HR, 19-04-2024, nr. 21/04337

HR, 19-04-2024, nr. 21/04337

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Uitspraak 19‑04‑2024

Inhoudsindicatie

ECLI:NL:OGHACMB:2021:324 Arubaanse winstbelasting; art. 4 Landsverordening winstbelasting; geldverstrekking door vennootschap aan dochtervennootschap; onzakelijke lening?

Partij(en)

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 21/04337

Datum 19 april 2024

ARREST

in de zaak van

[X] N.V. (hierna: belanghebbende)

tegen

de MINISTER VAN FINANCIËN VAN ARUBA

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba van 6 augustus 2021, nr. AUA2020H000071., op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Aruba (nr. AUA201901313) betreffende een aan belanghebbende over het jaar 2012 opgelegde navorderingsaanslag in de winstbelasting.

1. Geding in cassatie

Belanghebbende, vertegenwoordigd door J.T. Folkeringa, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Minister, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.

2. Uitgangspunten in cassatie

2.1

Belanghebbende, een naar het recht van Aruba opgerichte naamloze vennootschap, dreef sinds 2006 een onderneming. De aandelen in belanghebbende werden voor 99,5 procent gehouden door een in Zwitserland gevestigde vennootschap (hierna: de Holding).

2.2

In 2006 heeft de Holding aan belanghebbende een bedrag van Afl. 925.335 verstrekt, welk bedrag zij als schuld aan de Holding op haar balans heeft opgenomen. In de jaren 2007 tot en met 2012 fluctueerde deze schuld van belanghebbende al naar gelang daarop werd afgelost of extra gelden werden verstrekt.

2.3

Halverwege het jaar 2011 zijn de activiteiten van belanghebbende gestaakt en is zij in liquidatie getreden. De liquidatie is op 27 augustus 2016 voltooid.

2.4

Belanghebbende heeft voor het jaar 2012 geen aangifte voor de winstbelasting gedaan, terwijl zij daartoe wel was uitgenodigd. De aanslag in de winstbelasting voor dat jaar is in 2015 opgelegd naar een ambtshalve vastgestelde winst van Afl. 63.250.

2.5

In 2017 heeft belanghebbende alsnog een aangiftebiljet voor de winstbelasting voor het jaar 2012 ingediend en daarop een verlies vermeld van Afl. 1.000. Per 31 december 2012 is op haar balans een bedrag van Afl. 750.164 aan kortlopende schuld vermeld en een gelijk bedrag aan negatief eigen vermogen. Volgens de balans per 31 december 2011 bedragen de schuld en het negatieve vermogen van belanghebbende Afl. 749.164.

2.6

De onderhavige navorderingsaanslag in de winstbelasting voor het jaar 2012 is, na verrekening van verliezen uit 2007 en 2008, opgelegd naar een winst van Afl. 500.500. De Inspecteur heeft daarbij in de winst begrepen een bedrag van Afl. 750.100 dat hij heeft aangemerkt als een belaste vrijval van de schuld van belanghebbende aan de Holding. Bij uitspraak op bezwaar heeft hij de vastgestelde winst verlaagd, tot Afl. 368.800, in verband met de verrekening van een verlies uit 2010.

3. De oordelen van het Hof

3.1

Voor het Hof was – voor zover in cassatie van belang – in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht het hiervoor in 2.6 vermelde bedrag van Afl. 750.100 tot de winst van 2012 heeft gerekend.

3.2

Het Hof heeft die vraag bevestigend beantwoord en daartoe onder meer het volgende geoordeeld. In hoger beroep is tussen partijen niet in geschil dat de bedragen die de Holding in 2006 en latere jaren aan belanghebbende heeft verstrekt, in civielrechtelijke zin moeten worden aangemerkt als een lening. Deze kwalificatie heeft in beginsel ook te gelden voor de toepassing van de fiscale wetgeving, tenzij zich een van de drie uitzonderingen voordoet als genoemd in het arrest van de Hoge Raad van 27 januari 1988, ECLI:NL:HR:1988:ZC3744. In deze zaak doet zich volgens het Hof geen van deze drie uitzonderingsgevallen voor. De door belanghebbende gestelde omstandigheid dat de gelden onder onzakelijke condities (groot risico, geen zekerheden, geen rente) door de Holding aan belanghebbende werden verstrekt, maakt niet dat reeds daarmee sprake is van een kapitaalverstrekking. Immers kan in dat geval sprake zijn van een lening met een onzakelijk debiteurenrisico, aldus het Hof.

