Hof Den Haag, 29-05-2013, nr. BK-12/00326

GERECHTSHOF DEN HAAG

Team Belastingrecht

meervoudige kamer

nummer BK-12/00326

in het geding tussen:

en

de directeur van de Belastingdienst/Rivierenland, de Inspecteur,

op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 22 februari 2012, nummer AWB 11/7736, betreffende het na te vermelden door belanghebbende op aangifte voldane bedrag.

1.1. Belanghebbende heeft over het tijdvak 2010 aangifte gedaan voor de verpakkingenbelasting naar een verschuldigd bedrag van € 45.465. Belanghebbende heeft over dit tijdvak € 54.240 aan voorlopige betalingen gedaan. De aangifte resulteerde in een per saldo teruggevraagd bedrag van € 8.775.

1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar afgewezen.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank ingesteld. De rechtbank heeft de uitspraak op bezwaar vernietigd en bepaalt dat de Inspecteur aan belanghebbende over het jaar 2010 een teruggaaf verleent van de verpakkingsbelasting die is voldaan ter zake van de Liner.

2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 maart 2013, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Ter zitting is tevens behandeld het hoger beroep van belanghebbende met kenmerk BK-12/00324 en BK-12/00325, betreffende de over de tijdvakken 2008 en 2009 nageheven bedragen aan verpakkingenbelasting. Voor zover in die zaken door partijen stukken zijn overgelegd, worden die stukken geacht ook in de onderhavige procedure te zijn overgelegd. Tevens wordt hetgeen door partijen in die zaken voor het overige is aangevoerd, aangemerkt als te zijn aangevoerd in de onderhavige zaak. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier één proces-verbaal opgemaakt.

4.1. Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:

5.1. Het hoger beroep van de Inspecteur strekt tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en ongegrondverklaring van het tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep.

5.2. Belanghebbende heeft, naar het Hof begrijpt, geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

De rechtbank heeft het volgende overwogen, waarbij de rechtbank belanghebbende als eiseres en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid.

“8.   Artikel 80 van de Wbm luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“Voor de toepassing van dit hoofdstuk en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:

a. verpakkingen: alle producten, vervaardigd van materiaal van welke aard ook, die kunnen worden gebruikt voor het insluiten, beschermen, verladen, afleveren en aanbieden van andere producten, van grondstoffen tot afgewerkte producten, over het gehele traject van producent tot gebruiker of consument, wegwerpartikelen die voor dit doel worden gebruikt daaronder begrepen, waarbij verpakkingen uitsluitend omvatten verkoop- of primaire verpakkingen, verzamel- of secundaire verpakkingen en verzend- of tertiaire verpakkingen en:

1°. waarbij producten als verpakking worden beschouwd indien zij aan het vorenstaande voldoen, ongeacht andere functies die de verpakking ook kan vervullen, tenzij het product integraal deel uitmaakt van een ander product en het nodig is om dat product tijdens zijn levensduur te bevatten, te ondersteunen of te bewaren en alle elementen bedoeld zijn om samen gebruikt, verbruikt of verwijderd te worden;

(. . .)

4°. met uitzondering van bij ministeriële regeling aan te wijzen logistieke hulpmiddelen en producten die wel voldoen aan de definitie van verpakking, maar die naar hun aard hoofdzakelijk een andere functie dan een verpakkingsfunctie hebben, en mitsdien niet als verpakking worden beschouwd. De aanwijzing kan zowel individuele producten als groepen van producten betreffen. Ter zake kunnen eisen worden gesteld aan afmetingen dan wel inhoud;

b. verkoop- of primaire verpakking: verpakking die zo is ontworpen dat zij voor de eindgebruiker of consument op het verkooppunt een verkoopeenheid vormt;

c. verzamel- of secundaire verpakking: verpakking die zo is ontworpen dat zij op het verkooppunt een verzameling van een aantal verkoopeenheden vormt, ongeacht of deze als dusdanig aan de eindgebruiker of consument wordt verkocht, dan wel alleen dient om de rekken op het verkooppunt bij te vullen en die van het product kan worden verwijderd zonder dat dit de kenmerken ervan beïnvloedt;

d. verzend- of tertiaire verpakking: verpakking die zo is ontworpen dat het verladen en het vervoer van verkoopeenheden of verzamelverpakkingen wordt vergemakkelijkt om fysieke schade door verlading of transport te voorkomen, weg-, spoor-, scheeps- of vliegcontainers niet daaronder begrepen.”

Ingevolge artikel 81 van de Wbm wordt onder de naam verpakkingenbelasting een belasting geheven op verpakkingen.

Ingevolge artikel 82 van de Wbm wordt de belasting geheven ter zake van:

Het eerste lid, onderdelen a en c, is niet van toepassing indien het verpakte product onderscheidenlijk de verpakkingen:

Ingevolge artikel 85 van de Wbm wordt, voor zover hier van belang, de belasting verschuldigd, indien artikel 82, eerste lid, onderdeel a, toepassing vindt, op het tijdstip waarop het verpakte product ter beschikking wordt gesteld. Ingevolge artikel 89 van de Wbm moet de in een tijdvak verschuldigde geworden belasting op aangifte worden voldaan.

