8.4.2 De zetel van bedrijfsuitoefening op basis van werkelijke bedrijfsuitoefening bij diensten aan een belastingplichtige

In paragraaf 7.7.2 heb ik beschreven dat mijns inziens een invulling van het begrip zetel van bedrijfsuitoefening wenselijk is waarbij wordt aangesloten bij de werkelijke bedrijfsuitoefening. Daarbij was toepassing van art. 45 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) aan de orde. Aansluiting bij de werkelijke bedrijfsuitoefening is bij toepassing van deze bepaling gewenst vanuit het oogpunt van het baatbeginsel (heffing in het land van verbruik en land van besteding), het neutraliteitsbeginsel en de mogelijkheden tot controle en voorkoming van misbruik. De vraag is of het ook bij toepassing van art. 44 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) wenselijk is om aan te knopen bij de werkelijke bedrijfsuitoefening. Zoals beschreven in paragraaf 3.6 is het voor diensten tussen belastingplichtigen niet noodzakelijk om heffing toe te wijzen aan het land van verbruik en land van besteding. De in rekening gebrachte btw wordt over het algemeen aan de afnemer teruggegeven, zodat het niet van belang is welk land heffingsbevoegd is. Door dit recht op aftrek is het voor de afnemer in principe niet interessant om de plaats waar een dienst is belast te verleggen naar een lidstaat met een gunstige regeling of een land buiten de Unie. Vanuit het oogpunt van controle is het het meest wenselijk om diensten te belasten in het land waar zij worden verricht. Bij toepassing van art. 44 btw-richtlijn vindt heffing plaats in het land waar de afnemer is gevestigd. Dit kan, maar hoeft niet de plaats te zijn waar de dienst aan hem wordt verricht. Door aan te knopen bij de plaats waar de werkelijke bedrijfsuitoefening van de afnemer plaatsvindt, vindt heffing plaats in het land waar de dienst wordt gebruikt (tenzij deze is bestemd voor het bestuur dat zich op een andere plaats bevindt). Vaak zal de dienst op enige wijze in dat land aan de afnemer worden verricht. Mijns inziens is er vanuit controleoogpunt dan ook iets voor te zeggen om aan te knopen bij de werkelijke bedrijfsuitoefening. Door de verleggingsregeling kan controle overigens steeds plaatsvinden bij een lokaal gevestigde belastingplichtige. Bij toepassing van art. 44 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) moet de dienstverrichter vaststellen waar zijn afnemer is gevestigd. De vraag moet worden gesteld of het voor een dienstverrichter meer eenvoudig is vast te stellen waar zijn afnemer zijn algemene leiding en bestuur heeft of waar de afnemer zijn werkelijke bedrijfsuitoefening heeft. Geconcludeerd moet worden dat dit afhangt van de bestemming van de dienst die de dienstverrichter verricht. Is deze bestemd voor de plaats waar de werkelijke bedrijfsuitoefening plaatsvindt dan zal de dienstverrichter over het algemeen makkelijker kunnen vaststellen waar de werkelijke bedrijfsuitoefening plaatsvindt. Is de dienst bestemd voor het bestuur dan geldt het omgekeerde. Mijn conclusie is daarom dat er in deze situatie minder noodzaak is om de zetel van bedrijfsuitoefening vast te stellen door te kijken naar de werkelijke bedrijfsuitoefening. Er bestaat echter geen bezwaar tegen. Om te voorkomen dat een belastingplichtige voor uitgaande diensten waarvoor art. 45 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) geldt een andere zetel van bedrijfsuitoefening heeft dan voor inkomende diensten waarvoor art. 44 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) geldt, heeft het naar mijn mening de voorkeur om bij toepassing van art. 44 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) uit te gaan van de werkelijke bedrijfsuitoefening wanneer de zetel van bedrijfsuitoefening van de belastingplichtige afnemer moet worden vastgesteld. Over de wijze waarop, uitgaande van de werkelijke bedrijfsuitoefening, moet worden bepaald waar de zetel van bedrijfsuitoefening is gevestigd zij verwezen naar paragraaf 7.7.2.