Hof Amsterdam, 09-02-2017, nr. 15/00654 tot en met 15/00659 en 15/00702 tot en met 15/00707

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

“1. Eiseres is op 11 september 1992 opgericht. Zij stelt zich volgens het handelsregister van de Kamer van Koophandel ten doel: het in stand houden en bevorderen van joodse boekhandels. Eiseres is opgericht door [A] . Zij vervult alle bestuursfuncties en is bevoegd eiseres te vertegenwoordigen. In de akte van oprichting van eiseres is in artikel 13, onderdeel 3 bepaald:

“Aan hetgeen na voldoening van alle schulden van het vermogen der ontbonden stichting overblijft, wordt op door het bestuur te bepalen wijze een bestemming gegeven, ten behoeve van een doel, dat zoveel mogelijk met het doel der stichting in overeenstemming is.”

Op 7 februari 2013 is in het handelsregister bij de Kamer van Koophandel geregistreerd dat eiseres is ontbonden en is opgehouden te bestaan, omdat geen bekende baten meer aanwezig zijn met ingang van 7 februari 2013. [A] is met ingang van die datum benoemd tot bewaarder van boeken en bescheiden van eiseres.

2. [A] heeft over de jaren 2008 tot en met 2013 een persoonsgebonden budget toegekend gekregen op grond van de Algemene Wet Bijzondere Ziektekosten (AWBZ) en de Wet Maatschappelijke Ondersteuning (WMO). Voor de jaren 2008 tot en met 2012 bedraagt het toegekende totale bedrag aan persoonsgebonden budget achtereenvolgens € 27.985, € 26.819, € 25.747, € 24.906, € 24.786.

3. Eiseres heeft in de jaren 2005, 2006 en 2007 schriftelijke overeenkomsten gesloten met diverse personen als zorgverleners. De hierbij overeengekomen werkzaamheden betroffen huishoudelijke hulp en persoonlijke verzorging tegen vergoedingen van € 5 tot € 15,25 per uur (AWBZ-uurtarief of WMO-uurtarief) voor een aantal uren in de week. De overeenkomsten zijn voor onbepaalde tijd aangegaan.

4. Verweerder heeft in een brief van 17 december 2012 aan [A] een boekenonderzoek aangekondigd ter zake van het persoonsgebonden budget en daarbij om informatie verzocht. Een rappel is verzonden op 9 januari 2013. Verweerder heeft vervolgens aan eiseres (bij brief van 24 mei 2013 en rappelbrief van 25 juni 2013) verzocht om informatie. De brief van 24 mei 2013 luidt – voor zover hier van belang – als volgt:

“(…)

Ik ben bezig met een onderzoek naar de door [A] (budgethouder) ingekochte zorg over de jaren 2008 tot en met 2012. [A] krijgt een AWBZ en een WMO budget om zelf zorg in te kopen. In de door haar aangeleverde documenten wordt aangegeven dat alle zorg is ingekocht bij [Stichting X] waarvan zij tevens de bestuurder is.

(…)

Ik wil graag de volgende informatie van u ontvangen:

1) Op welke manier heeft [Stichting X] zorg geleverd aan de budgethouder?

2) Wilt u mij een overzicht sturen van de door [Stichting X] uitbetaalde bedragen aan de betreffende zorgverleners over de jaren 2008 tot en met heden?

3) Wilt u mij kopieën sturen van de door de zorgverleners ondertekende kwitanties?

4) Wilt u mij kopieën sturen van de financiële gegevens van [Stichting X] waaruit blijkt naar welke rekening de uitbetaalde bedragen zijn overgemaakt? (…)”

In de rappelbrief van 25 juni 2013 heeft verweerder eiseres gewezen op de informatieverplichting als bedoeld in artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: Awr).

