10.2.1 Samenwerkingsverbanden

In art. 15 lid 1 onderdeel e onder 1° WBR is een vrijstelling opgenomen voor de verkrijging van onroerende zaken bij de inbreng van een onderneming in een vennootschap zonder een in aandelen verdeeld kapitaal. In art. 4 Uitv.besl. WBR zijn nadere voorwaarden gesteld aan de toepassing van deze vrijstelling, bijvoorbeeld dat de onderneming gedurende drie jaren moet worden voortgezet door de vennootschap.

Verstraaten (1999) meent dat deze inbrengvrijstelling berust op de veronderstelling dat een personenvennootschap van tijdelijke duur is. Er wordt nog geen overdrachtsbelasting geheven zolang de vennootschap bestaat. Pas bij ontbinding van de vennootschap en de verdeling van het vermogen vindt belastingheffing plaats over de gehele toegedeelde zaak, zo bepaalt art. 7 WBR. In dit verband wordt in art. 12 WBR voorkomen dat een vennoot ook belasting is verschuldigd over zijn eigen aandeel. Voorts bevat art. 15 lid 1 onderdeel f onder 1° WBR een vrijstelling voor situaties waarin een onroerende zaak wordt verkregen door de vennoot die deze destijds heeft ingebracht.

In hoofdstuk 3 is aandacht besteed aan het wetsvoorstel ‘Titel 7.13 BW’ (28 746), op grond waarvan de OV en CV rechtspersoonlijkheid kunnen verkrijgen. Op basis van het hiermee samenhangende wetsvoorstel ‘Invoering van titel 7.13 BW’ (31 065) zullen de OVR of CVR, ondanks de rechtspersoonlijkheid, fiscaal transparant zijn. De fiscale transparantie geldt echter niet voor de overdrachtsbelasting; voor deze heffing zullen wel gevolgen worden verbonden aan de keuze voor rechtspersoonlijkheid.1 Indien onroerende zaken worden verkregen door een OV of CV, zal de verkrijging voor de heffing van overdrachtsbelasting worden toegerekend aan de vennoten. In geval van een OVR of CVR is de vennootschap echter zelf de verkrijger. In verband hiermee zal in art. 15 lid 1 onderdeel e onder 1° (voorstel) WBR voortaan worden gesproken over de inbreng in een ‘vennootschap die geen rechtspersoon is’, in plaats van een ‘vennootschap die geen in aandelen verdeeld kapitaal heeft’ (cursiveringen RZ). Hierdoor zal alleen de inbreng van een onderneming met onroerende zaken in een OV of CV zijn vrijgesteld; de inbreng in een OVR of CVR zal wel belast zijn.

In het kader van het wetsvoorstel ‘Invoering van titel 7.13 BW’ zal een OV of CV op basis van art. 15 lid 1 onderdeel e onder 2° (voorstel) WBR vrijgesteld kunnen worden omgezet in een OVR of CVR. Voorts zal in art. 15 lid 1 onderdeel f onder 3° (voorstel) WBR een bepaling worden opgenomen, op grond waarvan de omzetting van een OVR of CVR in een OV of CV is vrijgesteld. De verwachte datum van inwerkingtreding van beide wetsvoorstellen is thans 1 januari 2009.2

In paragraaf 10.3.1 tot en met 10.3.3 onderzoek ik de regeling van art. 4 WBR, op grond waarvan de verkrijging van participaties in een onroerendezaaklichaam niet is belast indien een relatief gering belang wordt verkregen. Naar mijn mening moet de behandeling voor de overdrachtsbelasting van de verkrijging van deze participaties in evenwicht zijn met de wijze waarop wordt omgegaan met de inbreng van onroerende zaken in een samenwerkingsverband. Indien bijvoorbeeld uitsluitend onroerende zaken worden ingebracht in een OV of CV, zonder een onderneming, zal geen beroep kunnen worden gedaan op de inbrengvrijstelling van art. 15 lid 1 onderdeel e onder 1° (voorstel) WBR. De inbreng zal dan belast zijn. Naar mijn mening vereist een evenwichtige benadering dat een latere overdracht en verkrijging van een relatief gering belang in een dergelijke vastgoedlichaam niet nog eens is belast.

Indien onroerende zaken als onderdeel van een onderneming worden ingebracht in een OV of CV, zal de vrijstelling van art. 15 lid 1 onderdeel e onder 1° (voorstel) WBR wel van toepassing zijn. Ik vind dat het in een evenwichtige benadering past om een latere overdracht en verkrijging van de participaties in de desbetreffende personenvennootschap te belasten, ook indien dit slechts een relatief gering belang betreft. Onder het wetsvoorstel ‘Invoering van titel 7.13 BW’ lijkt het echter mogelijk om een onderneming met onroerende zaken geruisloos in te brengen in een OV of CV met toepassing van de inbrengvrijstelling van art. 15 lid 1 onderdeel e onder 1° (voorstel) WBR, en deze OV of CV vervolgens zonder heffing van overdrachtsbelasting om te zetten in een OVR of CVR op basis van art. 15 lid 1 onderdeel e onder 2° (voorstel) WBR. Na deze omzetting kan ter zake van de verkrijging van participaties in de OVR of CVR het relatief gunstige regime van art. 4 WBR worden toegepast, waardoor relatief geringe belangen ook zonder heffing van overdrachtsbelasting kunnen worden overgedragen. Het is naar mijn mening evenwichtiger om hetzij de inbreng in de personenvennootschap buiten de heffing te laten, hetzij de latere overdracht en verkrijging van participaties daarin, maar niet beide.