8.2.4.2.6.1 Praktijk lidstaten

In de Nederlandse praktijk is het niet ongebruikelijk dat een gemeente aan de vergunning voor de bouw van nieuwe gebouwen de voorwaarde verbindt dat de belastingplichtige die het project uitvoert, zoals een projectontwikkelaar of woningcorporatie, gehouden is om gemeenschapsvoorzieningen te realiseren en deze om niet of tegen een symbolische vergoeding over te dragen aan de gemeente.1 Deze situatie of vergelijkbare situaties komen ook in andere lidstaten voor. Het Fiscal Committee van de Confédération Fiscale Européenne (CFE) merkt in dit verband op: “It is common practice for local authorities to require developers to undertake works on schools, playgrounds and roads and other infrastructure free of charge “as a condition for” granting a developer a permit in respect of other developments that they propose to sell. Frequently, these infrastructure projects will be on land owned by the authority.” En: “Rather than providing construction services, in some cases developers will transfer the ownership of land to an authority after construction works have been undertaken.”2 Verricht de belastingplichtige voor het overige uitsluitend belaste handelingen, zoals de levering van bouwterreinen en/of nieuwe (gedeelten van) gebouwen, of is hij voornemens dit te gaan doen, dan rijst de vraag of deze handeling om niet met zich brengt dat geen recht op aftrek bestaat voor de btw op de hieraan toerekenbare kosten. Indien die vraag ontkennend moet worden beantwoord, dan rijst bij een belastingplichtige die zowel belaste als vrijgestelde handelingen verricht, zoals een woningcorporatie, de vraag of sprake is van directe of algemene kosten.

In haar conclusie in de zaak Iberdrola refereert A-G Kokott aan de vaste rechtspraak van het Duitse Bundesfinanzhof op grond waarvan voor de aanleg van infrastructurele voorzieningen ten algemene nutte de investeerder niet het recht geeft om btw-aftrek te trekken, ook al kan hij zijn aan btw onderworpen bouwproject enkel realiseren door voorafgaandelijk die voorzieningen aan te leggen.3 De zaak Iberdrola laat zien dat de Bulgaarse fiscus op dezelfde golflengte zat als het Bundesfinanzhof. In deze zaak verrichte Iberdrola om niet (ver)bouwwerkzaamheden aan een pompstation voor afvalwater dat eigendom was van de gemeente. Na voltooiing van die werkzaamheden konden de 300 (voor belaste verhuur bestemde) vakantieappartementen die Iberdrola van plan was te realiseren op dit pompstation worden aangesloten. Die aansluiting zou zonder dat herstel niet mogelijk zijn, omdat het pompstation in onherstelde staat volgens een deskundige onmogelijk ook nog het afvalwater kan zuiveren uit de nieuwe leidingen die werden aangelegd voor de gebouwen van Iberdrola.4 Op grond van het Bulgaarse recht volstond het voor een aftrekweigering dat de herstelwerkzaamheden door Iberdrola om niet werden verricht. Voor die aftrekbeperking werd niet in aanmerking genomen of de gemeente deze dienst gebruikte in het kader van haar economische activiteit dan wel voor andere dan bedrijfsdoeleinden (lees: niet-bedrijfsdoeleinden) en evenmin of deze dienst ook door Iberdrola werd gebruikt voor haar (voorgenomen) belaste handelingen.5

In Nederland is door de Hoge Raad geoordeeld dat een bedrijf dat in overleg met de gemeente reconstructiewerkzaamheden aan een openbare weg had laten verrichten recht heeft op volledige btw-aftrek.6 Omdat het in deze zaak ging om een belastingplichtige die uitsluitend belaste handelingen verrichtte, kan hieruit niet worden opgemaakt of naar het oordeel van de Hoge Raad sprake was van directe of algemene kosten. In het Nederlandse beleid wordt hierover wel een expliciet standpunt ingenomen. Op grond van dit beleid wordt als uitgangspunt gehanteerd dat de kosten voor de aanleg van de gemeenschapsvoorzieningen die door de belastingplichtige om niet of tegen een symbolische vergoeding aan de gemeente worden overgedragen niet rechtstreeks en onmiddellijk samenhangen met één of meer (voorgenomen) belaste handelingen van de belastingplichtige. Niettemin worden deze kosten op grond van het Nederlandse beleid wel aangemerkt als kosten die rechtstreeks en onmiddellijk samenhangen met de gehele bedrijfsactiviteit waardoor – afhankelijk van de belastbare handelingen die de belastingplichtige verricht – gehele of gedeeltelijke btw-aftrek mogelijk is (zie paragraaf 8.2.4.2.3).7 Ook het Belgische Hof van Cassatie heeft deze kosten aangemerkt als algemene kosten en uit de verwijzingsbeslissing in de prejudiciële zaak Mitteldeutsche Hartstein-Industrie is af te leiden dat ook het Oostenrijkse Verwaltungsgericht dit oordeel is toegedaan.8 In het Iberdrola-arrest9 heeft het Hof duidelijk gemaakt dat het om niet (ver)bouwen van een pompstation van afvalwater dat toebehoort aan de gemeente geen blokkade vormt voor het recht op (volledige) btw-aftrek. Daarnaast kan uit dit arrest naar mijn mening worden opgemaakt dat de kosten voor deze handeling om niet directe kosten kunnen zijn. In het Mitteldeutsche Hartstein-Industrie-arrest borduurt het Hof van Justitie hierop voort. In deze zaak had Mitteldeutsche Hartstein-Industrie een vergunning gekregen om een kalksteengroeve te exploiteren onder de voorwaarde dat zij de toegang tot deze steengroeve via een openbare weg van de gemeente zou uitbreiden en de kosten hiervan zou dragen. Ook in het om niet uitbreiden van de gemeentelijke openbare weg ziet het Hof geen belemmering voor het recht op aftrek.10 Dat de zaak Mitteldeutsche Hartstein-Industrie zonder conclusie is berecht, laat zien dat volgens het Hof van Justitie geen nieuwe rechtsvraag aan de orde is (paragraaf 2.3.5.1). Om die reden zal in de volgende paragrafen primair aandacht worden geschonken aan het Iberdrola-arrest en de betekenis van dit arrest, aangezien in dit arrest de rechtsregel wordt gegeven die in het Mitteldeutsche Hartstein-Industrie-arrest wordt bevestigd.