5. Eiseres heeft niet de door verweerder verzochte informatie verstrekt. Verweerder heeft vervolgens geconcludeerd dat eiseres voor de thans in geding zijnde jaren als inhoudingsplichtige loonheffingen is verschuldigd in verband met de werkzaamheden van zorgverleners. Aan eiseres is bij brief van 21 augustus 2013 een loonbelastingnummer toegekend en eiseres is vervolgens bij brieven van 2 september 2013 uitgenodigd om voor de thans in geding zijnde tijdvakken aangifte loonheffingen te doen. Er zijn geen aangiften loonheffingen gedaan en er is geen loonheffing ingehouden en/of afgedragen door eiseres.

6. Met dagtekening 29 november 2013 heeft verweerder op naam van eiseres een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de Awr genomen, omdat eiseres niet zou hebben voldaan aan de in artikel 47 van de Awr vervatte informatieplicht. Deze informatiebeschikking is onherroepelijk komen vast te staan.

7. Verweerder heeft vervolgens de thans in geding zijnde naheffingsaanslagen loonheffingen en betalingsverzuimboetes (2008 tot en met 2013) en aangifteverzuimboetes (2011 tot en met 2013) opgelegd.”

Het Hof gaat van dezelfde feiten uit, en vult deze als volgt aan.

In de onder 6 van de rechtbankuitspraak genoemde informatiebeschikking van 29 november 2013 heeft de inspecteur geschreven:

“In verband met een onderzoek over de jaren 2008 tot heden heb ik u verzocht om inlichtingen en/of (de inhoud van ) gegevensdragers die van belang kunnen zijn voor de belastingheffing op het gebied van de loonheffingen (loonbelasting, volksverzekeringen, zorgverzekeringswet en werknemersverzekeringen). U hebt niet of niet geheel aan deze informatieverzoeken voldaan:

Het gaat om de volgende vragen en verzoeken:

-diverse telefonische contacten en pogingen daartoe;

-bij brief van 17 december 2012 heb verzocht om nadere informatie;

-bij brief van 9 januari 2013 heb ik u geappelleerd;

-bij brief van wederom een verzoek om informatie;

-bij brief van 25 juni 2013 heb ik u gerappelleerd;

-bij brief van 21 augustus 2013 heb ik u gerappelleerd;

-bij brief van 4 oktober 2013 heb ik u voor een gesprek uitgenodigd op kantoor. U bent niet gekomen en heeft ook niet afgebeld;

-bij brief van 16 oktober 2013 heb ik een boekenonderzoek aangekondigd; uw administrateur belde dit onderzoek af omdat u in het buitenland zit;

-bij brief van 31 oktober 2013 heb ik zowel u als uw administrateur in de gelegenheid gesteld een datum voor een boekenonderzoek aan te geven. U heeft niet op deze brief gereageerd.

Nu u niet adequaat op mijn verzoek hebt gereageerd, ontvangt u hierbij deze informatiebeschikking (ex artikel 52a van de Algemene wet rijksbelastingen).

U kunt er naar aanleiding van deze beschikking voor kiezen alsnog de gevraagde informatie te verstrekken. (…)

Als u niet aan uw informatieverplichtingen voldoet en niet of niet tijdig bezwaar hebt gemaakt tegen deze beschikking, wordt deze informatiebeschikking onherroepelijk. Dat betekent dat u zich dan in een nadelige bewijspositie hebt gemanoeuvreerd in de bezwaarfase tegen de belastingaanslagen waarop de informatieverzoeken zien. U dient dan namelijk ‘te doen blijken’ dat die belastingaanslagen niet juist zijn, de zogeheten omkering en verzwaring van de bewijslast.

Een bijkomend gevolg van deze beschikking is dat de termijn waarbinnen deze aanslagen kunnen worden opgelegd, wordt verlengd met de termijn die verstrijkt tussen de bekendmaking van de informatiebeschikking die met de desbetreffende belastingaanslagen samenhangt, en het moment waarop deze informatiebeschikking onherroepelijk komt vast te staan.”

