Rb. Gelderland, 26-08-2026, nr. ARN 24/7571

RECHTBANK GELDERLAND

Zittingsplaats Arnhem

Bestuursrecht

zaaknummers: ARN 24/7571 en 25/542

in de zaken tussen

(gemachtigde: [gemachtigde] ),

en

In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 6 augustus 2024 en 16 december 2024.

De inspecteur heeft aan belanghebbende een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor de jaren 2022 en 2023 opgelegd (de aanslagen).

De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard en daarbij de aanslagen gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld.

De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift.

De rechtbank heeft de beroepen op 27 mei 2026 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen de gemachtigde en namens de inspecteur [persoon 1] , [persoon 2] en [persoon 3] .

3. Belanghebbende heeft op 11 december 2023 de aangifte IB/PVV voor het jaar 2022 (de aangifte 2022) en op 27 juni 2024 de aangifte IB/PVV voor het jaar 2023 (de aangifte 2023) ingediend, beide met een inkomen uit vroegere dienstbetrekking waaronder een BIV en een MIP. Belastingjaar 2022

4. Met dagtekening 26 januari 2024 heeft de inspecteur conform de door belanghebbende ingediende aangifte 2022 de aanslag IB/PVV over het jaar 2022 aan belanghebbende opgelegd.

5. Belanghebbende heeft op 8 maart 2024 bezwaar gemaakt tegen de aanslag. In het bezwaarschrift heeft belanghebbende opgenomen dat hij afziet van een hoorgesprek.

6. Op 26 juli 2024 heeft de inspecteur zowel per e-mail als per post een vooraankondiging uitspraak op bezwaar met dagtekening 30 juli 2024 aan de gemachtigde verzonden. Belanghebbende en zijn gemachtigde hebben niet op de vooraankondiging gereageerd, waarna de inspecteur op 6 augustus 2024 uitspraak op bezwaar heeft gedaan.Belastingjaar 2023

7. Met dagtekening 23 augustus 2024 heeft de inspecteur conform de door belanghebbende ingediende aangifte 2023 de aanslag IB/PVV over het jaar 2023 aan belanghebbende opgelegd.

8. Belanghebbende heeft op 24 september 2024 bezwaar gemaakt tegen de aanslag.

9. Op 4 november 2024 heeft de inspecteur zowel per e-mail als per post de voorgenomen uitspraak op bezwaar aan belanghebbende en zijn gemachtigde toegestuurd.

10. Bij e-mail van 18 november 2024 heeft belanghebbende de inspecteur verzocht om contact op te nemen met zijn gemachtigde voor het plannen van een hoorgesprek. Voorafgaand aan het hoorgesprek dat heeft plaatsgevonden op 5 december 2024, heeft de inspecteur de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de gemachtigde toegestuurd.

11. De inspecteur heeft op 16 december 2024 uitspraak op bezwaar gedaan.

12. De rechtbank beoordeelt of de aanslagen tot de juiste hoogte zijn vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of het door belanghebbende ontvangen MIP en de door hem ontvangen BIV tot het belastbaar inkomen in box 1 behoren en of rekening houdende met de rangorderegeling het MIP en de BIV kunnen worden aangemerkt als belastbare periodieke uitkeringen. Daarnaast zal de rechtbank beoordelen of de inspecteur de op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd, of hij het gelijkheids-, evenredigheids-, zorgvuldigheids- en vertrouwensbeginsel heeft geschonden en of sprake is van een schending van de ruime beoordelingsmarge door de wetgever, door uitkeringen in het kader van het artikel 2-fonds anders dan het MIP en de BIV wel vrij te stellen van inkomstenbelasting, dan wel door het MIP en de BIV niet gelijk de Rietkerk-uitkeringen te bruteren.3.Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.