4. Beoordeling van de klachten

4.1

De klachten houden in de eerste plaats in dat het Hof ten onrechte geen oordeel heeft gegeven over het standpunt van belanghebbende dat de geldverstrekking door de Holding moet worden aangemerkt als een onzakelijke lening. Volgens de klachten volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 28 februari 2014, ECLI:NL:HR:2014:417, dat als vaststaat dat de debiteur van een onzakelijke lening niet meer aan de aflossingsverplichting zal voldoen, het daaruit vanwege de vrijval van de schuld voortvloeiende voordeel bij die debiteur niet tot winst kan leiden, maar gelijk moet worden gesteld met een informele kapitaalstorting. Het Hof had dus moeten oordelen dat de Inspecteur het hiervoor in 2.6 genoemde bedrag van Afl. 750.100 ten onrechte tot de winst van 2012 heeft gerekend, aldus de klachten.

4.2.1

Blijkens de door belanghebbende in hoger beroep overgelegde pleitnota en het proces-verbaal van de zitting van het Hof heeft zij voor het Hof de hiervoor in 4.1 bedoelde stelling aangevoerd. Het Hof heeft in zijn uitspraak evenwel geen uitsluitsel gegeven over de vraag of de geldverstrekking door de Holding is aan te merken als onzakelijke lening. Als dat het geval zou zijn, had het Hof niet tot een ander oordeel kunnen komen dan dat het in het onderhavige jaar door de Inspecteur in aanmerking genomen voordeel wegens vrijval van de schuld bij belanghebbende opkomt in de kapitaalsfeer en niet tot haar winst is te rekenen.2.Het Hof had daarom deze essentiële stelling van belanghebbende niet onbehandeld mogen laten. De klachten worden in zoverre terecht voorgesteld maar kunnen, gelet op het hiernavolgende, niet tot cassatie leiden.

4.2.2

De stukken van het geding laten geen andere slotsom toe dan dat belanghebbende, op wie wegens het niet doen van de vereiste aangifte de last rust overtuigend aan te tonen dat de geldverstrekking van meet af aan een onzakelijke lening vormde van de Holding aan haar, onvoldoende feiten en omstandigheden heeft gesteld die de conclusie rechtvaardigen dat die geldverstrekking als onzakelijke lening moet worden aangemerkt. Het Hof had dus bij behandeling van de stelling van belanghebbende niet tot een ander oordeel kunnen komen.

4.3

De Hoge Raad heeft ook de klachten voor het overige over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

5. Proceskosten

De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

6. Beslissing

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.F. Faase en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 april 2024.

Beroepschrift 19‑04‑2024

Hoge Raad der Nederlanden

(belastingkamer) Postbus 20303

2500 EH Den Haag

23 september 2021

Betreft: beroepschrift gericht tegen de uitspraak van het HOF Aruba inzake [X] NV, datum uitspraak 6 augustus 2021(AUA2020H00007)

Edelgrootachtbare heren,

Namens client [X] NV (belanghebbende) tekenen wij hoger beroep aan tegen de bovenstaande uitspraak van het Gemeenschappelijk van justitie van Aruba (als bijlage treft u deze uitspraak aan).

1. Ontvankelijkheid

•

Op 30 juni 2017 is de navorderingsaanslag winstbelasting 2012 ten name van [X] NV opgelegd, ten bedrage van Afl. 122.444.

•

Op 31 maart 2013 was de ambtshalve aanslag winstbelasting ten name van [X] NV opgelegd voor het bedrag van Afl. 17.696.

•

De inspecteur is bij het opleggen van de aanslag van 30 juni 2017 uitgegaan van een belastbare grondslag van Afl. 500.000. Dat is gebaseerd op een winstcorrectie van Afl. 750.000 minus de verrekenbare verliezen.

•

Op 14 juli 2017 is er bezwaar aangetekend tegen de navorderingsaanslag en is de inspecteur verzocht om deze aanslag te verminderen naar Afl. nihil.

•

Op 27 februari 2019 heeft de inspecteur medegedeeld het bezwaar gedeeltelijk af te wijzen. In het schrijven van 25 maart 2019 heeft de inspecteur dit ook aangegeven (zie bijlage)

•

De gedeeltelijke afwijzing houdt in dat de navorderingsaanslag is verminderd door nog rekening te houden met het compensabele verlies uit 2010 ten bedrage van Afl. 131.764.

•

Op 18 april jl is er pro forma beroep tegen voormelde beslissing aangetekend.

•

De Raad van Beroep voor belastingzaken heeft tot 7 juni a.s. de tijd gegeven om het beroep nader te motiveren.