In een schrijven aan belanghebbende van 11 februari 2014 heeft de inspecteur de (op te leggen) naheffingsaanslagen over de tijdvakken 2008 tot en met 2012 als volgt toegelicht:

“Door [A] wordt zorg ingekocht. Zij krijgt daarvoor een

zogenaamd AWBZ- en WMO-budget om deze zorg zelf in te kopen. [A] koopt de zorg in van uw stichting. De aan [A] verleende zorg kan enkel door natuurlijke personen verleend worden. Dat maakt naar mijn mening dat er sprake is van een dienstbetrekking dan wel een fictieve dienstbetrekking tussen de stichting en de personen die de hulp verlenen. Derhalve is de stichting als werkgever/inhoudingsplichtige gehouden loonheffingen over het loon in te houden en af te dragen.

Diverse malen heb ik u verzocht om inlichtingen en/of gegevens die van belang zijn voor een juiste belastingheffing. Laatstelijk heb ik de stichting bij brief van 29 november jl. een informatiebeschikking daarover gestuurd. Ik heb niet binnen de daarvoor gesteld termijn de door mij verzochte informatie gekregen. Tegen tegen deze informatiebeschikking is geen bezwaarschrift ingediend.

Over de aan de hulpverleners betaalde bedragen bent u als werkgever loonheffingen verschuldigd.

Tot op heden heb ik geen gegevens van u mogen ontvangen om tot een juiste heffing te komen. Voor de vaststelling van de verschuldigde loonheffingen ga ik van het volgende uit:

-U heeft de identiteit van de werknemers niet vastgesteld en op de juiste manier vastgelegd.

-De aan [A] verstrekte budget wordt gebruikt om hulp in te huren en

wordt in zijn geheel ingezet als loon voor de hulpverlener(s).

Ik pas dan ook op de genoemde bedragen de tabel eindheffing voor anonieme werknemers toe

waarbij in het tarief rekening is gehouden met de af te dragen premie zorgverzekeringswet. Ik kom

dan tot de volgende bedragen:

totaal budget percentage bedrag loonheffingen

2008 € 27.985 125,90 € 35.233

2009 € 26.819 125,10 € 33.551

2010 € 25.747 125,50 € 32.312

2011 € 24.906 127,40 € 31.730

2012 € 24.786 125,60 € 31.131

Voor de hierboven genoemde bedragen zal ik u aanslagen opleggen. Tegen deze aanslagen kunt u

bezwaar maken. Nu de informatiebeschikking onherroepelijk is geworden, zal op grond van artikel 25 lid 3 Algemene wet inzake rijksbelastingen bij de uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd blijven tenzij u laat blijken dat deze onjuist is. (...)”

Over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 is geen aangifte loonheffing door belanghebbende ingediend; de inspecteur heeft met dagtekening 28 april 2014 een naheffingsaanslag loonheffing over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 naar een geschat bedrag opgelegd.

De vermindering van de naheffingsaanslag voor tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 is in de uitspraak op bezwaar van 28 juli 2014 als volgt, voor zover van belang, gemotiveerd:

“Aan de stichting is een aangifte loonheffingen uitgereikt voor het jaar 2013. Omdat deze niet is ingediend is een naheffingsaanslag naar een geschat bedrag ad € 31.500 opgelegd. In de naheffingsaanslag is een betaal- en een aangifteverzuimboete begrepen.

De schatting is gebaseerd op een heel kalenderjaar. Aangezien de stichting per 7 februari 2013 is opgeheven heb ik reden het geschatte bedrag naar rato te verminderen naar € 3.193.”

In zijn hoger beroepschrift schrijft de inspecteur:

“Op 24 januari 2013 is een buitenlandse vennootschap (Private Limited Company) opgericht. Het betreft [B Ltd.] Het bezoekadres van deze rechtspersoon is [C-straat 1] te [Z] . De bestuurder van deze Ltd is [A] , woonachtig op voornoemd adres. Een van de omschreven activiteiten van de Ltd is arbeidsbemiddeling en er wordt een vermelding gemaakt “Zorgbemiddelingsbureau”. Deze Ltd heeft volgens de Kamer van Koophandel als startdatum 29 januari 2013.

[Stichting X] is opgeheven op 7 februari 2013. De stichting was gevestigd op [C-straat 1] te [Z] . Enig bestuurder van de stichting was [A] die woonachtig is op het zelfde adres. De activiteiten van de stichting, het PGB-budget beheren van [A] worden door de Ltd voortgezet.

