5.3.6 Doelmatigheid

Ook voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de schenk- en erfbelasting geldt dat de kans aanwezig is dat belastingplichtigen gebruikmaken van de faciliteit terwijl ze deze niet nodig hebben. Dit geldt ook voor de in art. 25, twaalfde en dertiende lid IW 1990 opgenomen invorderingsfaciliteiten. Er hoeft niet te worden aangetoond dat daadwerkelijk sprake is van een liquiditeitsprobleem. In die zin zijn de faciliteiten niet doelmatig.1

In paragraaf 5.3.5.4.a kwam aan de orde dat een belastingplichtige met directe belangen in verschillende vennootschappen zoveel keer de in art. 35b, eerste lid, onderdeel a, SW 1956 opgenomen (voorwaardelijke) vrijstelling kan benutten. Dit komt omdat in genoemde bepaling wordt aangesloten bij het begrip ‘objectieve onderneming’. Het ligt voor de hand dat belastingplichtigen hierop gaan anticiperen.2 Ook leidt de dubbele structuur (100% vrijstelling ondernemingsvermogen tot een bedrag van inmiddels € 1.028.132 in combinatie met de 83%-vrijstelling voor het restant van het ondernemingsvermogen) tot ingewikkelde berekeningen. Dit was anders onder de tot 1 januari 2010 geldende wetgeving. Toen bedroeg de vrijstelling nog een bepaald percentage van het ondernemingsvermogen. De staatssecretaris heeft in een brief3 aangegeven dat hem signalen uit de praktijk hebben bereikt dat de dubbele structuur voor problemen zorgt.4 De staatssecretaris heeft in dezelfde brief toegezegd in 2011 de faciliteit op dit punt te evalueren. Tot op heden is hier geen uitvoering aan gegeven.5 In paragraaf 6.3.2.2 doe ik aanbevelingen om de faciliteit op dit punt doelmatiger te maken.

Om de faciliteit toe te kunnen passen moet ten aanzien van kapitaalvennootschappen een onderscheid worden gemaakt tussen ondernemingsvermogen en beleggingsvermogen. Dit zal niet altijd een gemakkelijke opgave zijn.6 Ook is het lastig vast te stellen aan welke activa schulden moeten worden toegerekend. Daarnaast levert het voorgaande voor de overheid uitvoeringskosten op. De fiscus moet controleren of het gemaakte onderscheid juist is gemaakt.

De wetgever heeft met art. 35c, eerste lid, onderdeel c, ten tweede, SW 1956 een doelmatigheidsmarge geïntroduceerd. Ik ben van mening dat deze bepaling zou moeten komen te vervallen.7 Voor de argumentatie wordt verwezen naar paragraaf 4.2.4.3.e.

De wetgeving is voorts ingewikkeld te noemen omdat bepaalde tot het ab behorende belangen worden uitgesloten in art. 35c SW 1956. Ook worden belangen van minder dan 5% in het geplaatste aandelenkapitaal verschillend behandeld. Zie hiervoor eveneens paragraaf 4.2.4.3.e. Hetgeen daar aan de orde is geweest voor de doorschuiffaciliteiten geldt onverkort voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de schenk- en erfbelasting.

De in art. 35c, vijfde lid, SW 1956 opgenomen bepaling (indirecte belangen) is naar mijn mening goed toepasbaar indien alleen sprake is van gewone aandelen. Dat de consolidatie van de bezittingen en schulden van holding- en werkmaatschappijen lastig kan zijn valt niet te voorkomen. De onder art. 35c, vijfde lid, SW 1956 opgenomen voorwaarden ten aanzien van indirecte belangen van minder dan 5%, doch ten minste 0,5% maken de regelgeving beduidend ingewikkelder.8 Niet duidelijk is verder hoe moet worden omgegaan met situaties waarbij op één of meer niveaus sprake is van verschillende soorten aandelen.9 Omdat het hier evenwel om de vraag gaat of sprake is van een indirect soort ab ga ik op dit vraagstuk niet verder in. In het kader van dit onderzoek gaat het erom of het ab kwalificeert als aandelenbelang waarop de bedrijfsopvolgingsfaciliteit kan worden toegepast. Indien vastgesteld kan worden dat een indirect belang kwalificeert als indirect ab kan op grond van de wettekst de bedrijfsopvolgingsfaciliteit worden toegepast voor zover verder aan de voorwaarden wordt voldaan.

De verzoeken om de voorwaardelijke vrijstellingsfaciliteit te kunnen benutten en uitstel van betaling op grond van art. 25, twaalfde lid, IW 1990 te kunnen krijgen voor de geconserveerde waarde moeten gelijktijdig met de aangifte worden gedaan (art. 35b, zevende lid, SW 1956). Het aanslagbiljet zal – informatief – de belastingbedragen behorende bij de voorwaardelijke vrijstelling vermelden, alsmede de door de inspecteur in aanmerking genomen waarde van het ondernemingsvermogen.10 Op grond van art. 37, vierde lid, SW 1956 staan tegen de waardering van het ondernemingsvermogen geen rechtsmiddelen open indien de verkrijgers al eerder een aanslag hebben gehad waarin het ondernemingsvermogen in de grondslag is betrokken en waartegen zij in bezwaar en beroep hadden kunnen komen.11

Er worden geen conserverende aanslagen meer opgelegd waar het betreft de voorwaardelijke vrijstellingsfaciliteiten. In meer dan 90% van de gevallen bleken de verkrijgers te voldoen aan de voortzettingsvereisten.12 Indien niet aan het voortzettingsvereiste wordt voldaan, moet de verkrijger hiervan aangifte doen binnen acht maanden na de desbetreffende gebeurtenis. Gerekend vanaf de dag na deze gebeurtenis kan de inspecteur gedurende vijf jaren navorderen (art. 66, eerste lid, ten derde, SW 1956). De NOB13 merkt terecht op dat hiermee de rechtspositie van de belastingplichtige verslechtert. Er bestaat pas zekerheid of voldaan is aan het voortzettingsvereiste als de navorderingstermijn is verstreken.