Rb. Zeeland-West-Brabant, 04-01-2024, nr. BRE 22/5923

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT

Zittingsplaats Eindhoven

Belastingrecht

zaaknummer: BRE 22/5923

uitspraak van de enkelvoudige kamer van 4 januari 2024 in de zaak tussen

(gemachtigde: mr. G.J.C. Merks),

en

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 14 november 2022.

De inspecteur heeft aan belanghebbende een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd van € 4.611 (de naheffingsaanslag).

De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard en de naheffingsaanslag gehandhaafd.

De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.

De rechtbank heeft het beroep op 23 november 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende en namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

2. De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Meer specifiek beoordeelt de rechtbank of voldaan is aan het hoofdverblijfcriterium van artikel 14, tweede lid, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR). Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.

3. Naar het oordeel van de rechtbank is de naheffingsaanslag terecht opgelegd en heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat voldaan is aan het hoofdverblijfcriterium. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

4. Belanghebbende is samen met [partner] op 14 januari 2022 een koopovereenkomst aangegaan ter verkrijging van twee appartementsrechten, een voor het gebruik van een woning en een voor het gebruik van een parkeerplaats (de appartementsrechten). De appartementsrechten hadden betrekking op een nog te realiseren appartementencomplex. In de akte van levering van 30 maart 2022 staat over de koopovereenkomst, voor zover hier van belang, het volgende:

“KOOPOVEREENKOMST TUSSEN DE VERKOPER EN KOPER

Verkoper heeft blijkens een met koper op veertien januari tweeduizend tweeëntwintig (sluitdatum) aangegane koopovereenkomst, hierna ook te noemen "koopovereenkomst", aan koper verkocht, die verklaarde te hebben gekocht, ieder voor de onverdeelde helft en aan wie wordt geleverd en door wie wordt aanvaard, de navolgende onder A. en B. vermelde registergoederen:

A. het appartementsrecht, omvattende de bevoegdheid tot het uitsluitend gebruik van de woning op de [verdieping] , [bouwnummer 1] , plaatselijk bekend als [adres] in [plaats] , kadastraal bekend gemeente [plaats] [sectie] [complexaanduiding] , [appartementsindex 1] ;

belast met de hierna vermelde rechten, uitmakende het éénhonderdtwee/vierduizend zevenhonderdzesentachtigste (102/4786) onverdeeld aandeel in de gemeenschap, thans bestaande uit een voormalig [gebouw] met onder- en omliggende grond, gelegen te [postcode] [plaats] , [adres] , waarvan de opstallen voor sloop zijn bestemd, tezamen met het op de grond van het object (na bedoelde sloop) te realiseren gebouw, bestaande uit eenenveertig (41) woonappartementen, vier (4) commerciële ruimten en zeventien (17) parkeerplaatsen, met ondergrond en erf, gelegen aan de [adres] te [plaats] , ten tijde van de splitsing in appartementsrechten kadastraal bekend gemeente [plaats] [sectie] [nummer] , groot (ongeveer) tien are en dertien centiare (10 a 13 ca), aan welk kadastraal perceel door de Dienst voor het kadaster en de openbare registers voorlopige kadastrale grenzen en oppervlakte zijn toegekend;

B. het appartementsrecht, omvattende de bevoegdheid tot het uitsluitend gebruik van de parkeerplaats in het souterrain, [bouwnummer 1] , plaatselijk bekend als [adres] in [plaats] , kadastraal bekend gemeente [plaats] [sectie] [complexaanduiding] , [appartementsindex 2] ;

belast met de hierna vermelde rechten, uitmakende het dertien/vierduizend zevenhonderdzesentachtigste (13/4786) onverdeeld aandeel in voormelde gemeenschap;

hierna verder ook genoemd `het verkochte'.”

Op 14 januari 2022 hebben belanghebbende en de partner tevens een aannemingsovereenkomst getekend (de aannemingsovereenkomst). In de aannemingsovereenkomst staat dat het voormalig [gebouw] (het bestaande gebouw) zal worden gesloopt en een nieuw gebouw met onder andere het gekochte appartement zal worden gebouwd. In de aannemingssom is omzetbelasting begrepen.