Uit de verantwoording van het PGB-budget blijkt dat de betalingen aan de

zorgverleners werd gedaan door:

1 januari-30 juni 2013:

[Stichting X] : € 2.820

[B Ltd.] : € 5.600

1 juli 2013-31-12-2013

[B Ltd.] : € 8.534”

Het hoger beroep van de inspecteur richt zich (alleen) tegen het oordeel van de rechtbank aangaande de betalingsverzuimboeten (de inspecteur acht de boeten aangaande de aangifteverzuimen terecht door de rechtbank vernietigd).

Volgens de inspecteur zijn de boeten voor de betalingsverzuimen terecht en naar de juiste bedragen door hem opgelegd.

In het door belanghebbende ingestelde incidenteel beroep wordt het standpunt ingenomen dat de betalingsverzuimboeten terecht door de rechtbank zijn vernietigd en dat de (betalingsverzuim)boete 2009 ook geheel vernietigd dient te worden.

Het hoger beroep van belanghebbende richt zich tegen het oordeel van de rechtbank dat de naheffingsaanslagen loonheffingen 2009 tot en met 2013 terecht en tot de juiste bedragen aan belanghebbende zijn opgelegd. Volgens belanghebbende dienen deze aanslagen te worden vernietigd. Voorts heeft de rechtbank naar het oordeel van belanghebbende ten onrechte de (betalingsverzuim)boete voor het jaar 2009 (deels) in stand gelaten; ook deze boete dient te worden vernietigd.

Partijen zijn eenparig in hoger beroep van mening dat de naheffingsaanslag loonheffing 2008 en de (betalingsverzuim)boete voor dat jaar vernietigd dienen te worden omdat de aanslag buiten de daarvoor geldende termijn is opgelegd; de inspecteur heeft bij zijn verweerschrift in hoger beroep een op 27 november 2015 gedateerde verminderingsbeschikking van deze aanslag en boete gevoegd (vermindering tot nihil) en een op 27 november 2015 gedateerde beschikking teruggaaf heffingsrente (teruggaaf € 5.176).

Het Hof zal, conform hetgeen partijen voorstaan, deze aanslag (en de bijbehorende boete) vernietigen.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting van het Hof hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

De rechtbank heeft met betrekking tot het geschil het volgende overwogen:

“Naheffingsaanslagen opgelegd aan ontbonden en niet meer bestaande rechtspersoon

9. De gemachtigde van eiseres heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat de naheffingsaanslagen geen stand kunnen houden, reeds omdat ze zijn opgelegd aan een ontbonden en niet meer bestaande rechtspersoon. Verweerder stelt dat dit niet aan het opleggen van de naheffingsaanslagen in de weg staat.

10. Bij de beoordeling van het standpunt van eiseres geldt dat de belastingschuld rechtstreeks uit de wet voortvloeit en dat deze derhalve in het jaar ontstaat waarin zich ten aanzien van eiseres bepaalde, voor de belastingheffing relevante feiten en omstandigheden voordoen, zodat hiervoor in beginsel een belastingaanslag kan worden opgelegd. Dat eiseres na afloop van dat jaar (of jaren) is ontbonden en opgehouden te bestaan, doet aan het bestaan van (een eventuele) belastingplicht in dat jaar (of jaren) niet af. Het feit dat de (eventuele) belastingschulden van eiseres pas zijn geformaliseerd, nadat eiseres is ontbonden en opgehouden te bestaan doet hier evenmin aan af (vgl. HR 19 september 2003 ECLI:NL:HR:2003:AK8288).

Inhoudingsplicht eiseres

11. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres als inhoudingsplichtige loonbelasting is verschuldigd. Verweerder heeft daartoe gemotiveerd gesteld dat vanaf 2008 tot 7 februari 2013 een aantal zorgverleners (gelijktijdig) bij eiseres in dienstbetrekking werkzaam waren. Eiseres heeft dit standpunt enkel bestreden door (ter zitting) te stellen dat de zorgverleners in voornoemde periode op minder dan drie dagen in de week hebben gewerkt. Ter onderbouwing hiervan verwijst eiseres naar de overgelegde zorgovereenkomsten. Eiseres concludeert aldus tot vernietiging van de naheffingsaanslagen loonheffingen.

