11.3.2 Inzagerecht

Het inzagerecht behelst het recht op inzage dat de boeteling heeft in de relevante gegevens waarover de inspecteur beschikt. Het gaat bij deze categorie dus om reeds bestaande bewijsmiddelen, waarop de inspecteur zich bij het opleggen van de boete geheel of gedeeltelijk heeft gebaseerd of heeft kunnen baseren. Een dergelijke inzage is zoals gezegd vooral van belang voor het kunnen bestrijden van de (centrale of perifere) stellingen van de inspecteur, en dus voor het leveren van (rechtstreeks) tegenbewijs.1 Daarnaast kan inzage aanknopingspunten opleveren voor het innemen van een voor de boeteling gunstige perifere stelling.

Art. 5:49 lid 1 Awb regelt het recht van de boeteling op inzage in het boetedossier van de inspecteur, en op (het vervaardigen van) afschriften daarvan.2 Blijkens de wettekst gaat het om ‘de gegevens waarop het opleggen van de bestuurlijke boete, dan wel het voornemen daartoe, berust’. Vrij vertaald geldt het inzagerecht aldus voor dat deel van het boetedossier dat ook daadwerkelijk (belastend) is gebruikt ter oplegging en ondersteuning van de opgelegde boete. Bezien vanuit de fair hearing is het inzagerecht echter ruimer dan de tekst van art. 5:49 lid 1 Awb doet vermoeden. Feteris wijst er in dit verband op, dat art. 6 EVRM meebrengt dat het inzagerecht zich ook uitstrekt tot de ontlastende gegevens waarover de inspecteur beschikt, en waarop de boeteling zich zou kunnen beroepen.3 Het gaat erom, dat de betreffende gegevens van belang kunnen zijn voor de verdediging, niet dat zij dat ook daadwerkelijk zijn.4 De Awb-wetgever heeft onderschreven dat ontlastend materiaal niet buiten het dossier mag blijven.5

Het inzagerecht is een recht: de inspecteur hoeft het dossier waarop hij zich heeft gebaseerd niet spontaan ter beschikking te stellen. Van de boeteling mag worden gevraagd dat hij een daartoe strekkend verzoek doet, maar niet dat hij daarbij aangeeft waarom de inzage voor zijn verdediging van belang is.6 Met betrekking tot ontlastend materiaal is dat anders en rust er wél een plicht tot spontane inzageverlening op de inspecteur.7 Blijkens het EHRM-arrest Edwards ligt dit alles in de overkoepelende norm van de fair hearing besloten.8

Het BBBB maakt onderscheid tussen ‘gegevens waarop het opleggen van de boete berust’ en ‘andere gegevens’.9 Beleidsmatig is ook de inzage in (en het maken van afschriften van) gegevens van de laatstgenoemde categorie voorgeschreven. Aldus gaat het BBBB ogenschijnlijk verder dan art: 5:49 lid 1 Awb. Ter zake stelt par. 13 lid 2 BBBB echter tegelijkertijd de eis dat de boeteling aannemelijk moet maken dat de gevraagde andere gegevens ‘van belang kunnen zijn voor de verdediging’.10 De boeteling moet dus specificeren om welke gegevens het gaat, en aangeven wat daarvan het potentiële verdedigingsbelang is. Alleen dan zal de inspecteur medewerking verlenen. Naar mijn mening mogen deze eisen in het licht van het EHRM-arrest Edwards niet worden gesteld.11 Onder de regeling van het BBBB kan de boeteling er namelijk nimmer zeker van zijn of hij over het gehele dossier beschikt, eenvoudigweg omdat hij niet kan weten wat er precies in dat dossier aanwezig is. Het inzagerecht beoogt onder meer te voorkomen dat hij niet van het bestaan of de precieze inhoud van eventuele ontlastende gegevens op de hoogte is. Volgens de jurisprudentie van het EHRM kan juist om deze reden niet van de verdachte worden gevraagd dat hij de stukken waarop de vervolgende autoriteit geen beroep doet, ook aanwijst. Alleen onder bijzondere omstandigheden zou enige motivering mogen worden verlangd, bijvoorbeeld als de boeteling ongerichte verzoeken doet die een onevenredig zware belasting zouden opleveren voor de vervolgende instantie.12 De eisen die het BBBB stelt, zijn hiermee echter niet in lijn.

