5.3.7 Tussenconclusie

Legitimiteit

De verkrijger kan moeilijkheden ondervinden om de verschuldigde erfbelasting te voldoen. De continuïteit van de onderneming kan worden bedreigd als de middelen ter voldoening van de belasting uit de onderneming moeten worden gehaald. Overheidsingrijpen kan legitiem zijn.

++

De verkrijger kan moeilijkheden ondervinden om de verschuldigde schenkbelasting te voldoen. Naar mijn mening is het evenwel niet aan de overheid om in te grijpen. Het is een bewuste keuze van de overdrager om te schenken.

- -

Gelijkheid: mensenrechtenverdragen

Vrijstelling verschil tussen liquidatiewaarde en lagere waarde going concern. Gelijke gevallen: Door het stellen van een voortzettingsvereiste is het gekozen middel proportioneel gegeven het doel. Ongelijke gevallen: er is geen sprake van een overduidelijke onevenredige ongelijke behandeling.

++

Vrijstelling ondernemingsvermogen tot een bedrag van € 1.028.132 en daarboven 83% van het ondernemingsvermogen (waarde going concern).Gelijke gevallen: deze vrijstelling is in de huidige vormgeving niet meer proportioneel gegeven het doel. Ongelijke gevallen: er is sprake van een overduidelijke onevenredige ongelijke behandeling.

- -

Uitstel van betaling ten aanzien van 17% van het ondernemingsvermogen. Gelijke gevallen: er is sprake van een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de verschillende behandeling van verkrijgers van ondernemingsvermogen en verkrijgers van nietondernemingsvermogen. Ongelijke gevallen: geen sprake van een overduidelijke onevenredige ongelijke behandeling.

++

Uitstel van betaling voor verkrijgers van onderbedelingsvorderingen. Gelijke gevallen: Er is sprake van een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de verschillende behandeling van verkrijgers van onderbedelingsvorderingen en andere verkrijgers van nietondernemingsvermogen indien de wettelijke verdeling van toepassing is. Bij testamenten is dit alleen zo indien de voortzetter op grond van het testament verplicht is de erfbelasting voor te schieten. Er is wel sprake van strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel indien verkrijgers van onderbedelingsvorderingen worden vergeleken met verkrijgers van ondernemingsvermogen. Ongelijke gevallen: er is sprake van een overduidelijke onevenredige ongelijke behandeling van verkrijgers van onderbedelingsvorderingen en verkrijgers van ondernemingsvermogen.

-

Gelijkheid: draagkrachtbeginsel

De voorwaardelijke vrijstellingsfaciliteit die ziet op het verschil tussen de liquidatiewaarde en de waarde going concern voldoet aan het draagkrachtbeginsel. Indien een belastingplichtige een onderneming verkrijgt en vervolgens voortzet, wordt zijn draagkrachtvermeerdering bepaald door de waarde going concern. Hij realiseert de liquidatiewaarde niet. Voorwaarde is wel dat er een voortzettingstermijn geldt.

+

De voorwaardelijke vrijstellingsfaciliteit die ziet op het overige ondernemingsvermogen is niet in overeenstemming met het draagkrachtbeginsel. De draagkracht van de verkrijger wordt wel degelijk vermeerderd. Op grond van art. 1 SW 1956 moet deze verkrijging in de heffing worden betrokken. Eventuele liquiditeitsproblemen behoeven niet met een vrijstellingsfaciliteit te worden opgelost.

- -

De in art. 25, twaalfde en dertiende lid, IW 1990 opgenomen invorderingsfaciliteiten zijn in overeenstemming met het draagkrachtbeginsel. Invorderingsfaciliteit zijn bij uitstek instrumenten om liquiditeitsproblemen op te lossen.

++

Neutraliteit

Overdracht bij leven versus overdracht door overlijden. De huidige vrijstellingsfaciliteit is te ruim en werkt daardoor verstorend. Hoe hoger het bedrag van de voorwaardelijke vrijstelling is, hoe aantrekkelijker het wordt te wachten met de overdracht tot het moment dat de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de schenk- en erfbelasting kan worden benut.

- -

Het gedrag van belastingplichtigen als gevolg van de scheiding tussen ondernemingsvermogen en nietondernemingsvermogen wordt beïnvloed. Belastingplichtigen zullen naar wegen zoeken niet-ondernemingsvermogen om te zetten in ondernemingsvermogen.

- -

Uit onderzoek blijkt dat bedrijfsopvolgingsfaciliteiten die zich beperken tot de familiesfeer ertoe kunnen leiden dat minder gekwalificeerde erfgenamen een onderneming voortzetten terwijl zij dit zonder faciliteiten niet zouden doen. De keuze voor een opvolger wordt beïnvloed door faciliteiten.