12. Gelet op hetgeen verweerder gemotiveerd heeft gesteld en eiseres niet heeft betwist, is komen vast te staan dat er in de onderhavige jaren zorgverleners in dienstbetrekking waren bij eiseres. De stelling van eiseres dat deze zorgverleners op minder dan drie dagen per week werkzaam waren, heeft zij niet aannemelijk gemaakt. Zulks volgt in ieder geval niet uit de zorgovereenkomsten voor de jaren 2005, 2006 en 2007, aangezien daarin alleen een aantal uren te verlenen zorg per week is opgenomen en niet op welke dagen of verspreid over hoeveel dagen per week die zorg wordt verleend. Aangezien eiseres haar stelling ook op geen enkele andere wijze aannemelijk heeft gemaakt, gaat de rechtbank daaraan voorbij. Verweerder heeft zich derhalve terecht op het standpunt gesteld dat eiseres als inhoudingsplichtige dienaangaande loonbelasting is verschuldigd.

De hoogte van de naheffingsaanslagen

13. Bij deze stand van zaken is de hoogte van de naheffingsaanslagen in geschil. Vast staat dat eiseres, alhoewel daartoe uitgenodigd, voor geen van de onderhavige jaren aangiften voor de loonheffingen heeft gedaan. Verweerder heeft zich in dit verband beroepen op de omkering en verzwaring van de bewijslast als bedoeld in artikel 25, derde lid, en artikel 27e van de Awr. Desgevraagd ter zitting heeft de gemachtigde van eiseres hiertegen geen bezwaren naar voren gebracht. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder zich terecht beroepen op omkering en verzwaring van de bewijslast nu de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Hierbij zij opgemerkt dat het feit dat eiseres was opgehouden te bestaan op het moment dat zij werd uitgenodigd tot het doen van aangiften aan het voorgaande niet afdoet, aangezien gesteld noch gebleken is dat [A] niet in staat zou zijn geweest tot het doen van de vereiste aangiften. Het is aldus aan eiseres om te doen blijken dat en in hoeverre de uitspraken op bezwaar onjuist zijn. Ten overvloede zij vermeld dat voorts een informatiebeschikking ten name van eiseres is vastgesteld, die gelet op de inhoud daarvan en de daaraan voorafgaande vragenbrieven, eveneens leidt tot omkering en verzwaring van de bewijslast voor de jaren 2008 tot en met 2012.

14. Verweerder heeft een schatting van de verschuldigde loonheffingen gemaakt, in die zin dat hij de naheffingen heeft gebaseerd op de bij de Belastingdienst bekende (en onder 2 vermelde) door eiseres in de desbetreffende jaren ontvangen bedragen aan persoonsgebonden budget. De voor het jaar 2013 opgelegde naheffingsaanslag loonheffingen is geschat aan de hand van het voor de voorgaande jaren ontvangen bedrag aan persoonsgebonden budget en dit bedrag is vervolgens naar rato berekend, namelijk tot de datum van de ontbinding. Aangezien verweerder niet weet wie als zorgverlener voor eiseres werkzaamheden hebben verricht in de onderhavige jaren (niet bekend is of dat dezelfde personen zijn als waarmee de overgelegde zorgovereenkomsten zijn gesloten) is het (gebruteerde) tabeltarief van artikel 26b en 31, eerste en derde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 toegepast.

15. Eiseres heeft de door verweerder gehanteerde uitgangspunten en de toepassing van het tabeltarief niet, althans niet gemotiveerd, bestreden. De enkele stelling van eiseres dat de naheffingsaanslagen hoger zijn dan de door [A] ontvangen bedragen aan persoonsgebonden budget, is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende om aan haar bewijslast te voldoen, in die zin dat zij hiermee heeft doen blijken dat de naheffingsaanslagen onjuist zijn. Anders dan eiseres kennelijk veronderstelt, behoren op grond van de WMO ontvangen bedragen eveneens tot het persoonsgebonden budget. Bovendien leidt toepassing van het gebruteerde tabeltarief tot hogere bedragen.