Gelet op hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd en gelet op de door eiseres ter zitting gegeven demonstratie aan de hand van een meegenomen materiaalrol is de rechtbank van oordeel dat wel gesteld kan worden dat de Liner een beschermfunctie heeft in die zin dat deze voorkomt dat het materiaal aan zichzelf dan wel onbedoeld aan andere producten blijft kleven, maar dat niet gesteld kan worden dat de Liner die beschermfunctie slechts heeft ten behoeve van een ander product in de zin van artikel 80, onderdeel a, van de Wbm. De Liner maakt naar het oordeel van de rechtbank integraal onderdeel uit van het totaalproduct omdat dit niet kan worden geleverd en verwerkt zonder de Liner. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat eiseres ter zitting, niet dan wel onvoldoende weersproken door verweerder, heeft verklaard dat het materiaal in hoofdzaak wordt geleverd aan de grafische industrie die in opdracht van haar opdrachtgevers het materiaal snijdt en bedrukt met tekst en aldus bewerkt. Die bewerking en de doorlevering van de bewerkte producten is niet mogelijk zonder de Liner. Het enkele feit dat de Liner na de totale verwerking als afval wordt weggegooid maakt niet dat daarmee de Liner een verpakking is in de zin van artikel 80 van de Wbm.

Gelet op het vorenstaande voldoet de Liner niet aan de definitie van verpakkingen zoals in artikel 80, onderdeel a, van de Wbm is geformuleerd. Gegeven dit oordeel behoeven de overige, onder 4 vermelde, geschilpunten geen behandeling meer.

Het beroep dient gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, gegrond te worden verklaard.”

Ten aanzien van vraag 1

7.1. Alvorens het Hof de partijstandpunten ter zake van vraag 1 zal behandelen, geeft het Hof de voor de beslechting van die vraag relevante regelgeving weer.

Ten aanzien van de regelgeving

7.2.1. Ingevolge artikel 80, aanhef en onderdeel a, van de Wet wordt onder ‘verpakkingen’ verstaan alle producten, vervaardigd van materiaal van welke aard ook, die kunnen worden gebruikt voor het insluiten, beschermen, verladen, afleveren en aanbieden van andere producten, van grondstoffen tot afgewerkte producten, over het gehele traject van producent tot gebruiker of consument, wegwerpartikelen die voor dit doel worden gebruikt daaronder begrepen, waarbij verpakkingen uitsluitend omvatten verkoop- of primaire verpakkingen, verzamel- of secundaire verpakkingen en verzend- of tertiaire verpakkingen.

7.2.2. Ingevolge artikel 80, aanhef en onderdeel a, onder 1º, van de Wet, worden producten als verpakking beschouwd indien zij aan het vorenstaande voldoen, ongeacht andere functies die de verpakking ook kan vervullen, tenzij het product integraal deel uitmaakt van een ander product en het nodig is om dat product tijdens zijn levensduur te bevatten, te ondersteunen of te bewaren en alle elementen bedoeld zijn om samen gebruikt, verbruikt of verwerkt te worden.

7.2.3. Uit de wordingsgeschiedenis van artikel 80 van de Wet blijkt dat de definitie van ‘verpakkingen’ zo veel mogelijk is ontleend aan Richtlijn nr. 94/62/EG van het Europees Parlement en de Raad van 20 december 1994 betreffende verpakking en verpakkingsafval (PbEG L 365), zoals gewijzigd bij Richtlijn nr. 2004/12/EG van het Europees Parlement en de Raad van 11 februari 2004 tot wijziging van Richtlijn nr. 94/62/EG betreffende verpakking en verpakkingsafval (PbEG L 47) (hierna: de Verpakkingenrichtlijn) en het Besluit beheer verpakkingen papier en karton (Stb. 2005, 183; hierna: het Verpakkingenbesluit) en dat geen inhoudelijke wijziging is beoogd ten opzichte de definities in de Verpakkingenrichtlijn en het Verpakkingenbesluit (Kamerstukken II, vergaderjaar 2007-2008, 31 205, nr. 3, blz. 64). Aan deze wordingsgeschiedenis kan voorts het volgende worden ontleend:

“Kern van de definitie is dat onder «verpakkingen» worden begrepen alle producten, vervaardigd van materiaal van welke aard ook, die kunnen worden gebruikt voor het insluiten, beschermen, verladen, afleveren en aanbieden van andere producten. Met andere woorden, het gaat om alle geproduceerde materialen (verpakkingsmaterialen/ verpakkings«producten») die kunnen worden gebruikt voor het insluiten en dergelijke (het verpakken) van – andere – producten.(…) Bij de te verpakken «producten» is sprake van een ruime interpretatie: het loopt van (grond)stoffen en preparaten tot (al dan niet) afgewerkte producten. Voorts kunnen verpakkingen in het gehele traject van producent tot gebruiker of consument worden gebruikt. Verpakkingen zijn dan ook alle denkbare verkoop-, verzamel- en verzendverpakkingen, dus bijvoorbeeld flessen, flacons van kunststof, blikjes, tubes, dozen draagtasjes, kratten, pallets of wikkelfolie.

