5.3.2.5 Slotsom

Deze paragraaf staat in het teken van de herziening van de aftrek wegens ‘wijzigingen in de elementen die bij de aftrek in aanmerking zijn genomen’. Uit de arresten TETS Haskovo en Gran Via Moineşti kan worden opgemaakt dat van gewijzigde omstandigheden sprake is als er niet langer een nauw en rechtstreeks verband bestaat tussen de verwerving van de door een ondernemer betrokken prestatie en zijn belaste handelingen. Dit sluit in mijn optiek naadloos aan bij de doelstellingen van de algehele herzieningsregeling, zijnde het vergroten van de precisie van de aftrek en het waarborgen van de btw-neutraliteit.1 Dat de in art. 185 Btw-richtlijn genoemde gevallen van herziening louter illustratief zijn, vindt bevestiging in het FIRIN-arrest. Uit dit arrest komt naar voren dat van een ‘wijziging in de elementen’ ook sprake is als een handeling, ter zake waarvan een vooruitbetaling is gedaan, geen doorgang vindt. In dat geval is van een nauw en rechtstreeks verband tussen de ingekochte prestaties en (beoogde) belaste handelingen eveneens geen sprake meer. Herziening is dan op zijn plaats. Het FIRIN-arrest illustreert daarmee tevens het grootste verschil met art. 90 Btw-richtlijn. Gevoed door de ratio van beide bepalingen zijn de in art. 90 lid 1 Btw-richtlijn opgesomde gevallen – in tegenstelling tot die van art. 185 Btw-richtlijn – limitatief. Art. 90 lid 1 Btw-richtlijn voorziet niet in de mogelijkheid de maatstaf van heffing te verlagen indien zich na de aangifte wijzigingen hebben voorgedaan die aanvankelijk bij het bepalen van de maatstaf van heffing in aanmerking zijn genomen (uiteraard behoudens de aldaar genoemde gevallen). Gevolg hiervan is dat in bepaalde gevallen – zoals in het geval van de ‘niet-verrichte c.q. ontvangen prestatie’ – de aftrek bij de afnemer wel moet worden gecorrigeerd, maar de hiermee corresponderende verschuldigdheid van btw bij de leverancier intact blijft. Dit kan in mijn optiek een – naar het systeem van de btw bezien – ontoelaatbare inbreuk op het neutraliteitsbeginsel tot gevolg hebben, welke zich verwezenlijkt als de ontvanger van de factuur niet in staat is bij de uitreiker van de factuur terugbetaling van de vooruitbetaling te vorderen. Immers: doordat de verschuldigdheid van btw niet wordt gecorrigeerd, terwijl de aftrek wel wordt herzien, is de over de gehele bedrijfskolom verschuldigde btw niet langer evenredig aan de prijs en komt de btw ten laste van de bedrijfskolom, hetgeen anders is wanneer de betrokken ondernemers de mogelijkheid hebben om civiele rechtsmiddelen aan te wenden teneinde terugbetaling te vorderen. Met het oog op het neutraliteitsbeginsel verklaar ik mij voorstander van de optie om de vordering rechtstreeks aan de belastingdienst te richten ingeval civiele rechtsmiddelen ontoereikend blijken.