijk zou zijn te achten dat belanghebbende en [C] AG niet tot een (en dezelfde) groep behoren. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende dergelijke feiten en omstandigheden niet aannemelijk gemaakt.Dit betekent dat belanghebbende voor een beroep op de concernratio van artikel 10d van de Wet gegevens zou hebben moeten produceren over de geconsolideerde jaarrekening van de groep waartoe zij en [C] AG behoren. Nu dergelijke gegevens niet zijn ingebracht, heeft belanghebbende bij de toepassing van artikel 10d van de Wet en in afwijking van de forfaitaire bijtelling die voortvloeit uit artikel 10d, vierde lid, van de Wet, geen beroep kunnen doen op de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet.

5.7.10.2. Ook indien – veronderstellenderwijs – ervan zou worden uitgegaan dat belanghebbende, naar zij heeft gesteld, tot een groep behoorde met [vennootschap 5] als uiteindelijk gerechtigde, is naar het oordeel van het Hof niet voldaan aan de vereisten van artikel 10d, vijfde lid, van de wet. In het bijzonder niet omdat zij geen geconsolideerde jaarrekening heeft overgelegd waarin de financiële gegevens van de (tussenhoudster)vennootschappen (inclusief [C] AG) tot en met [vennootschap 5] ( ubo) geconsolideerd zijn opgenomen.Ook in dit opzicht heeft belanghebbende geen beroep kunnen doen op de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet.

Nu de in geschil zijnde rente door belanghebbende verschuldigd is aan [D] AG en belanghebbende, zoals volgt uit hetgeen hiervoor onder 5.7.9.1 tot en met 5.7.9.7 is overwogen, niet erin is geslaagd het vermoeden te ontzenuwen dat deze vennootschappen verbonden lichamen zijn als bedoeld in artikel 10d, derde lid, van de Wet in samenhang met artikel 10a, vierde lid, van de Wet, terwijl voorts niet in geschil is dat is voldaan aan de vaste ratio van artikel 10d, vierde lid, van de Wet, heeft de inspecteur de aftrek van de aan [D] AG verschuldigde rente terecht geweigerd. Dit zou anders zijn, indien belanghebbende in aanmerking komt voor toepassing van de concernratio van artikel 10d, vijfde lid, van de Wet, maar, zoals volgt uit hetgeen is overwogen onder 5.7.10.1 en 5.7.10.2, heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat zij voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van die bepaling.

Slotsom 5.8. Het hiervoor overwogene leidt ertoe dat de rechtbank het beroep tegen de uitspraak op het bezwaarschrift tegen de aanslag terecht ongegrond heeft verklaard; het hoger beroep is daarom ongegrond.