13. Belanghebbende is primair van mening dat zowel het MIP als de BIV een vergoeding van de schade vormen die veteranen hebben geleden door de invaliditeit die is ontstaan tijdens de militaire dienst. Het MIP is een immateriële schadevergoeding die deels ook gezien kan worden als een invaliditeitsuitkering en de BIV is een zuivere smartengelduitkering bedoeld om immateriële schade te compenseren die een direct gevolg is van letsel dat de veteraan heeft opgelopen tijdens oorlogssituaties. De hoofdregel is volgens belanghebbende dat een immateriële schadevergoeding niet tot de belaste sfeer behoort. Dat volgt uit de bronnentheorie die ten grondslag ligt en heeft gelegen aan de inkomstenbelastingwetgeving. De wet kent het begrip bron niet, maar het begrip is terug te voeren op de Leidraad bij het Besluit op de inkomstenbelasting 1941, waarin een bron is gedefinieerd als: “de voedingsbodem van datgene dat een oorzaak heeft met een langere bestaansduur dan het ogenblik waarop de bate genoten wordt, en dat bovendien, althans voor zover mogelijk, menselijke activiteit de oorzaak was van de bate, verkregen als gevolg van het deelnemen aan het maatschappelijke verkeer”. Belanghebbende betoogt dat inkomsten uit de bron zijn belast, mutaties van de bron zelf (en daarmee verband houdende vergoedingen) vallen buiten het inkomensbegrip. Een vergoeding voor gederfd of te derven loon is belastbaar, omdat deze direct toe te rekenen is aan de dienstbetrekking. Een vergoeding voor verlies aan arbeidsvermogen is in beginsel onbelast en dat geldt ook voor een immateriële schadevergoeding. Uit de formulering van de Hoge Raad in het Smeerkuilarrest, waaruit volgt dat dergelijke vergoedingen niet zijn belast als loon, kan worden opgemaakt dat deze vergoedingen bovenbronnelijk zijn. Nu uit de rechtspraak van de Hoge Raad volgt dat geen sprake is van loon, staat de rangorderegeling er volgens belanghebbende aan in de weg dat het MIP en de BIV kunnen worden aangemerkt als belastbare periodieke uitkeringen in box 1. Het subsidiaire standpunt van belanghebbende is dat het MIP en de BIV niet kwalificeren als publiekrechtelijke periodieke uitkeringen, omdat zij hun grond vinden in de civielrechtelijke aansprakelijkheid van het Ministerie van Defensie als werkgever. Dat de uitkeringen uit publieke middelen komen doet daar niet aan af. Het karakter van het MIP en de BIV is ook anders dan dat van de gebruikelijke publiekrechtelijke uitkering, zoals een uitkering op basis van de Algemene bijstandswet.

13. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat het MIP wordt belast als loon uit vroegere dienstbetrekking. Voor wat betreft de BIV verwijst de inspecteur naar het standpunt van de kennisgroep4.waarin is opgenomen dat het arrest van de Hoge Raad van 25 maart 20225.(Brandweermanarrest) nieuwe jurisprudentie vormt en dat dit arrest geen nadere invulling geeft aan het Smeerkuilarrest. De BIV wordt genoten op grond van een rechtspositionele regeling, zodat sprake is van de bijzondere omstandigheden uit het Smeerkuilarrest en daarmee van belastbaar loon. Ligt het genietingstijdstip van de BIV vóór 25 maart 2022 dan dient de verhoging te worden aangemerkt als belastbaar loon. Na het wijzen van het Brandweermanarrest, vanaf 25 maart 2022, moet de BIV als een belastbare periodieke uitkering en verstrekking in aanmerking worden genomen.Wettelijk kader

15. Inkomstenbelasting wordt geheven over het door de belastingplichtige in het kalenderjaar genoten belastbaar inkomen uit werk en woning (box 1).6.Het belastbaar inkomen uit werk en woning is het inkomen uit werk en woning verminderd met de te verrekenen verliezen uit werk en woning.7.Tot het inkomen uit werk en woning worden onder andere gerekend het belastbare loon en de belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen.8.

16. Onder loon wordt verstaan het loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting.9.Artikel 10 van de Wet op de loonbelasting 1964 bepaalt dat loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking.

17. Belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen zijn de aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen, termijnen van lijfrente, uitkeringen en verstrekkingen op grond van een buitenlandse voorziening en uitkeringen en verstrekkingen op grond van een pensioenregeling.10.Artikel 3.101, eerste lid, onder a, van de Wet IB 2001 bepaalt dat aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen, de periodieke uitkeringen en verstrekkingen zijn die worden ontvangen op grond van een publiekrechtelijke regeling. Onder publiekrechtelijke regelingen worden verstaan uitkeringen waarop krachtens wettelijke bepalingen van publiekrechtelijke aard in rechte aanspraak gemaakt kan worden.11.Uit de jurisprudentie kan worden afgeleid dat van een periodieke uitkering sprake is indien de uitkering onderdeel uitmaakt van een reeks van uitkeringen, deze afhankelijk is van een toekomstige onzekere gebeurtenis, beoordeeld vanuit de schuldenaar en naar het moment waarop de uitkeringen een aanvang nemen en de uitkering geen onderdeel vormt van een complex van rechten en verplichtingen.12.In artikel 3.104 van de Wet IB 2001 zijn de vrijgestelde aangewezen publiekrechtelijke uitkeringen en verstrekkingen expliciet opgenomen.

