4.3.8 Tussenstand

Doel van deze paragraaf was een selectie te maken van concrete gedragingen die onder de noemer van fiscale fraude vallen. Uitgangspunt vormden de gedragingen zoals die zijn omschreven in de delicten uit de hoofdstukken VIIIA en IX van de AWR en uit het Wetboek van Strafrecht. Het doel was dat een goed beeld van fiscaal frauduleus gedrag zou ontstaan, zodat in de loop van het onderzoek, wanneer ook de verschillende sancties de revue gepasseerd zouden zijn, bezien zou kunnen worden in hoeverre de mogelijkheid bestaat dat fiscaal frauduleuze gedragingen (die één feit zouden opleveren) dubbel bestraft zouden kunnen worden.

De fiscaal frauduleuze gedragingen zijn gekoppeld aan verplichtingen. Belastingplichtigen (deze term geeft het ook al weg) hebben een aantal verplichtingen die de fiscale waarheidsvinding dienen. De grondslag van deze verplichtingen is gelegen in de realisatie van richtige belastingheffing: iedereen moet afdragen, waartoe hij op grond van de materiële heffingswetten verplicht is.

De belangrijkste wettelijke grondslagen voor het verticale toezichtsonderzoek en bijbehorende controlehandelingen zijn op dit moment de aangifteplicht van art. 8 AWR, de informatieverplichting van art. 47 AWR en de administratieplicht van art. 52 AWR. Samengevat kan gesteld worden dat de gedragingen die onder het fiscale fraudebegrip vallen gemeen hebben dat zij overtredingen behelzen van de verplichtingen die ertoe strekken de inspecteur van de voor het heffen van belastingen benodigde informatie te voorzien. het fiscaal nalevingstoezicht door de inspecteur steunt in belangrijke mate op verplichte informatieverstrekking door belastingplichtigen. Kamerling en Snippe schrijven:

In feite bestaat fiscale fraude in hoofdzaak kortgezegd uit het achterhouden van informatie die voor de belastingheffing en voor het toezicht door de Belastingdienst van belang is. Met het oog op ‘hetzelfde feit’-begrip kan dus als eerste de vraag worden gesteld wat het nut is van het maken van onderscheid tussen de verschillende verplichtingen zoals hierboven gedaan. Vooral met het oog op (extra) strafwaardigheid is dit niet goed te begrijpen. Een tweetal voorbeelden: niet in alle situaties lijkt me het onjuist doen van aangifte verwerpelijker dan het niet doen van aangifte en het schenden van de informatieverplichtingen levert kennelijk wel een strafrechtelijk misdrijf op, maar geen bestuursrechtelijk vergrijp.

In het verlengde van de conclusie dat in feite alle verplichtingen, waarvan de niet-naleving fiscale fraude constitueert, de vestrekking van informatie inhouden, werd vastgesteld dat andersoortige verplichtingen – althans volgens de definitie die geldt binnen dit onderzoek – niet als zodanig kunnen worden gekwalificeerd. Gedacht kan dan worden aan de verplichting belasting te betalen en de voorwaarde om tijdig aan alle gestelde verplichtingen te voldoen.

Voorts viel op dat – redenerend vanuit het huidige systeem van sanctionering van fiscale fraude en de bijbehorende normoverschrijdende gedragingen – een aantal gedragingen met betrekking tot de belastingaangifte verband houdt met commuun strafrechtelijke delicten. Gedacht moet in dit verband worden aan de samenloop tussen het doen van onjuiste aangifte en valsheid in geschrifte. Een andere vorm van samenloop is die tussen het doen van onjuiste aangifte en witwassen. De vraag is gerezen – vooruitlopend op de vraag of dubbele bestraffing van hetzelfde feit zal optreden – of dergelijke delicten als zodanig met fiscale fraude geassocieerd zouden moeten worden.

Ten aanzien van de voorzienbaarheid binnen het systeem van gedragingen is tot slot gebleken dat de formulering van delicten voor verwarring kan zorgen en dat geen sprake is van een evenwichtig systeem. Als gevolg van de onduidelijke formulering van zinsdelen binnen de delicten kan de onderlinge afstemming in het gevaar komen (bijvoorbeeld bij de door het gevolg bepaalde gedragingen die gekoppeld zijn aan vergrijpboeten, zogenoemde ‘gevolgsdelicten’) of de voorzienbaarheid van bestraffing in het geding komen (bijvoorbeeld bij de interpretatie van de strekkingseis). Ook het onevenwichtige systeem van fiscaal frauduleuze gedragingen kan tot onduidelijkheid over de toepassing van sancties leiden, en daarmee tot een zekere mate van onvoorzienbaarheid. De oorzaak van het onevenwichtige beeld is te vinden in het verschil tussen de aanslag- en aangiftebelastingen, en het aanknopingspunt daarbij voor frauduleus gedrag. De oorzaak is daarnaast gelegen in het feit dat het bestuursrecht en strafrecht niet bij dezelfde gedragingen aanknopen. Een belangrijk voorbeeld is de informatieplicht, waarvan de schending bestuursrechtelijk niet kan worden aangepakt. Ook een oorzaak van onevenwichtigheid is de plaats van art. 10a AWR, alsook het daarin beschreven gedrag en de daaraan gekoppelde sancties te noemen.