11.10 Ten slotte

In dit hoofdstuk is aandacht besteed aan de kritiek die in de loop der jaren op de uitspraken van de Hoge Raad in foutenleer-zaken is uitgeoefend. De belangrijkste kritiek is ongetwijfeld dat de Hoge Raad in de foutenleer ten onrechte de totaal-winstgedachte centraal stelt, terwijl deze gedachte niet aan onze inkomstenbelasting ten grondslag zou liggen, en de kritiek dat de foutenleer een ongerechtvaardigde inbreuk maakt op de rechtszekerheid. Zoals in dit hoofdstuk is besproken, kan ik mij niet in deze kritiek vinden.

In hoofdstuk 1, paragraaf 1.2, heb ik geconstateerd dat de foutenleer wordt bestempeld als een gecompliceerd en ondoorzichtig leerstuk. Langereis (blz. 275) merkt op dat het gebrek aan doorzichtigheid vooral wordt veroorzaakt doordat de Hoge Raad in latere rechtspraak is afgeweken van eerdere beslissingen.

Niet kan worden ontkend, dat de foutenleer een moeilijk leerstuk is. Anders dan Langereis, wijt ik dit niet zozeer aan de omstandigheid dat de Hoge Raad in latere rechtspraak is afgeweken van eerdere beslissingen. Dit heeft zich mijns inziens slechts in weinig gevallen voorgedaan. Bovendien was er in die gevallen steeds een gegronde reden om van eerdere rechtspraak af te wijken. Van HR 23 februari 1955, BNB 1955/158, kan bijvoorbeeld worden gezegd dat daarmee is afgeweken van de met HR 22 oktober 1952, B. 9293, ingezette koers. Deze afwijking hield echter verband met de onredelijke gevolgen die B. 9293 in dat specifieke geval voor de belanghebbende teweeg zou brengen.

Thans kan van de foutenleer mijns inziens niet worden gezegd dat zij ondoorzichtig is. Het raamwerk van de foutenleer ligt inmiddels voldoende vast om in vele gevallen ondubbelzinnige conclusies te kunnen trekken ten aanzien van de vraag of een bepaalde fout kan worden hersteld en op welke wijze zulks dient te geschieden. Toegegeven moet worden dat er in de loop der jaren aan de foutenleer complicerende factoren zijn toegevoegd. Hierbij kan worden gedacht aan de jurisprudentie met betrekking tot de redelijke tegemoetkoming, die wordt toegekend indien de toepassing van de foutenleer bij de belastingplichtige tot nadelige gevolgen leidt. Deze verfijningen, waarmee aan de ene kant de redelijkheid wordt gediend doch waarmee aan de andere kant de toepassing van de foutenleer ingewikkelder wordt gemaakt, vallen niet altijd in goede aarde. Zie bijvoorbeeld Aardema (BNB 1998/272), die stelt dat wij met de redelijke tegemoetkoming in algebraïsch drijfzand terecht zijn gekomen. Ik geloof echter niet dat deze verfijningen de foutenleer ondoorzichtig maken.

Gelet op het aantal foutenleer-zaken dat de laatste tijd door de Hoge Raad is behandeld, krijg ik de indruk dat steeds vaker een beroep op de foutenleer wordt gedaan. Dit zal ertoe leiden, dat belastingplichtige, belastingadministratie en rechter ook de komende jaren te maken zullen krijgen met foutenleer-problemen. Zo zullen er naar verwachting geschillen blijven ontstaan rondom de vraag of in een gegeven situatie sprake is van een fout die door toepassing van de foutenleer kan worden hersteld. Dit is overigens niet altijd een foutenleer-probleem. Partijen kunnen bijvoorbeeld erover van mening verschillen of een bepaalde waardering strijdig met goed koopmansgebruik is1. Een andere bron van conflicten zal de toepassing van de redelijke tegemoetkoming blijven. Ongetwijfeld zal de rechter zich nog wel eens moeten buigen over de vraag of een aangeboden tegemoetkoming redelijk is. Waarschijnlijk zal de Hoge Raad ook worden gevraagd een definitief oordeel te vellen over de door A-G Van Kalmthout gedane suggestie de foutenleer uit te breiden met de mogelijkheid de belastingplichtige een ongerechtvaardigd voordeel als gevolg van de toepassing van de foutenleer te ontnemen (zie hoofdstuk 9, paragraaf 9.2.3).