10.2.3 Ratio

Als hoofdregel geldt bij fusie en splitsing dat er (fictief) afgerekend moet worden over de fiscale meerwaarden van hetgeen is overgedragen. Deze fiscale afrekening kan worden uitgesteld door toepassing van een fusie, of splitsingsfaciliteit. Er is weinig discussie over de achtergrond (ratio) van de fusie en splitsingsfaciliteiten. De bewoordingen in de Preambule van de Fusierichtlijn (zie hoofdstuk 10.1.1) geven mijns inziens de kern goed weer; het tot stand brengen van een fiscale faciliteit voor reorganisaties van lichamen, met dien verstande dat de financiële belangen voor de overheid moeten worden veiliggesteld.

Verburg verwoordt de gedachte achter de faciliteiten door te stellen dat de fiscale wetgever begrip heeft getoond voor de problemen die zich in het bedrijfsleven kunnen voordoen in geval de noodzaak van concentratie en herstructurering zich aandient. Het fiscale regime mag er niet aan in de weg staan dat (bedrijfseconomisch) wenselijk geachte fusies totstandkomen. Dat zou het geval zijn als de voor de winstbepaling geldende regels onverkort toepassing zouden vinden en zouden leiden tot het afrekenen over de fiscale meerwaarden op een ongewenst tijdstip.1 Anders geformuleerd, belastingplichtigen zouden zonder doorschuiffaciliteiten in liquiditeitsproblemen kunnen komen, waarmee de continuïteit van een onderneming in gevaar kan komen. Te Niet geeft aan dat de wetgever de economische realiteit van de voortzettende onderneming zwaarder laat wegen dan de juridische noodzaak om af te rekenen over de aanwezige fiscale meerwaarden in de over te dragen onderneming.2 Enerzijds mag de totstandkoming van een fusie niet in gevaar worden gebracht door de aanwezigheid van knellende fiscale bepalingen. Anderzijds kan het de bedoeling niet zijn dat de fusie ertoe leidt dat fiscale claims in het niet verdwijnen.3 Ook in de parlementaire geschiedenis bij invoering van de juridische fusie en splitsingsfaciliteit is dit in soortgelijke bewoording weergegeven:4“Uitgangspunt voor een regeling inzake de fiscale begeleiding van de juridische splitsing en de juridische fusie dient te zijn dat een splitsing dan wel een fusie die is ingegeven door bedrijfseconomische overwegingen niet mag worden belemmerd door de fiscaliteit. Daarnaast dient te worden voorkomen dat bestaande fiscale claims als gevolg van een fusie of een splitsing verloren zouden gaan, waardoor de belastinggrondslag zou kunnen worden uitgehold.’’

Net als bij het fiscale eenheidsregime wordt bij fusie en splitsing afgeweken van de juridische hoofdregel dat ieder subject zelfstandig belastingplichtig is en belast moet worden naar de totaalwinst. De economische beginselen, zoals het in hoofdstuk 9.2.2 reeds besproken welvaartsbeginsel en neutraliteitsbeginsel krijgen hier de voorkeur. Anders geformuleerd kan gesteld worden dat met de fiscale fusie en splitsingsfaciliteiten dynamische rechtsvormneutraliteit (zie hoofdstuk 3.2.5.2) wordt nagestreefd.

Als reden voor het opnemen van wettelijke faciliteiten voor de aandelenfusie, juridische fusie en juridische splitsing is door de wetgever het rechtszekerheidsbeginsel aangevoerd.5 Aangegeven wordt dat een belastingplichtige onder omstandigheden ook een beroep kan doen op de ruilarresten en de vervangingsreserve en zo vermogensbestanddelen kan doorschuiven tegen boekwaarde. Het opnemen van een wettelijke faciliteit leidt tot meer rechtszekerheid voor de belastingplichtige. Bovendien geldt bij iedere faciliteit dat een verzoek kan worden ingediend voor zekerheid vooraf dat de fusie of splitsing niet wordt geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing.