8.4 Conclusie

Documentgegevens:

Dr. R.N.F. Zuidgeest, datum 20-11-2008

Datum: 20-11-2008
Auteur: Dr. R.N.F. Zuidgeest
JCDI: JCDI:ADS606623:1
Vakgebied(en): Omzetbelasting / Algemeen
Omzetbelasting / Belastingplichtige en -schuldige
Belastingrecht algemeen / Algemeen

In dit hoofdstuk is onderzocht waarom ‘verbondenheid’ relevant is voor de heffing van omzetbelasting, en op welke plaats en welke wijze hiermee rekening wordt gehouden in de Wet OB 1968. In dit verband is er een groot aantal thema’s in de omzetbelasting waarin verbondenheid een rol speelt, zonder dat de relatie tussen de betrokken natuurlijke personen en lichamen wettelijk is omschreven. Dit betreft de vraag naar de belastingplicht van de directeur-grootaandeelhouder en houdstervennootschappen, de vaste inrichting, de principes van ‘vereenzelviging’ of onzelfstandigheid, de ‘entiteit’, ‘partage’ en transacties voor gemene rekening, de behandeling van samenwerkingsverbanden, de leerstukken van de ‘eigen kring’ en ‘kosten voor gemene rekening’ en de koepelvrijstelling.

Er zijn voorts twee wettelijk gedefinieerde verbondenheidsbegrippen voor de omzetbelasting: de fiscale eenheid in de zin van art. 7 lid 4 Wet OB 1968 en het gelieerdheidsbegrip van art. 8 lid 7 (voorstel) Wet OB 1968 dat is geïntroduceerd in het wetsvoorstel ‘Constructiebestrijding (on)roerende zaken’ (30 061).

De conclusies die uit de analyse van de wettelijk omschreven verbondenheidsbegrippen in de Wet OB 1968 kunnen worden getrokken, zijn samengevat in het volgende schema:

Begrip	Wettelijke omschrijving	Functie	Vergelijking met andere disciplines en rechtsgebieden	Neutraliteit ten aanzien van de rechtsvorm en samenlevingsvorm	Open norm of scherpe norm	Uniformiteit	Aanbevelingen
‘Fiscale eenheid’ in de zin van art. 7 lid 4 Wet OB 1968	Verwevenheid in financieel, organisatorisch en economisch opzicht	F	+/-	+/-	-	+/-	Uniform begrip ‘fiscale eenheid’: – Materieel-economische benadering (feitelijke organisatorische en economische verbondenheid); – Tweezijdig weerlegbaar vermoeden van verbondenheid bij het bezit van 95% van de stemrechten in een aandelenvennootschap; – Stemrechten verbonden aan andelen waarop lternatieve bezitsvormen rusten (certificaten van aandeel, pandrecht, vruchtgebruik, financiële instrumenten) tellen mee bij beoordeling van het verbondenheidsvermoeden van de aandeelhouder; – Deze alternatieve bezitsvormen tellen niet mee bij de houder ervan
‘Gelieerdheid’ In de zin van art. 8 lid 7 (voorstel) Wet OB 1968	Niet als zelfstandige partijen handelen; Familiale of andere nauwe, persoonlijke, bestuurlijke, eigendoms-, lidmaatschaps-, financiële of juridische banden; Financiële, economische Of organisatorische banden of verwevenheid	AO	+	+	+	-	Aansluiten bij begrippen ‘verbonden persoon’ in de zin van art. 3.91 en 3.92 Wet IB 2001(hoofstuk 6) en ‘verbonden lichaam’ en ‘verbonden natuurlijk persoon’ in de zin van art. 10a lid 4 en 5 Wet VPB 1969 (hoofdstuk 7)

Bijlage Overzicht regimes van de fiscale eenheid voor de omzetbelasting in de EU-lidstaten

EU-lidstaat	Fiscale eenheid	Verbondenheidsbegrip
Belgie	Ja	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid; Verwevenheid wordt (weerlegbaar) verondersteld bij 50% aandelenbezit
Bulgarije	Nee
Cyprus	Ja	Organisatorische verwevenheid, in de vorm van ‘control’
Denemarken	Ja	Financiële verwevenheid, in de vorm van een 100%-aandelenbezit, maar dit geldt alleen voor een fiscale eenheid met onderdelen die vrijgestelde prestaties verrichten; Voor onderdelen die belaste prestaties verrichten, gelden geen nadere voorwaarden
Duitsland	Ja	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid, maar wel in onderlinge samenhang (‘Gesamtbild’) bezien: aan elk criterium hoeft niet in dezelfde mate te zijn voldaan; Financiële verwevenheid is aan de orde indien de ‘Organträger’ een beslissende kapitaaldeelname heeft, op grond waarvan diens eigen wil kan worden afgedwongen. In principe is dit het geval bij een bezit van aandelen en stemrechten van meer dan 50%; Organisatorische verwevenheid vereist dat de wil van de ‘Organträger’ daadwerkelijk wordt uitgevoerd via de leiding van de onderdelen of het toezicht daarop; Economische verwevenheid vergt een economische vervlechting van de activiteiten van de verschillende onderdelen. Onderlinge leveringen en diensten, of de bediening van een gemeenschappelijke klantenkring kunnen hiervan een voorbeeld zijn, maar zijn niet vereist
Estland	Ja	Ten minste 50% bezit van aandelen of stemrechten
Finland	Ja, alleen voor financiële instellingen	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid; Verbondenheid op basis van het jaarrekeningenrecht
Frankrijk	Nee
Griekenland	Nee
Hongarije	Ja	Financiële en economische verwevenheid; Financiële verwevenheid bij 50% of meer van aandelen of stemrechten; Economische verwevenheid in de vorm van levering van specifiek omschreven diensten; Optioneel karakter, dat wil zeggen, geen verplichting om alle verbonden entiteiten tot de fiscale eenheid te rekenen
Ierland	Ja	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid; Nadruk ligt op het criterium van economische verwevenheid (‘interlinked business activities’)
Italie	Ja, alleen een administratieve maatregel	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid; Financiële verwevenheid bij het bezit van 50% van aandelen, gedurende ten minste twaalf maanden voorafgaand aan de ingangsdatum
Letland	Nee, invoering wordt wel overwogen
Litouwen	Nee
Luxemburg	Nee
Malta	Nee
Nederland	Ja	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid
Oostenrijk	Ja	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid, maar wel in onderlinge samenhang (‘Gesamtbild’) bezien: aan elk criterium hoeft niet in dezelfde mate te zijn voldaan; Financiële verwevenheid is aan de orde indien de ‘Organträger’ een beslissende kapitaaldeelname heeft, op grond waarvan diens eigen wil kan worden afgedwongen. Bij een bezit van aandelen en stemrechten van 75% of meer wordt financiële verwevenheid aanwezig geacht. Bij een bezit tussen de 50% en 75% is tevens een sterke organisatorische en economische verwevenheid vereist; Organisatorische verwevenheid vereist dat de wil van de ‘Organträger’ daadwerkelijk wordt uitgevoerd via de leiding van de onderdelen of het toezicht daarop; Economische verwevenheid vergt een economische vervlechting van de activiteiten van de verschillende onderdelen. Onderlinge leveringen en diensten, of de bediening van een gemeenschappelijke klantenkring kunnen hiervan een voorbeeld zijn, maar zijn niet vereist
Polen	Nee
Portugal	Nee
Roemenie	Ja	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid, welke wordt verondersteld bij het bezit van ten minste 50% van aandelen, gedurende ten minste een jaar voorafgaand aan de ingangsdatum; Twee tot vijf belastingplichtigen
Slovenie	Nee
Slowakije	Nee
Spanje	Ja, sinds 2008	Ten minste 50% aandelenbezit, gedurende ten minste een jaar voorafgaand aan de ingangsdatum
Tsjechie	Ja, sinds 2008	Financiële verwevenheid, of verwevenheid in andere zin; Financiële verwevenheid bij ten minste 40% bezit van aandelen of stemrechten
Verenigd Koninkrijk	Ja	Combinatie van financiële en organisatorische verwevenheid in de vorm van ‘control’; ‘Control test’: ‘control’ wordt onder meer uitgelegd op basis van het ondernemingsrecht, namelijk met de status van ‘holding company’ (bezit van de meerderheid van de stemrechten in de algemene vergadering van aandeelhouders, of de mogelijkheid om de directie te benoemen met de meerderheid van de stemrechten); ‘Benefits condition’: meer dan 50% van de voordelen die een onderdeel genereert (bijvoorbeeld winst en een management fee) moet worden genoten door andere onderdelen van de fiscale eenheid; ‘Consolidated accounts condition’: indien de fiscale eenheid een omzet van meer dan £ 10 miljoen heeft, geldt een additionele voorwaarde dat de onderdelen op basis van het jaarrekeningenrecht (UK GAAP; IAS 27) een geconsolideerde jaarrekening zouden moeten publiceren
Zweden	Ja, alleen voor financiële instellingen	Financiële, organisatorische en economische verwevenheid, maar wel in onderlinge samenhang bezien: aan elk criterium hoeft niet in dezelfde mate te zijn voldaan; Financiële verwevenheid is aan de orde bij ten minste 50% aandelen en stemrechten, op basis van het jaarrekeningenrecht. Voor ‘commissionairstructuren’ geldt een bezitsgrens van 90%; Organisatorische verwevenheid komt tot uiting via een gemeenschappelijke administratieve functie, zoals marketing en management; Economische verwevenheid vergt een ondersteunend karakter van de activiteiten van de verschillende onderdelen

Bronnen:– Walter van der Corput en Fabiola Annacondia, EU VAT Compass 2008, Amsterdam: IBFD 2008– Norbert Herzig, Organschaft, Stuttgart: Schäffer-Poeschel Verlag 2003– International Bureau of Fiscal Documentation, Value Added Taxation in Europe, losbl.– Michael Schreins, Peter Kolacny en Emil Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, UStG 1994, Verlag Orac, losbl.– Helmut Schuhmann, Die Organschaft. Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer, Gewerbesteuer, Einzelne Steuern, Bielefeld: Erich Schmidt Verlag 2001– Dieter Völkel en Helmut Karg, Umsatzsteuer, Stuttgart: Schäffer-Poeschel Verlag 2007– Robert Wareham en Alan Dolton, Tolley’s Value Added Tax 2006, 2nd edition, LexisNexis Tolley 2006