De Awb-wetgever heeft de mogelijkheid opengelaten dat de inspecteur in de sfeer van de heffing bepaalde stukken geheim houdt (omdat hij van mening is dat hij daartoe verplicht is), mits hij zich daarop vervolgens maar niet baseert in het kader van de boeteoplegging.13 Naar mijn mening kleven ook hier bezwaren aan in het licht van art. 6 EVRM, aangezien de boeteling geen zicht heeft op de inhoud van de stukken die hem worden onthouden.14 Hij kan daardoor dus niet zelf bepalen of en in hoeverre die van belang kunnen zijn voor zijn verdediging.15

De Hoge Raad lijkt wat tussen de lijn van het BBBB en de Awb-wetgever enerzijds en die van het EHRM anderzijds in te zitten. Een verzoek tot overlegging van een bepaald (‘op de zaak betrekking hebbend’) stuk dient in beginsel steeds te worden ingewilligd.16 Wel moet de belastingplichtige daarbij voldoende gemotiveerd stellen dat het stuk van (enig) belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak. De inspecteur kan evenwel niet volstaan met de betwisting van die stelling, aangezien de boeteling noch de rechter de gegrondheid van die betwisting kan toetsen zonder over het stuk te beschikken. Uit de recentere jurisprudentie van de Hoge Raad over de reikwijdte van het inzagerecht (die overigens zowel voor de sfeer van de heffing als voor de sfeer van de boete geldt), volgt dat er twee cumulatieve vereisten gelden. Het stuk moet de inspecteur daadwerkelijk ter beschikking (hebben ge)staan en het stuk moet bij de besluitvorming daadwerkelijk enige rol hebben gespeeld of nog kunnen spelen.17 Voor wat betreft de sfeer van de boete kan worden betwijfeld of die laatste eis wel mag worden gesteld. Voor de activering van het inzagerecht in boetezaken is naar mijn mening reeds voldoende dat het stuk van belang had kunnen zijn of wellicht nog zou kunnen worden.18

In praktische zin zal deze nuancering echter niet snel tot problemen leiden, aangezien de stelplicht die de boeteling in dit kader heeft (ook volgens de Hoge Raad) aanzienlijk minder ver gaat. Hij hoeft immers slechts voldoende gemotiveerd te stellen dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak door de inspecteur of de rechter.19 Cruciaal is dat de boeteling niet hoeft aan te geven waaruit zijneigen eventuele (verdedigings)belang bestaat.20 Het maakt voor de verplichting tot overlegging van de inspecteur immers niet uit of de belastingplichtige al dan niet gebaat is of zal zijn bij de (inhoud van de) stukken.21 In het verlengde hiervan is ook niet van belang bij wie de stelplicht of bewijslast van de onderliggende stelling berust.22

Voor een goed begrip is hierbij wel van belang dat het inzagerecht in de boetesfeer een geheel andere invalshoek heeft dan in de sfeer van de heffing. Het relevante perspectief in de sfeer van de heffing is in eerste instantie dat van de inspecteur: heeft het stuk bij zijn besluitvorming een rol gespeeld? In tweede instantie gaat het om het perspectief van de rechter: kan het stuk van belang zijn voor zijn besluitvorming? In de boetesfeer moet de kwestie daarentegen benaderd worden vanuit het perspectief van de boeteling: is het stuk mogelijk van belang voor zijn verdediging? Het criterium van het verdedigingsbelang betekent dat de reikwijdte van het inzagerecht in boetezaken doorgaans ruimer zal zijn dan in de sfeer van de heffing. Daarbij valt uiteraard in het bijzonder te denken aan ontlastend materiaal dat wel ter beschikking heeft gestaan van de inspecteur, maar niet is gebruikt bij de boeteoplegging.23 De ruimere reikwijdte kan bovendien gevolgen hebben voor een beroep op de (in boetezaken toch al ongelukkige) geheimhoudingsregeling van art. 8:29 Awb.24

Het EHRM vat het inzagerecht in boetezaken ruimer op dan de Hoge Raad. Dat volgt onder meer uit het arrest Chambaz, waaruit duidelijk blijkt dat het EHRM de (andere) invalshoek van het verdedigingsbelang en het beginsel van equality of arms hanteert. Daaruit leidt het EHRM af dat de boeteling als uitgangspunt de beschikking over het gehele dossier moet hebben.25 Naar mijn mening zijn de belangrijkste verschillen met de uitleg van de Hoge Raad:26