•

Op 9 december 2019 heeft de Raad uitspraak gedaan.

•

Op 31 januari 2020 heeft belanghebbende daar beroep tegen aangetekend.

•

Op 24 februari 2021 heeft er een zitting plaatsgevonden. In die zitting heeft belanghebbende de bijgevoegde pleitnota (bijlage 2 overlegd, welke naar de Griffier is verstuurd op 21 februari 2021). Gemachtigde heeft aangegeven ter zitting dat de lening in ieder geval onzakelijk was en dat dit derhalve niet tot een kwijtscheldingswinst kan leiden bij [X] NV.

•

Op 6 augustus 2021 heeft het HOF uitspraak gedaan. Het HOF heeft het standpunt van de Raad bevestigd en is niet ingegaan op de relatie tussen kwijtscheldingswinst en de onzakelijke lening.

•

Tegen deze uitspraak is hierbij tijdig beroep aangetekend.

2. Uitgangspunten:

•

Belastingplichtige was in 2006 aangevangen met bedrijfs retail activiteiten, zijnde een badkamer tegelwinkel te Aruba. In 2011 zijn de activiteiten gestaakt vanwege de structurele verlies situatie.

•

De aandeelhouder / investeerder was woonachtig te Sint Maarten [A] on [B] on namens deze de vennootschap [C] SA (Holding). Zie ook de balans over 2009 en de aangifte waaruit dit blijkt.

•

De vennootschap was structureel verliesgevend.

•

De investering is gefinancierd door de aandeelhouder. De vordering van de aandeelhouder was als volgt:

—

Per 1 januari 2009 Afl. 1.060.000

—

Per 1 januari 2010 Afl. 940.797

—

Per 1 januari 2011 Afl. 687.455

—

Per 1 januari 2012 Afl. 750.000

•

De inspecteur is de mening toegedaan dat de belaste grondslag bedraagt Afl 368.236 (Afl. 500.000 minus Afl. 131.764). Op grond daarvan bedraagt de totaal te betalen winstbelasting volgens de inspecteur Afl. 103.106.

•

Op grond van de aangifte winstbelasting 2012 was er geen winstbelasting verschuldigd zie bijlage.

•

Op grond van de aangifte winstbelasting 2010, 2009 en 2008 (zie bijlagen, aangiften waren opgesteld door Ernst & Young) bedroegen de (compensabele) verliezen over het jaar als volgt:

2008: Afl. 163.153.

—

2009: Afl. 86.447.

—

2010: Afl. 131.764.

3. Standpunt inspecteur

De inspecteur is bij het opleggen van de aanslag winstbelasting 2012 afgeweken van de aangifte. De inspecteur is van mening dat de schuld per die datum van Afl. 750.000 aan de aandeelhouder is kwijtgescholden. Volgens de inspecteur was er daardoor sprake van een belaste kwijtscheldingswinst. Volgens de inspecteur kan er voorts geen sprake zijn geweest van een kapitaalverstrekking.

4. Standpunt Gerecht in eerste aanleg

De geldverstrekking kwalificeert fiscaal niet als kapitaal conform het standpunt van de inspecteur.

5. Standpunt HOF

Het HOF herhaalt dit standpunt onder verwijzing naar de leer voor de fiscale kapitaalstortingen.

6. Geschil

1.

Een onzakelijke lening tussen gelieerde partijen zoals in casu het geval is, kan bij belanghebbende niet kwijtscheldingwinst leiden (het HOF heeft dit standpunt ondanks de toezegging tijdens de zitting niet beoordeeld).

2.

Subsidiair is belanghebbende van mening dat er sprake is van kapitaal, zodat er geen sprake kan zijn van kwijtscheldingswinst.

3.

Tenslotte, is belanghebbende van mening dat het heffen van belasting over de kwijtscheldingwinst in strijd is met het totaal winstbeginsel.

7. Standpunt belanghebbende

Onzakelijke lening

In de pleitnota en ter zitting had belanghebbende naar voren gebracht dat als de vordering niet als kapitaal wordt aangemerkt dat er in ieder sprake is van een onzakelijke lening. Het staat buiten kijf dat de lening in ieder geval onzakelijk is, hetgeen ook wordt beaamd in het uitspraak van het HOF (punt 5.10). Het HOF geeft weer in dat punt dat als er geen sprake is van een kapitaalverstrekking dat er dan sprake kan zijn van een lening met een onzakelijk debiteurenrisico (de zogenaamde onzakelijke lening).