Op 21 maart 2022 zijn de appartementsrechten ontstaan als gevolg van de akte van splitsing.

Belanghebbende heeft bij akte van levering op 30 maart 2022 de onverdeelde helft van twee appartementsrechten in eigendom verkregen, omvattende de bevoegdheid tot het uitsluitend gebruik van de woning op de [verdieping] , [bouwnummer 2] en de bevoegdheid tot het uitsluitend gebruik van de parkeerplaats in het souterrain, [bouwnummer 2] . Bij de levering is 2% overdrachtsbelasting betaald. In de akte van levering is onder ‘Fiscale verklaringen’ voor zover thans van belang opgenomen dat belanghebbende 2% overdrachtsbelasting moet betalen over de koopprijs. Tevens is vermeld dat de koper verklaart de woning anders dan tijdelijk als hoofdverblijf te gaan gebruiken. De inspecteur is van mening dat belanghebbende niet 2% maar 8% van de koopprijs aan overdrachtsbelasting verschuldigd is.

5. In artikel 14, eerste lid, in combinatie met artikel 2, tweede lid 2, van de WBR is bepaald dat ter zake van de verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken of rechten waaraan deze zijn onderworpen 8% overdrachtsbelasting geheven wordt. Op grond van artikel 14, tweede lid, van de WBR bedraagt de belasting, in afwijking van het eerste lid, 2% “voor de verkrijging door een natuurlijk persoon van een woning of rechten waaraan deze is onderworpen (…) als de verkrijger de woning na de verkrijging anders dan tijdelijk als hoofdverblijf gaat gebruiken en dit overeenkomstig artikel 15a, voorafgaand aan de verkrijging duidelijk, stellig en zonder voorbehoud verklaart in een schriftelijke verklaring.” De huidige tekst van artikel 14, tweede lid, van de WBR dateert uit 2021 en is tot stand gekomen bij de Wet differentiatie overdrachtsbelasting.1.In de vóór 2021 geldende wettekst golden voor toepassing van het tarief van 2% niet de eisen dat de woning moest zijn verkregen door een natuurlijk persoon en dat de verkrijger de woning na de verkrijging anders dan tijdelijk als hoofdverblijf gaat gebruiken (het hoofdverblijfcriterium).

6. Belanghebbende heeft betoogd dat de Wet differentiatie overdrachtsbelasting als doel en strekking heeft om de positie van particuliere woningkopers te verbeteren ten opzichte van beleggers. Belanghebbende heeft ten tijde van de verkrijging een woning gekocht met de bedoeling om er zelf langdurig te wonen. Dat is ook expliciet verklaard. Dat het bestaande gebouw vervolgens is vervangen door een ander gebouw, maakt het niet anders omdat het gaat om een gebouw op exact dezelfde locatie. Dit past ook onder doel en strekking van de wet. In dit geval dient de teleologische interpretatie voorrang te krijgen boven een grammaticale uitleg, aldus belanghebbende.

7. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat op grond van de tekst van artikel 14, tweede lid, van de WBR en de daarbij behorende parlementaire toelichting het tarief van 2% tarief alleen van toepassing is als de verkrijger het voornemen heeft om in de verkregen woning te gaan wonen. Nu belanghebbende niet in de door hem verkregen woning gaat wonen, het bestaande gebouw wordt immers na de verkrijging volledig gesloopt, is niet het tarief van 2% maar dat van 8% van toepassing.

8. De rechtbank stelt het volgende voorop. Belanghebbende heeft het appartementsrecht verkregen van een nog te bouwen woning met parkeerplaats. Voor de vraag of belanghebbende op dat moment al of niet een woning heeft verkregen is doorslaggevend de toestand van de onroerende zaak op dat tijdstip en niet de toestand na voltooiing van de te bouwen woning.2.Op het moment van verkrijging van het appartementsrecht is het bestaande gebouw nog niet gesloopt. Tussen partijen is niet in geschil dat het bestaande gebouw een woning vormt. Belanghebbende heeft dus een woning verkregen. Uitgaande van de vóór 1 januari 2021 geldende wetgeving zou belanghebbende recht hebben op toepassing van het lage tarief.