16. Naar het oordeel van de rechtbank kan gelet op de wijze waarop verweerder tot zijn schattingen is gekomen voorts niet gezegd worden dat de naheffingsaanslagen naar willekeur zijn vastgesteld, zodat er ook daarom geen reden is deze te verminderen.

Verzuimboetes

17. Voor het jaar 2008 is een betalingsverzuimboete van € 352 opgelegd op de voet van artikel 67c van de Awr. Ingevolge het derde lid van artikel 67c van de Awr vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van deze boete door verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan. De belastingschuld voor het jaar 2008 is in dat jaar ontstaan en de boete is meer dan 5 jaar later opgelegd op 14 maart 2014. Reeds daarom dient de boete voor het jaar 2008 te worden vernietigd.

18. Eiseres heeft aangevoerd dat alle boetes dienen te vervallen, aangezien zij zijn opgelegd nadat eiseres was ontbonden en opgehouden te bestaan. Verweerder heeft dat bestreden.

19. Voor wat betreft de aangifteverzuimboetes van € 61 met betrekking tot de jaren 2011, 2012 en 2013 die zijn opgelegd op de voet van artikel 67b van de Awr geldt het volgende. Eiseres is pas nadat zij was ontbonden en opgehouden te bestaan (per 7 februari 2013) uitgenodigd tot het doen van aangifte op 2 september 2013. Aangezien zij niet meer bestond op het moment dat de aangifteplicht ontstond kan niet worden gezegd dat sprake is van een door eiseres begaan aangifteverzuim in de zin van artikel 67b van de Awr. Om die reden dienen de aangifteverzuimboetes voor de jaren 2011, 2012 en 2013 naar het oordeel van de rechtbank te worden vernietigd.

20. De betalingsverzuimboetes met betrekking tot de jaren 2009 tot en met 2013 zijn opgelegd op de voet van artikel 67c van de Awr, naar bedragen van respectievelijk € 671, € 646, € 634, € 622 en € 630. Het in artikel 67c van de Awr omschreven verzuim is door eiseres voor ieder van die jaren begaan ten tijde van haar bestaan. De boetes zelf zijn evenwel opgelegd nadat eiseres is ontbonden en opgehouden te bestaan.

21. Bij de beoordeling van de vraag of een boete kan worden opgelegd aan een ontbonden (en niet meer bestaande) rechtspersoon zal de rechtbank zowel de jurisprudentie van de strafkamer als de belastingkamer van de Hoge Raad betrekken, alsmede de invloed van invoering van de “Vierde tranche Algemene wet bestuursrecht” (hierna: vierde tranche) per 1 juli 2009.

Artikel 69 van het Wetboek van Strafrecht (hierna: Sr) bepaalt dat het recht tot strafvordering vervalt door de dood van de verdachte. Voor de vraag of een ontbonden rechtspersoon kan worden vervolgd sluit de strafkamer van de Hoge Raad aan bij deze bepaling. Indien op het tijdstip dat een vervolging wordt aangevangen voor derden kenbaar is dat vaststaat dat een rechtspersoon ontbonden is, moet het recht tot strafvordering tegen die rechtspersoon als vervallen worden beschouwd. Dit laat onverlet dat het openbaar ministerie ter zake van een door die rechtspersoon begaan strafbaar feit, vervolging kan instellen tegen hen die feitelijk leiding of opdracht hebben gegeven aan de verboden gedraging (bijv. HR 8 maart 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC9660, NJ 1994, 408 en HR 16 november 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM3630, NJ 2010, 625).

22. In zijn arrest van 12 augustus 2005 (ECLI:NL:HR:2005:AO9037, BNB 2006/110) heeft de belastingkamer van de Hoge Raad overwogen:

“3.1. Middel 1 stelt onder meer de vraag aan de orde of aan de mogelijkheid tot het opleggen van de verhoging in de weg stond dat inmiddels de vennootschap was ontbonden en na die ontbinding een van de voormalige vennoten was overleden.