18. De rangorderegeling van artikel 2.14 van de Wet IB 2001 houdt in dat indien een voordeel op grond van meer dan een hoofdstuk, afdeling of paragraaf als bestanddeel, al dan niet vrijgesteld, van een van de belastbare inkomens zou kunnen worden aangemerkt, als voordeel uitsluitend op grond van het als eerste opgenomen hoofdstuk of de als eerste opgenomen afdeling of paragraaf wordt aangemerkt als bestanddeel van het desbetreffende belastbare inkomen.

18. In artikel 2, vijfde lid, van de Kaderwet militaire pensioenen is bepaald dat aanvullende aanspraken op militair pensioen bij arbeidsongeschiktheid, invaliditeit of overlijden van de beroepsmilitair, de pensioenaanspraken voor de dienstplichtige of reservist en hun nagelaten betrekkingen, alsmede de grondslag voor het verstrekken van met die invaliditeit samenhangende bijzondere leef- en werkvoorzieningen, worden vastgesteld bij algemene maatregel van bestuur. Op basis van deze Kaderwet zijn het Besluit aanvullende arbeidsongeschiktheids- en invaliditeitsvoorzieningen militairen en het Besluit bijzonder militaire pensioenen genomen, waarin de bepalingen over het MIP en de BIV zijn opgenomen. Arresten Hoge Raad

18. In deze zaak spelen twee arresten van de Hoge Raad een belangrijke rol, namelijk het zogenoemde Smeerkuilarrest13.en het Brandweermanarrest14..

21. In de zaak die ten grondslag lag aan het Smeerkuilarrest kreeg een belanghebbende in dienstbetrekking bij een autobedrijf tijdens zijn werkzaamheden een ongeval. De Hoge Raad oordeelde dat door een werkgever op grond van diens aansprakelijkheid voor een aan zijn werknemer overkomen ongeval aan deze werknemer betaalde vergoedingen voor immateriële schade en verlies aan arbeidskracht, niet zo zozeer hun grond vinden in de dienstbetrekking dat zij als daaruit genoten moeten worden aangemerkt, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden, zoals bepaalde afspraken in de arbeidsovereenkomst. De vergoedingen werden in dit geval niet als loon uit dienstbetrekking aangemerkt.

21. In het Brandweermanarrest raakte een belanghebbende als vrijwilliger bij de brandweer betrokken bij een ongeval. Via een door de werkgever afgesloten ongevallenverzekering ontving die belanghebbende een eenmalige letselschadevergoeding waarop loonheffing was ingehouden. In die zaak heeft de Hoge Raad geoordeeld dat met de woorden “zoals bepaalde afspraken in de arbeidsovereenkomst” in het Smeerkuilarrest tot uitdrukking is gebracht dat op de hoofdregel dat vergoedingen van immateriële schade en verlies aan arbeidskracht niet belast zijn een uitzondering kan worden gemaakt indien en voor zover de werkgever aan zijn erkenning van aansprakelijkheid een hogere vergoeding verbindt dan rechtstreeks uit die aansprakelijkheid voortvloeit. Indien bij of krachtens de arbeidsovereenkomst geen hogere vergoedingen voor immateriële schade en verlies aan arbeidskracht zijn voorzien dan bepaald worden door de aansprakelijkheid die op de werkgever rust, doet de uitzondering op de hoofdregel zich niet voor. De omstandigheid dat veelal een verhoogd risico op ernstige letselschade is verbonden aan werkzaamheden opgedragen ter vervulling van een publieke taak, brengt werkgevers met een publieke taak niet in een zodanige andere positie dan die van werkgevers in het algemeen, dat voor de belastbaarheid van vergoedingen van immateriële schade en verlies aan arbeidskracht zou moeten worden afgeweken van het eerdergenoemde standpunt.Het militair invaliditeitspensioen (MIP)