9. Zoals hierboven weergegeven (zie punt 5) is vanaf 2021 het tarief van 2% echter alleen van toepassing als belanghebbende de verkregen woning “anders dan tijdelijk als hoofdverblijf gaat gebruiken”. Vast staat dat op het moment van verkrijging al duidelijk was dat de verkregen woning (het bestaande gebouw) zou worden gesloopt, dat er nieuwe appartementen (waaronder dat van belanghebbende) zouden worden gesticht en dat belanghebbende dus niet zou gaan wonen in de verkregen woning. Dat betekent dat, als uitgegaan wordt van de tekst van artikel 14, tweede lid, van de WBR op de verkrijging van het appartementsrecht niet het verlaagde tarief van 2% van toepassing is.

10. De tekst van artikel 14, tweede lid, van de WBR is naar het oordeel van de rechtbank helder en niet voor meerdere uitleg vatbaar. In zo’n geval kan voor de uitleg van de betreffende bepaling slechts afgeweken worden van de wettekst als uit de parlementaire toelichting overtuigend blijkt dat de wetgever die uitleg niet bedoeld kan hebben of als de grammaticale uitleg leidt tot een ongerijmd resultaat. De vraag is of die situatie zich hier voordoet.

11. In de Memorie van Toelichting3.is onder meer vermeld:

“Andere natuurlijke personen - niet zijnde starters - die een woning verkrijgen, hebben recht op de toepassing van het verlaagde tarief van 2%, mits zij de woning verkrijgen om deze anders dan tijdelijk als hoofdverblijf te gaan gebruiken.

Alle overige verkrijgingen worden vanaf 1 januari 2021 belast tegen het hogere algemene tarief. (…). Dit betekent dat – naast de verkrijging van niet-woningen, zoals bedrijfspanden – ook verkrijgingen van woningen die niet, of slechts tijdelijk, als hoofdverblijf gaan worden gebruikt, worden belast tegen 8%.”

Ook in de andere parlementaire stukken wordt, net zoals in de Memorie van Toelichting en in overeenstemming met de wettekst, opgemerkt dat het lage tarief niet kan worden toegepast bij verkrijgingen van woningen waarin, kort gezegd, de belastingplichtige niet gaat wonen. Daarbij wordt nergens een uitzondering gemaakt voor een geval als het onderhavige, waarin de aangekochte woning wordt gesloopt en er een nieuwe voor in de plaats komt. Uit de parlementaire toelichting blijkt dan ook niet dat in dat geval, naar de bedoeling van de wetgever, het lage tarief zou moeten gelden. De grammaticale uitleg leidt naar het oordeel van de rechtbank evenmin tot een ongerijmd resultaat. De aankoop van een bestaande, voor eigen bewoning bestemde, woning betreft nu eenmaal een andere situatie dan de aankoop van een bestaande, voor sloop bestemde woning, ook al wordt deze vervangen door een nieuwe, voor eigen bewoning bestemde woning. Het staat de wetgever vrij om beide situaties voor de overdrachtsbelasting anders te behandelen. Dat de bedoeling van de in 2021 ingevoerde wetswijziging is geweest om de positie van particuliere woningkopers te verbeteren ten opzichte van beleggers, doet aan het voorgaande niet af.

12. Ook de verwijzing naar de inkomstenbelasting, waarin volgens belanghebbende zowel het oorspronkelijke appartement als het nieuw te bouwen appartement als hoofdverblijf in de zin van de eigenwoningregeling, wordt aangemerkt leidt de rechtbank niet tot een ander oordeel. De inkomstenbelasting heeft immers haar eigen regels voor woningen die nog niet of nog niet volledig gebouwd zijn (artikel 3.111, derde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001). Voor de overdrachtsbelasting gelden die regels niet.

13. De conclusie is dat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Het beroep is ongegrond. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Hij krijgt ook geen vergoeding van zijn proceskosten.

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. M.M. de Werd, rechter, in aanwezigheid van mr. A.S. Wiskerke-Hovanesian, griffier, op 4 januari 2024. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.

Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:

Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.

Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch.