Einde inhoudsopgave
Splitsing in de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (FM nr. 171) 2021/10.2.1
10.2.1 Wanneer is sprake van een splitsing?
Mr. dr. G.C. van der Burgt, datum 29-11-2021
- Datum
29-11-2021
- Auteur
Mr. dr. G.C. van der Burgt
- JCDI
JCDI:ADS491531:1
- Vakgebied(en)
Vennootschapsbelasting (V)
Voetnoten
Voetnoten
Zo’n verwijzing ontbreekt ook in de fiscale splitsingsbepalingen voor aandeelhouders, leden, schuldeisers, winstbewijs- en optiehouders. Zie art. 8, lid 1, Wet VPB 1969 jo. art. 3.56 Wet IB 2001. Zie ook art. 17, lid 3, onderdeel b en art. 18, lid 5, Wet VPB 1969 jo. art. 4.16, lid 1, onderdeel d, Wet IB 2001. Hierna verwijs ik wat betreft genoemde (potentieel toekomstige) participanten en schuldeisers veelal alleen naar de kernbepaling, te weten art. 3.56 Wet IB 2001.
Zie onderdeel 7.6 van deze conclusie, onder meer gepubliceerd in V-N 2011/19.13. Zie ook BNB 2012/261.
Kamerstukken II 1998/99, 26 728, nr. 3, p. 54. In het citaat heb ik ‘spitsende’ vervangen door ‘splitsende’.
In onderdeel 10.4 ga ik in op de vraag in hoeverre de Nederlandse fiscale wetgever daarin is geslaagd.
Richtlijn van 17 februari 2005 (2005/19/EG) tot wijziging van Richtlijn 90/434/EEG betreffende de gemeenschappelijke fiscale regeling voor fusies, splitsingen, inbreng van activa en aandelenruil met betrekking tot vennootschappen uit verschillende lidstaten, PbEU 4 maart 2005, nr. L 58/19.
Kamerstukken II 1999/00, 26 727, nr. 17, p. 72-73. De cursiveringen zijn door mij aangebracht. In de originele tekst staat in de eerste zin overigens abusievelijk het woord constanten in plaats van contanten.
De geciteerde passage maakt namelijk onderdeel uit van een groter geheel waarin de wetgever vragen heeft beantwoord over de wijzigingen in de fiscale begeleiding van fusies en splitsingen die met ingang van 1 januari 2001 zijn doorgevoerd in zowel de Wet IB 2001 als de Wet VPB 1969.
Beleidsbesluit, NLF 2021/1057, onderdeel 3.1 (zuivere splitsing). Zie ook het Beleidsbesluit NLF 2021/1058, onderdeel 3.1 (afsplitsing). Deze beleidsopvatting is niet nieuw. Vgl. het vervallen Beleidsbesluit, V-N 2001/8.1, onderdeel 2.
Zie bijvoorbeeld het Beleidsbesluit BNB 2010/58 over de classificatie van buitenlandse samenwerkingsverbanden. Vgl. ook de beslissing van de Hoge Raad over Australische ‘Redeemable Preference Shares’ (preferente aandelen) in BNB 2014/79.
De Nederlandse belastingwetten in het algemeen en de Wet VPB 1969 in het bijzonder bevatten geen definitie van het begrip splitsing. Tot 2001 werd voor het splitsingsbegrip verwezen naar de Nederlandse civielrechtelijke wetgeving.1 Het fiscale recht volgde op dit punt dus het Nederlandse civiele recht.
Met ingang van 1 januari 2001 verwijst art. 14a Wet VPB 1969 wat betreft het begrip splitsing niet meer naar het (Nederlandse) civiele recht.2 In zijn conclusie voor HR BNB 2012/261 stelde A-G Wattel zich op het standpunt dat de fiscale wetgever voor de vraag of een rechtshandeling sinds 2001 kwalificeert als een splitsing, heeft willen aansluiten bij de omschrijving daarvan in de Fusierichtlijn.3 De A-G baseert zich op de volgende passage uit de wetsgeschiedenis:4
“Die bepaling is aangepast en in lijn gebracht met de fusierichtlijn. In het eerste lid is de omschrijving aangepast. Voor dit begrip wordt niet meer verwezen naar het Burgerlijk Wetboek. (…) Ook voor deze faciliteit geldt dat deze ook van toepassing is ingeval de splitsende of de verkrijgende rechtspersonen niet in Nederland zijn gevestigd maar in een andere lidstaat van de Europese Unie.”
Ik deel deze visie niet. Het woord bepaling aan het begin van het citaat slaat namelijk terug op een daaraan voorafgaande zin, die als volgt luidt:
“De belangrijkste wijzigingen van dit artikel [art. 14a Wet VPB 1969; GCvdB] hebben betrekking op de antimisbruikbepaling.”
Het woord bepaling in het eerste citaat heeft dus betrekking op de antimisbruikbepaling die is aangepast en – volgens de wetgever – in lijn gebracht met de Fusierichtlijn.5 Pas na deze constatering gaat de wetgever in op de omschrijving van het begrip splitsing. De door de A-G aangehaalde passage kan zijn conclusie mijns inziens dan ook niet dragen. Daarnaast moet worden bedacht dat de Fusierichtlijn pas sinds 17 februari 2005 een regeling bevat voor de gedeeltelijke splitsing, een rechtshandeling die wij nationaalrechtelijk aanduiden met afsplitsing.6Art. 14a Wet VPB 1969 heeft echter al sinds haar invoering in 1998 betrekking op zowel de zuivere splitsing als de afsplitsing.7 Tot het moment waarop de Fusierichtlijn in 2005 is gewijzigd, was het dus niet mogelijk om de vraag of een rechtshandeling kwalificeert als afsplitsing, te beantwoorden aan de hand van de omschrijvingen in de Fusierichtlijn. Het is ook daarom niet aannemelijk dat de Nederlandse wetgever – al in 2001 – voor het fiscaalrechtelijke begrip splitsing heeft willen aansluiten bij de omschrijving uit de Fusierichtlijn. Het belangrijkste argument tegen de conclusie van de A-G volgt echter uit de wetsgeschiedenis:8
“De laatste opmerking ziet op de vraag waarom in de regeling voor de juridische fusie en de juridische splitsing niet de maximale bijbetaling in contanten is opgenomen. Een regeling op dit punt achten wij niet noodzakelijk omdat een begeleiding slechts kan plaatsvinden indien de fusie of de splitsing voldoet aan de in de wetgeving van het desbetreffende land opgenomen civielrechtelijke vereisten. In Nederland maakt bij voorbeeld de maximale bijbetaling in contanten deel uit van de civielrechtelijke regeling. Indien er meer wordt bij betaald is er geen sprake meer van een civielrechtelijke juridische fusie of een juridische splitsing.”
Uit dit citaat volgt ondubbelzinnig dat de vraag of een rechtshandeling voor de toepassing van de Wet VPB 1969 en Wet IB 2001 kwalificeert als een splitsing (of juridische fusie) met ingang van 2001 moet worden geanalyseerd aan de hand van het toepasselijke civiele recht.9 Dat kan de Nederlandse civielrechtelijke splitsingsregeling zijn, maar ook de splitsing naar buitenlands civiel recht. In de wetsgeschiedenis is over splitsingen naar buitenlands civiel recht nog het volgende opgemerkt:10
“Indien de juridische fusie of de juridische splitsing niet plaatsvindt naar Nederlands recht maar naar buitenlands recht zal aan de hand van de in die wetgeving opgenomen vereisten moeten worden beoordeeld of er sprake is van een juridische fusie of een juridische splitsing. Indien de fusie of de splitsing voldoet aan de vereisten die naar het buitenlands recht worden gesteld, kan een beroep worden gedaan op de fiscale begeleiding.”
Volgens de zojuist weergegeven citaten acht de wetgever in het geval van een splitsing naar buitenlands recht het vigerende (buitenlandse) civiele recht leidend voor het antwoord op de vraag of sprake is van een splitsing in fiscale zin. In zijn functie van wetsuitvoerder staat de Staatssecretaris van Financiën echter een andere benadering voor. De buitenlandse rechtsfiguur moet volgens de bewindspersoon immers langs de meetlat van het Nederlandse civielrechtelijke splitsingsbegrip worden gelegd:11
“Artikel 14a Wet Vpb 1969 geldt zowel voor zuivere splitsing naar Nederlands recht als voor zuivere splitsing naar buitenlands recht. Wel is de zuivere splitsing naar Nederlands recht leidend in die zin, dat de inhoud die naar Nederlands recht toekomt aan het begrip overgang onder algemene titel en het begrip zuivere splitsing beslissend is voor de vraag of een buitenlandse rechtshandeling kwalificeert als de door artikel 14a bedoelde zuivere splitsing.”
Mijns inziens is deze benadering van de staatssecretaris systematisch juist. Het is namelijk gebruikelijk dat voor het vaststellen van de Nederlandse fiscale gevolgen van vreemdrechtelijke rechtsfiguren eerst een vertaalslag wordt gemaakt naar het Nederlandse recht.12 Vanzelfsprekend dient daarbij het Europese recht in acht genomen te worden.