21. Het MIP is, anders dan de BIV, bedoeld als compensatie voor gederfde inkomsten15.. Het MIP wordt dan ook slechts uitgekeerd voor zover het de som van de WIA-uitkering, de eventuele suppletie krachtens de suppletieregeling en het arbeidsongeschiktheidspensioen van de betreffende militair overschrijdt. Er is geen sprake van een vergoeding voor immateriële schade of verlies aan arbeidskracht, op welke soort vergoeding het Smeerkuilarrest en het Brandweermanarrest ziet16.. Het MIP is een aanvulling op het inkomen van de ex-militair die voortvloeit uit de vroegere dienstbetrekking bij Defensie. De inspecteur heeft het MIP daarom terecht als loon uit vroegere dienstbetrekking in de belastingheffing betrokken. De bijzondere invaliditeitsverhoging (BIV)

24. Ter zitting is gebleken dat tussen partijen niet in geschil is dat de BIV een immateriële schadevergoeding is en daarom niet (langer) kan worden aangemerkt als (belastbaar) loon in de zin van de Wet IB 2001. Tussen partijen is in geschil of de BIV moet worden aangemerkt als een publiekrechtelijke periodieke uitkering en daarmee op die grond onderdeel is van het belastbare inkomen. De rechtbank beantwoordt deze vraag, gelijk de inspecteur, bevestigend en overweegt daartoe als volgt.

24. De BIV wordt uitgekeerd op basis van een publiekrechtelijke regeling, namelijk de Kaderwet militaire pensioenen en het daarbij behorende Besluit aanvullende arbeidsongeschiktheids- en invaliditeitsvoorzieningen militairen en het Besluit bijzondere militaire pensioenen. Daarnaast wordt de BIV in maandelijkse termijnen uitgekeerd en bij overlijden vervalt het recht op de BIV-uitkering. Daarmee is de BIV-uitkering onderdeel van een reeks van uitkeringen waarvan het verloop onzeker is. Gelet op vorenstaande wordt naar het oordeel van de rechtbank voldaan aan de criteria die gelden voor een publiekrechtelijke periodieke uitkering in zin van artikel 3.101, eerste lid, onder a, van de Wet IB 2001.

24. In zowel het Smeerkuilarrest als het Brandweermanarrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat als hoofdregel geldt dat een immateriële schadevergoeding niet kan worden aangemerkt als loon. Daarmee heeft de Hoge Raad niet geoordeeld dat de immateriële schadevergoeding niet op andere gronden, kan worden belast. Het betoog van belanghebbende dat uit de bronnentheorie volgt dat een immateriële schadevergoeding niet tot de belaste sfeer behoort en bovenbronnelijk is, gaat dan ook niet op. Dit blijkt ook uit het arrest van de Hoge Raad van 8 februari 201317.waarin hij heeft geoordeeld dat een uitkering strekkende tot vergoeding van door een belanghebbende als slachtoffer van Jodenvervolging geleden immateriële schade mag worden begrepen in het premie inkomen, nu de wetgever geen aanleiding heeft gezien om deze periodieke uitkeringen van het belastbare inkomen uit te zonderen.

De rangorderegeling

27. Ook het beroep op de rangorderegeling kan belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank niet helpen. De rangorderegeling houdt in dat indien een voordeel op grond van meer dan één hoofdstuk, afdeling of paragraaf van de Wet IB als bestanddeel, al dan niet vrijgesteld, van een van de belastbare inkomens zou kunnen worden aangemerkt, het voordeel uitsluitend op grond van het als eerste opgenomen hoofdstuk of de als eerste opgenomen afdeling of paragraaf wordt aangemerkt als bestanddeel van het desbetreffende belastbare inkomen.18.De rangorderegeling staat er niet aan in de weg om de BIV te belasten als publiekrechtelijke periodieke uitkering, voor zover zij niet als loon wordt aangemerkt. Op de zaak betrekking hebbende stukken

28. Belanghebbende heeft ter zitting nog aangevoerd dat de inspecteur, ondanks de wettelijke verplichting, niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken voorafgaande aan de hoorzitting19.in de bezwaarfase en voorafgaand aan de procedure bij de rechtbank20.heeft ingebracht. De ontbrekende stukken zien volgens belanghebbende op e-mailcorrespondentie tussen de inspecteur en het Ministerie van Financiën in deze en eventueel andere procedures en een advies van de Landsadvocaat aanwezig op het Ministerie van Financiën waarover de inspecteur zou moeten beschikken. De inspecteur heeft daarmee volgens belanghebbende onzorgvuldig gehandeld.

