14.2.2 Schenkings- en successierecht

Net als bij de inkomstenbelasting kon voor 2010 voor de heffing van schenkings- en successierecht een onderscheid gemaakt worden tussen fixed en discretionary trusts. Ten aanzien van een fixed trust kon betoogd worden dat de inbreng van vermogen in de trust een schenking was aan de beneficiaries die een afdwingbaar recht jegens de trust verkregen. Voor een schenking zijn drie elementen nodig: (i) verarming van de schenker, (ii) verrijking van de begiftigde en (iii) een bevoordelingsbedoeling bij de schenker. In geval van een fixed trust doet zich een verarming van de settlor voor (in ieder geval bij een irrevocable trust) en wordt de beneficiary verrijkt doordat hij een afdwingbaar recht verkrijgt. In beginsel zal de settlor de verrijking van de beneficiary bovendien beoogd hebben, nog los van de omstandigheid dat de bevoordelingsbedoeling in de jurisprudentie in hoge mate geobjectiveerd is.1 In sommige situaties lag een parallel met de erfrechtelijke verkrijging overigens meer voor de hand, indien de toekenning van de rechtens afdwingbare aanspraak van de beneficiary zijn oorzaak vond in het overlijden van de settlor. Hierbij kan gedacht worden aan een settlor die per testament een irrevocable fixed trust instelt, waarbij de langstlevende echtgenoot het life interest van het trustvermogen krijgt en de kinderen remaindermen zijn.

Bij een fixed trust zou ik in principe geen onderscheid willen maken tussen revocable en irrevocable trusts: ook bij een revocable trust wordt de beneficiary bevoordeeld, met dien verstande dat hieraan een (al dan niet zuiver potestatieve) voorwaarde van herroeping verbonden is. Ook een voorwaardelijke of herroepelijke schenking wordt als geldig beschouwd tot het moment van vervulling van de voorwaarde c.q. de ontbinding en de begiftigde is direct belasting verschuldigd, met dien verstande dat (gedeeltelijke) restitutie kan plaatsvinden op grond van artikel 53 SW indien de schenking op een later moment ontbonden wordt. Het lijkt mij redelijk om voor rechten jegens een fixed trust een vergelijkbare benadering te hanteren.2 Bovendien zullen deze rechten in voorkomend geval in de heffing van inkomstenbelasting betrokken worden bij de beneficiaries en het zou daarmee niet consistent zijn om deze rechten dan voor de toepassing van de Successiewet niet in aanmerking te nemen. Uitkeringen door de trustee aan de beneficiaries die een rechtens afdwingbare aanspraak hebben waren niet belast met schenkingsrecht. Deze waren dan immers gebaseerd op een verplichting jegens de beneficiaries, waarbij bij het ontstaan van de aanspraak reeds schenkings- of successierecht geheven is, althans als de settlor (al dan niet fictief) in Nederland woonde.

Bij een (irrevocable) discretionary trust werd de inbreng van vermogen door de settlor op grond van de zogenoemde trustarresten3 gezien als een schenking door de settlor aan de trust als doelvermogen. Kort gezegd overweegt de Hoge Raad in deze arresten dat geen van de bij de trust betrokken personen in de positie is dat hij enig recht met vermogenswaarde aan de trust kan ontlenen. Desalniettemin is sprake van een verarming van de settlor, die zijn oorzaak vindt in vrijgevigheid. Vervolgens overweegt de Hoge Raad dat het niet binnen het stelsel van de Successiewet past dat iemand zich zonder belastingheffing van zijn vermogen ontdoet en komt hij met de trust als doelvermogen als verkrijger.

De inbreng van vermogen door een (al dan niet fictief) in Nederland woonachtige settlor leidde derhalve tot de verschuldigdheid van schenkingsrecht. Een uitkering door de trustee aan een beneficiary leidde daarentegen in principe niet tot de verschuldigdheid van belasting. Dit zou dan een schenking van de trust aan de beneficiary zijn, maar dit leidde doorgaans niet tot een in Nederland belastbare schenking, aangezien de trustee, en daarmee de trust, in principe altijd buiten Nederland gevestigd was.

Zeker bij een revocable discretionary trust, maar onder omstandigheden ook bij een irrevocable trust, kan men zich weer de vraag stellen of het vermogen aan de settlor toegerekend dient te worden. Hiervoor kan naar mijn mening teruggevallen worden op het in paragraaf 14.2.1 hiervoor genoemde beschikkingsmachtcriterium: indien het trustvermogen voor inkomstenbelastingdoeleinden geacht wordt het vermogen van de settlor niet verlaten te hebben, omdat hij hierover kan blijven beschikken als ware het zijn eigen vermogen, dan is dat logischerwijs evenzeer het geval voor de toepassing van de Successiewet. De consequentie hiervan zou zijn dat de inbreng van het vermogen in de trust genegeerd moet worden en dat een uitkering door de trust gezien moet worden als een schenking door de settlor.4