Er waren geen leningsovereenkomsten, er was geen aflossingstermijn, geen zekerheden en er was geen rente schriftelijk overeengekomen. In casu is er overduidelijk sprake van een onzakelijke lening (als er geen sprake is van kapitaal), immers geen enkele debiteur (derde partij) zou onder deze voorwaarden zo'n lening hebben verstrekt. De terugbetaling was geheel afhankelijk van het reilen en zeilen van de debiteur en was vol risico's.

Door belanghebbende was tijdens de zitting conform de pleitnota naar voren gebracht onder verwijzing naar jurisprudentie, dat als een onzakelijke lening is verstrekt tussen gelieerde partijen dat een kwijtscheldingswinst bij de debiteur niet opkomt in de onderneming sfeer en derhalve niet is belast met winstbelasting op Aruba.

Tijdens de zitting had het HOF toegezegd op dit punt nader te zullen ingaan en het arrest BNB 2014/98 in dat verband te zullen beoordelen.

In de pleitnota is het volgende naar voren gebracht — betreft citaat uit het Weekblad voor fiscaal recht (zie bijlage 3, punt 3.4):

‘Tenslotte, het staat buiten kijf dat er als er sprake zou zijn van een lening (en niet van informeel kapitaal) dat deze lening als onzakelijk wordt aangemerkt, immers, bij het verstrekken van deze lening uit aandeelhoudersmotieven is er een onzakelijk debiteurenrisico aanvaard. De lening was niet schriftelijk vastgelegd, er waren geen zekerheden bedongen en er was geen aflossingschema overeengekomen. In BNB 2014/98 geeft de Hoge Raad weer dat als de van een onzakelijke lening niet meer aan de aflossingsverplichting zal voldoen dat verlies gelijk moet worden gesteld met een informele kapitaalstorting (bijvoorbeeld op het moment van liquidatie of kwijtschelding). Daaruit volgt dat een fiscale kapitaalstorting fiscaal niet tot kwijtscheldingswinst kan leiden bij de debiteur.’

Ter toelichting is per de datum van de mondelinge behandeling naar de griffier verzonden per mail bijlage 3 en bijlage 4 (BNB 2016/133). Het HOF is ondanks dat dit aan de orde is gekomen in de zitting en ondanks de verwijzingen naar jurisprudentie daarover, niet ingegaan op de relatie tussen de onzakelijke lening en kwijtscheldingswinst bij de debiteur.

Wij vragen de Hoge Raad daarover voor deze casus een oordeel te geven. Concluderend stellen wij dat er sprake is van een onzakelijke lening. De kwijtschelding daarvan kan bij de debiteur in casu niet leiden tot een kwijtscheldingswinst. Dit standpunt wordt onderstreept door de genoemde uitspraken van de Hoge Raad en door de fiscale literatuur hierover.

Kapitaalstorting

Subsidiair zijn wij van mening dat in casu er zo veel risico is gelopen over een geldverstrekking in een risicovolle onderneming dat dit het karakter heeft van een fiscale kapitaalstorting. In dat geval kan de kwijtschelding niet leiden tot een winstneming bij de debiteur. De feiten spreken voor zich, door de geldverstrekking was er als het ware sprake van een participatie in de debiteur in plaats van een normale geldverstrekking. De crediteur aandeelhouder stelde gelden ter beschikking waarbij de betalingen afhingen van het resultaat en cash flow. Dit heeft derhalve sterk het karakter van fiscaal kapitaal.

Tenslotte, de Landsverordening winstbelasting kent op Aruba geen kwijtscheldingswinstbepaling. Daarbij komt, fiscale verliezen zijn slechts vijf jaar compensabel met toekomstige winsten.

Het belasten van een kwijtscheldingswinst is daarmee in strijd met het totaal winstbeginsel. Dit kan immers leiden tot een onevenredige heffing waarbij resultaten worden belast terwijl er geen winst is behaald gedurende het bestaan van de vennootschap.

De vennootschap heeft dan weliswaar geen middelen om deze belasting te voldoen. De bestuurder is daarentegen aansprakelijk voor deze belasting. De uitspraak van de Raad over deze casus heeft grote impact bij faillissementen op Aruba. De impact die dit voor failliete vennootschappen en bestuurder heeft zal groot zijn.

Gemachtigde is derhalve van mening dat de aanslag winstbelasting 2012 dient te worden verminderd naar Afl. nihil. Van een belaste kwijtscheldingswinst van Afl. 750.000 kan er geen sprake zijn om de hierboven genoemde redenen. De aanslag dient derhalve te worden vernietigd.

Hoogachtend,

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.