29. De rechtbank stelt voorop dat de op de zaak betrekking hebbende stukken alle stukken zijn die aan de inspecteur ter beschikking staan dan wel hebben gestaan en die van belang kunnen zijn bij de besluitvorming van de inspecteur.21.De inspecteur heeft betoogd dat hij alle op de zaak betrekking hebbende stukken die van belang zijn bij het nemen van het besluit heeft overgelegd.

30. Het advies van de Landsadvocaat is geen op de zaak betrekking hebbend stuk, omdat belanghebbende niet concreet heeft gemaakt waar dit advies op ziet en op welke wijze dit advies van belang zou kunnen zijn bij de besluitvorming door de inspecteur. Van de e-mail waar belanghebbende naar verwijst heeft hij, met de enkele stelling dat de gemachtigde zich niet kan indenken dat er geen e-mailcorrespondentie is geweest, het bestaan niet aannemelijk gemaakt. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur daarom voldaan aan de op hem rustende verplichting om de op de zaak betrekking hebbende stukken in zowel de bezwaar- als beroepsfase te overleggen.

Schending algemene beginselen van behoorlijk bestuur en wide margin of appriciation

31. Belanghebbende is van mening dat de Staatssecretaris van Financiën de “wide margin of appreciation” heeft overschreden door wel een regeling te treffen voor het ‘Artikel 2-fonds’ en de Rietkerk-uitkering, maar niet voor het MIP en de BIV. Daarmee is sprake van een schending van artikel 1 van het Eerste Protocol van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM), artikel 14 van het EVRM, Artikel 1 van het Twaalfde Protocol van het EVRM, Artikel 31 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie en het unierechtelijke gelijkheids-, subsidiariteits-, proportionaliteits- en evenredigheidsbeginsel.

31. Ook dit betoog van belanghebbende kan naar het oordeel van de rechtbank niet slagen. Het Artikel 2-fonds is een door Duitsland ingestelde compensatieregeling voor Joodse vervolgingsslachtoffers wereldwijd, die zich in een financiële noodtoestand bevinden en gevangen zijn gehouden in een concentratiekamp of onder mensonwaardige omstandigheden verborgen zijn gehouden dan wel onder een valse identiteit hebben geleefd. De Rietkerk-uitkering is een uitkering per jaar aan de groep van personen van Molukse herkomst die in 1951 en 1952 in groepsverband door de zorg van de Nederlandse regering naar Nederland zijn overgebracht (KNIL-militairen). Het MIP en de BIV zijn uitkeringen voor militairen die als gevolg van hun militaire dienst invalide zijn geworden. De hoogte van de uitkering is afhankelijk van de mate van invaliditeit. Naar het oordeel van de rechtbank is de situatie van belanghebbende niet rechtens en feitelijk gelijk aan de situatie van de gerechtigden tot de Artikel 2-Fondsuitkering of de Rietkerk-uitkering. Belanghebbende heeft naar het oordeel van de rechtbank verder ook niets aangevoerd waaruit blijkt dat het belasten van het MIP of de BIV in het algemeen of specifiek voor belanghebbende onevenredig zou zijn. De genoemde (nationale) rechtsbeginselen en Europeesrechtelijke bepalingen staan er daarom niet aan in de weg om de BIV als publiekrechtelijke periodieke uitkering in de heffing van de inkomstenbelasting te betrekken. Van een overschrijding van de ruime beoordelingsmarge die de wetgever op het gebied van belastingen toekomt is dan ook geen sprake.

31. Voorover belanghebbende met zijn betoog over de uitlating van de Staatsecretaris van Defensie op 23 juni 2023 op NPO 1 tijdens een interview met ‘Sven op 1’ dat ‘naar zijn mening geen belastingheffing hoeft te worden betaald over de BIV’, een beroep doet op vertrouwensbeginsel, kan hem dat ook niet baten. Deze uitlating is van dermate algemene strekking, dat daaraan geen vertrouwen kan worden ontleend in een individueel geval.

34. De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de aanslagen gehandhaafd worden.

34. Nu de beroepen ongegrond zijn, krijgt belanghebbende geen vergoeding van zijn proceskosten.

34. Belanghebbende ontvangt ook het door hem betaalde griffierecht niet terug.

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. W. Loof, voorzitter, mr. L.Y. Gramsbergen en mr. M. Wevers, rechters, in aanwezigheid van mr. M.I. Knol, griffier.

Uitgesproken op 26 augustus 2026.

De uitspraak is aan partijen bekendgemaakt op de datum vermeld in de brief waarmee deze uitspraak aan partijen ter beschikking is gesteld.

Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is bekendgemaakt.

Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.

Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.