Sfeerovergangen in de winstsfeer (FM nr. 172) 2022/7.3.1.3.1:7.3.1.3.1 De bepaling van de afschrijvingslasten onder de netto-voordeeltoerekening

Sfeerovergangen in de winstsfeer (FM nr. 172) 2022/7.3.1.3.1

7.3.1.3.1 De bepaling van de afschrijvingslasten onder de netto-voordeeltoerekening

Documentgegevens:

Mr. dr. B.F.M. Coebergh, datum 01-11-2021

Datum: 01-11-2021
Auteur: Mr. dr. B.F.M. Coebergh
JCDI: JCDI:ADS630394:1
Vakgebied(en): Internationaal belastingrecht / Heffingsbevoegdheid
Vennootschapsbelasting / Winstbepaling
Inkomstenbelasting / Winst

Een andere vraag is op basis van welke waarde de afschrijvingslasten moeten worden bepaald bij de netto-voordeeltoerekening. Afschrijvingen hebben als doel de lasten die worden opgeroepen door de aanschaffing van zaken die voor het drijven van een onderneming worden gebruikt, te verdelen over de jaren waarin dat gebruik plaatsvindt. In het huidige systeem wordt een aankoop gefingeerd op het moment van de sfeerovergang en wordt de afschrijvingslast bepaald aan de hand van de fictieve nieuwe verkrijgingsprijs. Voor de bepaling van de afschrijvingslast zijn meerdere methoden denkbaar in het systeem van de voordeeltoerekening namelijk:

1.: Afschrijving op basis van de historische kostprijs en waardering tegen de historische kostprijs.
2.: Afschrijving op basis van de historische kostprijs en waardering tegen waarde in het economische verkeer.
3.: Afschrijving op basis van de waarde in het economische verkeer op het moment van de sfeerovergang en waardering tegen waarde in het economische verkeer.

Ik zal deze methoden bespreken aan de hand van het volgende voorbeeld:

•: Het vastgoed heeft een aanschafwaarde van € 900.000.
•: Ten tijde van de sfeerovergang is de waarde € 870.000.
•: Het vastgoed wordt na 5 jaar verkocht tegen een marktconforme prijs van € 960.000.
•: Afschrijving van 3% per jaar.

Optie 1 afschrijving 3% op basis van historische kostprijs. Waardering tegen historische kostprijs minus afschrijvingen op de fiscale openingsbalans

Aanschafwaarde	€	900.000
Jaarlijkse afschrijvingslast	€	27.000
Waarde openingsbalans1	€	765.000
Fiscale boekwaarde ten tijde van de vervreemding2	€	630.000
Fiscale boekwinst3	€	330.000
Afschrijving belastingplichtige periode	€	135.000

Resultaat belastingplichtige periode	€	195.000
Correctie	€	-135.000
Fiscaal resultaat belaste periode	€	60.000

Optie 2 afschrijving 3% op basis van historische kostprijs. Waardering tegen waarde in het economische verkeer op de fiscale openingsbalans

Waarde openingsbalans	€	870.000
Jaarlijkse afschrijvingslast	€	27.000
Fiscale boekwaarde ten tijde van de vervreemding4	€	735.000
Fiscale boekwinst5	€	225.000
Afschrijving belastingplichtige periode	€	135.000

Resultaat belastingplichtige periode	€	90.000
Correctie	€	-30.000
Fiscaal resultaat belaste periode	€	60.000

Optie 3 afschrijving 3% op basis van waarde in het economische verkeer. Waardering tegen waarde in het economische verkeer

Waarde openingsbalans	€	870.000
Jaarlijkse afschrijvingslast	€	26.100
Fiscale boekwaarde ten tijde van de vervreemding6	€	739.500
Fiscale boekwinst7	€	220.500
Afschrijving belastingplichtige periode	€	30.500

Resultaat belastingplichtige periode	€	90.000
Correctie	€	-30.000
Fiscaal resultaat belaste periode	€	60.000
Resultaat onbelaste periode	€	0

Binnen de context van de netto-voordeeltoerekening (een adequate verdeling van de gerealiseerde winst over de onbelaste en belaste periode aan de hand van de bedrijfsuitoefening), vanuit de ratio van afschrijvingen (lasten die worden opgeroepen door de aanschaffing van zaken die voor het drijven van een onderneming worden gebruik te verdelen over de jaren van gebruik) en om oneerlijke concurrentie zoveel mogelijk te voorkomen, heeft afschrijving op basis van de historische kostprijs mijn voorkeur. Dit moet dan niet gelden bij een grensoverschrijdende sfeerovergang, omdat dan tegenover de extra afschrijvingen een eindafrekening staat.89

Toon alle voetnoten

Voetnoten

Voetnoten

€ 900.000 -/- 5 jaar afschrijving ad € 27.000 (€ 135.000).

€ 765.000 -/- 5 jaar afschrijving ad € 27.000 (€ 135.000).

€ 960.000 -/- € 630.000.

€ 870.000 -/- 5 jaar afschrijving ad € 27.000 (€ 135.000).

€ 960.000 -/- € 735.000.

€ 870.000 -/- 5 jaar afschrijving ad € 26.100 (130.500).

€ 960.000 -/- 739.500.

Blijkens artikel 5, lid 2 krijgt de belastingplichtige in specifieke gevallen de mogelijkheid om de hieruit vloeiende belastingschuld gespreid over een periode van vijf jaar te voldoen.

Als de situatie vergeleken wordt van een onderneming die immigreert naar Nederland met een onderneming die op diezelfde dag belastingplichtig wordt door het vervallen van een vrijstelling, lijkt de immigrerende onderneming een voordeel te hebben. Deze onderneming mag immers op grond van de ATAD-richtlijn haar vermogensbestanddelen waarderen tegen de waarde in het economische verkeer en aan de hand van die waarde haar afschrijvingslast bepalen. De immigrerende onderneming heeft in de eerste jaren een voordeel als gevolg van de hogere afschrijvingen. Daar staat tegenover dat als in het land van vertrek is afgerekend, het belastingvoordeel in Nederland wordt gecompenseerd door een belastingnadeel in het buitenland. Zie hiervoor het volgende voorbeeld: Aanschafprijs vermogensbestanddeel € 100.000, Waarde op het moment van sfeerovergang € 110.000, verkoopprijs € 125.000 (vervreemding 5 jaar na aanvang belastingplicht), afschrijvingsperiode is 10 jaar, geen restwaarde. In dit geval zou € 15.000 in de Nederlandse heffing moeten worden betrokken. Voor de onderneming waarvan de vrijstelling vervalt geldt: Het resultaat dat in de heffing wordt betrokken is in totaal € 15.000 (€ 125. 000 -/- € 110.000). De afschrijving in de belaste periode is € 50.000 (5x 1/10^de van € 100.000). Voor de emigrerende onderneming geldt: Het resultaat dat in de Nederlandse heffing wordt betrokken is in totaal € 15.000 (€ 125.000 -/- € 110.000). De afschrijving in de belaste periode is € 55.000 (5x 1/10^de van € 110.000).