Bij producten die worden aangeduid als «wegwerpartikelen» kan het – afhankelijk van het doel waarvoor het artikel/product wordt gebruikt – ofwel gaan om een verpakking ofwel om een te verpakken product. Wordt het wegwerpartikel gebruikt voor het insluiten, aanbieden en dergelijke van producten (zoals het geval is bij bijvoorbeeld fritesbakjes, koffiebekers en hamburgerdoosjes), dan is sprake van een verpakking («verpakkingsmateriaal» volgens de verpakkingenrichtlijn); dit is ook expliciet aangegeven in onderdeel a (aanhef en onder 2°). Wordt het wegwerpartikel niet voor een dergelijk doel gebruikt – bijvoorbeeld bij kunststof roerstaafjes – dan is van verpakking geen sprake. Uiteraard is dan wel sprake van een product waar eventueel een verpakking omheen kan.

De onder 1°, 2° en 3°, van artikel (…) [80; Hof], onderdeel a, opgenomen criteria volgend – een product moet aan een van deze criteria voldoen, wil het onder de definitie van verpakking vallen – zijn de navolgende voorbeelden van verpakkingen te noemen (het gaat hier om voorbeelden die bijna alle ter illustratie van bedoelde criteria zijn opgenomen in bijlage I van de verpakkingenrichtlijn):

 (ad 1°) de navolgende producten(…) vormen een verpakking: bonbondozen en plasticfolie om een cd-doosje (geen verpakking volgens dit criterium zijn: bloempotten die voor de gehele levensduur van de plant zijn bedoeld, gereedschapsdozen, theezakjes, waslagen om kaas en velletjes rond worst); (…)”

(Kamerstukken II, vergaderjaar 2007-2008, 31 205, nr. 3, blz. 64-65).

7.2.4. Een product kan slechts onder het begrip ‘verpakkingen’ in de onderwerpelijke zin worden begrepen, indien het is een verkoop- of primaire, een verzamel- of secundaire, of een verzend- of tertiaire verpakking (zie artikel 80, aanhef en onderdel a, in verbinding met onderdelen b tot en met d, van de Wet).

7.2.5. Een verkoop– of primaire verpakking is een verpakking die zo is ontworpen dat zij voor de eindgebruiker of consument op het verkooppunt een verkoopeenheid vormt (artikel 80, aanhef en letter b, van de Wet). Aan de wordingsgeschiedenis van deze bepaling kan het volgende worden ontleend:

“Onder primaire verpakkingen vallen grofweg de verpakkingen die direct om een te verkopen product zitten en ontworpen zijn om met het product als een te verkopen eenheid te functioneren (bijv. het kartonnen pak om dranken of de kunststof fles om wasmiddel).

(Kamerstukken II, vergaderjaar 2007-2008, 31 205, nr. 3, blz. 20)

“(…) verkoop- of primaire verpakking (…): het gaat hier om een verpakking die in de regel direct om het product zit en voor de consument of klant een logisch onderdeel vormt van de verkregen verkoopeenheid. Zonder een primaire verpakking zal het product vaak niet verkoopbaar zijn. Verder zal een verpakking als primaire verpakking te herkennen zijn doordat het een marketingtechnische of informatieve rol vervult doordat er bijvoorbeeld de merknaam op is gedrukt of een beschrijving van de inhoud of dat de verpakking het product aantrekkelijker maakt voor de verkoop. Als voorbeelden van primaire verpakkingen zijn te noemen de glazen fles waarin drank wordt verkocht, de kunststof verpakking rondom pasta of rijst maar ook het kunststof dat een sixpack bier bij elkaar houdt als de zes blikjes duidelijk als verkoopeenheid functioneren of de kartonnen doos om een koffiezetapparaat als daar duidelijk het merk van het apparaat of een afbeelding op staat. Daarentegen is de kartonnen doos rondom twaalf pakken koffie geen primaire verpakking omdat deze niet als verkoopeenheid functioneert; (…)”

(Kamerstukken II, vergaderjaar 2007-2008, 31 205, nr. 3, blz. 65-66).

7.3.1. In de Verpakkingenrichtlijn, waarop zowel de onderhavige wettelijke regeling als het Verpakkingenbesluit is geënt, is onder meer het volgende opgenomen:

“Artikel 3

(…)

In deze richtlijn wordt verstaan onder:

7.18. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. Het Hof zal de uitspraak van de rechtbank vernietigen en, doende wat de rechtbank had behoren te doen, het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond verklaren.

8.1. Aangezien de uitspraak van de rechtbank niet in stand blijft, is er geen grond voor het heffen van griffierecht ter zake van het hoger beroep van de Inspecteur.

8.2. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Gerechtshof:

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.C. van der Vegt, B. van Walderveen en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier mr. F. van Veen. De beslissing is op 29 mei 2013 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd.

Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.