5.5.8 Overdracht van een onderneming of een zelfstandig deel daarvan

19. De Nederlandse regering betoogt dat, wanneer een lidstaat heeft gekozen voor toepassing van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn, de – naar hun aard belastbare – leveringen en diensten die als onderdeel van de overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen worden verricht, worden weggedacht. Deze geruisloze vervanging van de ene belastingplichtige door een andere kan voor de toepassing van BTW slechts aan de reguliere economische activiteiten van de overdrager worden gerelateerd. Deze economische activiteiten moeten ook bepalend zijn voor het recht op aftrek van de over de kosten van de overgang aan de overdrager in rekening gebrachte BTW. Als de belastingplichtige uitsluitend vrijgestelde prestaties verricht, leidt dit ertoe dat geen recht op aftrek bestaat. Verricht hij zowel belaste als vrijgestelde handelingen, dan biedt de pro rata-regeling van de artikelen 17, lid 5, en 19 van de Zesde richtlijn uitkomst. Wanneer de reguliere economische activiteiten van de overdrager, voorafgaand aan een overgang die onder artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn valt, volledig belast zijn geweest, is de in verband met de beëindiging van die activiteiten betaalde voorbelasting aftrekbaar.

Waarschijnlijk zal de beslissing van het HvJ EG geen invloed hebben op de Nederlandse OB-praktijk. De opvatting van de Nederlandse regering (r.o. 19) ten spijt, lijkt het erop dat de omzetbelasting, drukkend op ten behoeve van de overdracht van een onderneming gebruikte diensten, steeds voor aftrek in aanmerking komt. Zolang het Nederlandse aftrekrecht niet in overeenstemming is gebracht met dat van de Zesde richtlijn, is immers voor een ondernemer die in het kader van de onderneming bezig is, de omzetbelasting enkel van aftrek uitgesloten, indien de goederen en diensten voor vrijgestelde prestaties (prestaties ‘als bedoeld in de art. 11 en 28k’) worden gebruikt. Zie bijvoorbeeld met betrekking tot de aftrek van voorbelasting bij de verkoop van drugs HR 28 januari 1998, nr. 33 077, BNB 1998/116, en V-N 1998/8.37.

38. Zoals het Hof evenwel in punt 26 van het arrest Midland Bank, reeds aangehaald, heeft vastgesteld, kan een belastingplichtige die zowel handelingen verricht waarvoor recht op aftrek bestaat als handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat, de BTW die over door hem gebruikte goederen of diensten is geheven, toch aftrekken wanneer die goederen of diensten rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met in een later stadium verrichte handelingen die recht geven op aftrek, zonder dat een onderscheid hoeft te worden gemaakt naar gelang lid 2, lid 3, of lid 5 van artikel 17 van de Zesde richtlijn van toepassing is.

39. Deze regel moet eveneens worden toegepast op de kosten van goederen en diensten die behoren tot de algemene kosten betreffende een gedeelte van de economische activiteiten van een belastingplichtige dat duidelijk is afgebakend en waarvan alle handelingen aan BTW zijn onderworpen, aangezien deze goederen en diensten daardoor rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met dat gedeelte van zijn economische activiteiten.

40. Wanneer de diverse door de overdrager ten behoeve van de overdracht van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen gebruikte diensten rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met een duidelijk afgebakend gedeelte van zijn economische activiteiten, zodat de kosten van deze diensten deel uitmaken van de algemene kosten van dat gedeelte van de onderneming, en wanneer alle met betrekking tot dit gedeelte verrichte handelingen aan BTW zijn onderworpen, kan hij derhalve de BTW die over de uitgaven voor de verkrijging van die diensten is geheven, volledig aftrekken.