Gelet op deze verschillen maakt de Hoge Raad in zijn jurisprudentie over de reikwijdte van het inzagerecht naar mijn mening ten onrechte geen onderscheid tussen de sfeer van de heffing en de boete. Met betrekking tot de boete zou de Hoge Raad een (veel) ruimer inzagerecht moeten verlenen aan de boeteling. Dit punt is ook van belang vanwege de grondslagkoppeling: de (omvang van de) heffing speelt in boetezaken immers dikwijls opnieuw een rol (als grondslag voor boete).28 Feteris en De Bont hebben – mijns inziens terecht – verdedigd dat het (ruime) inzagerecht in boetezaken zich ook uitstrekt tot de materiële heffing, voor zover die heffing de hoedanigheid van boetegrondslag heeft.29 Voor de bestrijding van die boetegrondslag moeten immers de normen van het boeterecht gelden. In de lagere jurisprudentie is al eens beslist dat het ruimere, boeterechtelijke inzagerecht zich in gevallen waarin de boetes zijn verweven met de opgelegde belastingaanslagen inderdaad uitstrekt tot het volledige dossier.30

Het onderscheid dat tussen beide sferen moet worden gemaakt, is vooral relevant in gevallen waarin de belastingplichtige geen aanknopingspunten heeft om te stellen dat een bepaald stuk van enig belang kan zijn geweest bij de besluitvorming door de inspecteur of kan worden voor de besluitvorming door de rechter. De inspecteur mag het stuk voor wat betreft de heffing dan achterhouden, maar moet datzelfde stuk in het kader van de boeteoplegging wél overleggen (als het wél van belang zoukunnenzijn voor de verdediging). Daarnaast zal de inspecteur als regel ook de – al dan niet ontlastende – stukken die bij de besluitvorming van belang hadden kunnen zijn of (in de beroepsfase) nog zouden kunnen worden, moeten inbrengen, ongeacht de omstandigheid of de boeteling op de hoogte is van het bestaan van die stukken.

Stukken waarover de inspecteur niet beschikt, kan hij uiteraard ook niet overleggen.31 De boeteling kan echter stellen dat een bepaald stuk bestaat, terwijl de inspecteur die stelling betwist. Wanneer de boeteling zijn stelling in beroep aannemelijk maakt, kan de rechter daaruit afleiden dat de inspecteur kennelijk weigert om het betreffende stuk te overleggen,32 en daaruit dan de gevolgtrekkingen maken die hem geraden voorkomen.33 Het beoordelingskader is dan overigens volledig verschoven naar het leerstuk van de op de zaak betrekking hebbende stukken ex art. 8:42 Awb,34 aangezien partijen zich dan in de beroepsfase bevinden.

Voorts wijs ik nog op de rechtsontwikkeling die zich op het terrein van het EU-recht heeft voorgedaan naar aanleiding van het arrest Sopropé.35 Het communautaire verdedigingsbeginsel garandeert bij voorgenomen belastende besluiten aan de burger een hoorrecht vooraf. In dat communautaire verdedigingsbeginsel ligt tot op zekere hoogte (en mogelijk in aanvulling op art. 6 EVRM) een zelfstandig recht op inzage in elke fase van het geding besloten.36 Een schending van dit recht op inzage kan ertoe leiden dat het EU-rechtelijke verdedigingsbeginsel wordt geschonden. Het gevolg daarvan kan (na toepassing van het ‘andere afloop’-criterium) zijn dat de boete geheel moet komen te vervallen. Uiteraard geldt dit alleen voor boetes die worden opgelegd in samenhang met een heffing die uitvoering geeft aan EU-recht.37

In het voorgaande ben ik niet afzonderlijk ingegaan op het reguliere inzagerecht in de bezwaarfase (art. 7:4 lid 2 Awb), dat in de sfeer van de heffing van toepassing is, maar evenzeer voor bezwaren tegen boetebeschikkingen geldt.38 Het boeterechtelijke inzagerecht van art. 5:49 Awb is, anders dan dat reguliere inzagerecht, echter niet gekoppeld aan de hoorzitting39 en dus ruimer. Dit ruimere, boeterechtelijke inzagerecht geldt naar de bedoeling van de wetgever nadrukkelijk ook in de bezwaarfase.40 Ten slotte gaat het inzagerecht in boetezaken zoals dat op grond van art. 6 EVRM moet worden erkend, verder dan het reguliere inzagerecht. De betekenis van art. 7:4 lid 2 Awb is in boetezaken dan ook gering.41