- -

Doeltreffendheid

Het doel van de faciliteit is te voorkomen dat middelen uit de onderneming moeten worden gehaald om de belasting te voldoen. Zowel met een vrijstellingsfaciliteit als een invorderingsfaciliteit wordt dit doel bereikt.

++

Als gevolg van de keuze voor het begrip ‘objectieve onderneming’ voor de vrijstelling kan de vrijstelling meermalen worden benut indien een belastingplichtige meer IB-ondernemingen bezit dan wel meer directe belangen heeft in verschillende kapitaalvennootschappen (in plaats van een holdingstructuur).

- -

Ten aanzien van IB-ondernemingen geldt dat vermogensbestanddelen alleen kwalificeren als ondernemingsvermogen voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit indien zij voor de inkomstenbelasting tot het ondernemingsvermogen zijn gerekend. De keuze om aan te sluiten bij de keuze voor de inkomstenbelasting acht ik niet doeltreffend.

-

Voor buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen geldt dat tot het ondernemingsvermogen slechts onroerende zaken kunnen worden gerekend. Dit acht ik te beperkt.

-

De verkrijging van een medegerechtigdheid kwalificeert slechts onder voorwaarden voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. De eis dat de medegerechtigdheid een rechtstreekse voortzetting moet vormen van een eerder door de erflater of schenker gedreven materiële onderneming (dit geldt tevens indien een kapitaalvennootschap de medegerechtigdheid houdt; de vennootschap moet dan eerst een materiële onderneming hebben gedreven) is niet doeltreffend.

- -

Het aansluiten bij het materiële ondernemingsbegrip waar het betreft de verkrijging van een ab in een kapitaalvennootschap is doeltreffend. De regering wil immers reële bedrijfsoverdrachten faciliteren. Dat vervolgens moet worden bepaald of vermogensbestanddelen tot het ondernemingsvermogen van die materiële onderneming behoren acht ik juist. Dit is wel wezensvreemd omdat een kapitaalvennootschap geacht wordt haar onderneming met het gehele vermogen te drijven. De vraag of sprake is van ondernemingsvermogen is dus alleen relevant op het moment van de verkrijging.

++

Vanuit de doelstelling van de overheid dat de belastingclaim geen bedreiging mag vormen voor de continuïteit van de onderneming is de positie van de erflater/schenker niet relevant. Het gaat erom dat sprake is van een materiële onderneming. De beperkingen ten aanzien van het type ab van de schenker/erflater zijn niet doeltreffend.

- -

Er worden geen eisen gesteld aan het belang dat de opvolger in een kapitaalvennootschap verkrijgt. Dit sluit niet aan bij het standpunt van de regering dat verkregen moet worden door een ondernemer. Dit laatste standpunt onderschrijf ik.

- -

Een voortzettingsvereiste kan niet ontbreken indien het doel is alleen reële bedrijfsopvolgingen te faciliteren. Zeker als, zoals onder de huidige SW 1956, sprake is van een zeer genereuze vrijstellingsfaciliteit. Een voortzettingstermijn van vijf jaren is naar mijn mening de ondergrens. De keerzijde is wel dat dit overdrachten gedurende de voortzettingsperiode beperkt.

++

De in art. 35f, derde lid, SW 1956 genoemde termijn van twee jaren kan knellend werken.

- -

Doelmatigheid

Van de vrijstellings- en invorderingsfaciliteiten kan ook gebruik worden gemaakt als de belastingheffing niet tot liquiditeitsproblemen leidt. Dit leidt tot cadeaueffecten. Ook is het zo dat het niet nodig is een vrijstellingsfaciliteit te verlenen om het doel te bereiken. Een invorderingsfaciliteit zou volstaan.

- -

De beleggingsmarge van 5% van de waarde in het economische verkeer van het ondernemingsvermogen is doelmatig indien op het eerste gezicht duidelijk is dat weinig beleggingsvermogen aanwezig is. Dit weegt evenwel niet op tegen de kosten voor de overheid naarmate het ondernemingsvermogen toeneemt en dus ook het bedrag aan beleggingsvermogen dat op grond van de doelmatigheidsmarge als ondernemingsvermogen gaat kwalificeren.

- -

De uitsluiting van verschillende aandelenbelangen maakt de regeling onnodig gecompliceerd.

- -

De belastingplichtige verkeert onnodig lang in onzekerheid of voldaan is aan het voortzettingsvereiste.

-