De eerste omstandigheid belette niet dat ten name van de vennootschap die de belasting verschuldigd was geworden, nog een aanslag kon worden opgelegd en hetzelfde heeft te gelden voor de daarbij opgelegde verhoging. Uit het beginsel dat het recht op strafvervolging niet kan worden uitgeoefend jegens een overleden persoon volgt niet zonder meer dat de mogelijkheid een fiscale boete op te leggen aan een vennootschap als de onderhavige in verband met een tijdens haar bestaan ontstane belastingschuld, vervalt door haar ontbinding. De ontbinding van een vennootschap als de onderhavige doet immers de natuurlijke personen door of ten behoeve van wie - als uiteindelijk gerechtigden - de vennootschap de handelingen heeft verricht waaruit de belastingschuld is voortgevloeid en waardoor het beboetbare feit is begaan, niet in de onmogelijkheid verkeren te delen in de gevolgen van die handelingen. Evenmin doet die ontbinding afbreuk aan de mogelijkheid van deze natuurlijke personen om tegen de beboeting in het geweer te komen. Slechts de wijze waarop zij hun onderlinge verhouding en hun gezamenlijk uitgeoefende ondernemersactiviteit juridisch hadden vormgegeven, verandert door de ontbinding. Dat rechtvaardigt echter niet hun het hen uiteindelijk treffende gevolg van een beboeting van de voormalige vennootschap te besparen.

Wat betreft het overlijden van een van de voormalige vennoten heeft te gelden dat dit een omstandigheid zou kunnen zijn waardoor de overgebleven vennoten zich niet meer adequaat kunnen verdedigen tegen de ten name van de vennootschap opgelegde verhoging. In dat geval brengt het in artikel 6, lid 2, EVRM bepaalde mee dat beboeting achterwege dient te blijven. In het onderhavige geval is echter niet aangevoerd dat door het overlijden van een van de voormalige vennoten voor de overgebleven vennoten de verdediging tegen de opgelegde verhoging is bemoeilijkt.”

23. Voor zover de belastingkamer van de Hoge Raad in zijn arrest van 12 augustus 2005 ter zake van fiscale boetes van de rechtspraak van de strafkamer is afgeweken, bestaat daarvoor naar het oordeel van de rechtbank sinds invoering van de vierde tranche per 1 juli 2009 nog onvoldoende aanleiding in een geval als het onderhavige. Sindsdien is het immers overeenkomstig het strafrecht mogelijk om (ook) aan hen die tot het feit opdracht hebben gegeven, alsmede tegen hen die feitelijke leiding hebben gegeven aan de beboetbare gedraging een bestuurlijke boete op te leggen (artikel 5:1, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in samenhang met artikel 51, tweede lid, Sr). Met deze mogelijkheid is een belangrijk verschil met het strafrecht komen te vervallen, waardoor er onvoldoende reden is om voor dit soort gevallen nog langer af te wijken van het strafrecht.

24. Dit betekent dat de betalingsverzuimboetes voor de jaren 2010 tot en met 2013 geheel dienen te vervallen, aangezien de boetebeschikkingen zijn genomen op het moment dat eiseres was ontbonden (en opgehouden te bestaan). Hierbij is in aanmerking genomen dat naar het oordeel van de rechtbank in dit geval de “strafvervolging” is aangevangen op het moment dat de boetebeschikkingen zijn genomen omstreeks 14 maart 2014, respectievelijk 28 april 2014.

25. Voor de betalingsverzuimboete voor het jaar 2009 geldt dat rekening moet worden gehouden met het feit dat de vierde tranche is ingevoerd per 1 juli 2009. Het daarbij geldende overgangsrecht bepaalt dat voor een bestuurlijke sanctie die wordt opgelegd wegens een overtreding die plaatsvond voor het tijdstip van inwerkingtreding van de vierde tranche, het recht zoals dat gold voor dat tijdstip van toepassing blijft (Artikel IV, vierde tranche, Stb. 2009, 624). Aldus dient onderscheid gemaakt te worden tussen de periode vóór en na 1 juli 2009.

Voor zover de aan eiseres opgelegde betalingsverzuimboete voor 2009 ziet op de periode vóór 1 juli 2009 (de rechtbank gaat er vanuit dat dit 50% van de boete betreft) blijft het arrest van de belastingkamer van 12 augustus 2005 van belang en geldt het volgende. De ontbinding van eiseres doet de natuurlijke persoon door of ten behoeve van wie eiseres de handelingen heeft verricht ( [A] ) waaruit de belastingschuld is voortgevloeid en waardoor het beboetbare feit is begaan, niet in de onmogelijkheid verkeren te delen in de gevolgen van die handelingen. Evenmin doet die ontbinding afbreuk aan de mogelijkheid van [A] om tegen de beboeting in het geweer te komen. [A] heeft eiseres gebruikt om ten behoeve van haarzelf zorgovereenkomsten te sluiten. Door de ontbinding verandert slechts de wijze waarop [A] juridisch vorm heeft gegeven aan de aan haar verleende zorg. Dat rechtvaardigt niet het straffeloos laten van de door eiseres begane beboetbare feiten. Gesteld noch gebleken is voorts dat eiseres, althans [A] , zich te dezen niet meer adequaat kon verweren, zodat ook op die grond geen reden bestaat tot vermindering van dit deel van de boete.

Voor zover de boete ziet op betalingsverzuimen vanaf 1 juli 2009, geldt overeenkomstig hetgeen is overwogen in punt 24, dat de boete in zoverre dient te worden verminderd (met 50%).

26. De slotsom luidt dat de beroepen gegrond zijn, gelet op het in punt 17 tot en met 25 overwogene. De boetebeschikkingen voor de jaren 2008, 2010, 2011, 2012 en 2013 dienen te worden vernietigd en de boete voor het jaar 2009 dient te worden verminderd met 50% tot een bedrag van € 335.

27. Nu de beroepen gegrond zijn, vindt de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van deze beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.490 (2 punten beroepschrift en verschijnen ter zitting maal 1 voor het gewicht van de zaak, maal € 490 waarde per punt, maal 1,5 wegens samenhang van meer dan 4 zaken).”

Naheffingsaanslagen loonheffingen 2009 tot en met 2013

Nu het hoger beroep van belanghebbende aangaande de naheffingsaanslag 2008 en de (betalingsverzuim)boetebeschikking 2008 gegrond is, ziet het Hof aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het (hoger) beroep redelijkerwijs heeft moeten maken.

Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 742,50 (1 punt hoger beroepschrift maal 1,5 voor het gewicht van de zaak, maal € 495 waarde per punt).

Het Hof :

- vernietigt de uitspraak van de rechtbank behoudens de beslissingen met betrekking tot de proceskosten en het griffierecht;

- verklaart de beroepen aangaande de naheffingsaanslagen 2009 tot en met 2013 en de daarbij opgelegde betalingsverzuimboetebeschikkingen ongegrond;

- verklaart het beroep aangaande de naheffingsaanslag 2008 en de (betalingsverzuim)boetebeschikking 2008 gegrond;

- verklaart de beroepen aangaande de bij de naheffingsaanslagen 2011, 2012 en 2013 opgelegde aangifteverzuimboetebeschikkingen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar aangaande de naheffingsaanslag 2008, de (betalingsverzuim)boetebeschikking 2008 en de bij de naheffingsaanslagen 2011, 2012 en 2013 opgelegde aangifteverzuimboetebeschikkingen;

- vernietigt de naheffingsaanslag 2008 en de (betalingsverzuim)boetebeschikking 2008;

- vernietigt de bij de naheffingsaanslagen 2011, 2012 en 2013 opgelegde aangifteverzuimboetebeschikkingen;

- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten in hoger beroep van belanghebbende tot een bedrag van € 742,50; en

- gelast dat de inspecteur het door belanghebbende in hoger beroep betaalde griffierecht ad € 497 aan belanghebbende vergoedt.

De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, A. Bijlsma en W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.H. Hogendoorn als griffier. De beslissing is op 9 februari 2017 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.