8.2.4.2.2.3 Directe kosten bij verrichten of afnemen vastgoedtransactie

Het voorgaande betekent dat als uitgangspunt geldt dat de belastingplichtige leverancier of exploitant die een vastgoedtransactie verricht:

Of een belastingplichtige goederen of diensten heeft verworven ten behoeve van een belaste of vrijgestelde vastgoedtransactie is een feitelijke vraag. De jurisprudentie van het Hof van Justitie met betrekking tot de omvang van het recht op btw-aftrek voor directe kosten is spaarzaam en beperkt tot de belastingplichtige die een aandelentransactie verricht. Ook in de Nederlandse jurisprudentie lijkt de vraag of sprake is van directe kosten voor een of meerdere belaste of vrijgestelde vastgoedtransacties weinig problemen op te leveren. Ik heb, behoudens in de bijzondere situatie waarin een exploitant kampt met leegstaand vastgoed, slechts twee zaken kunnen vinden waarin die vraag expliciet aan de rechter is voorgelegd. In de gepubliceerde Nederlandse jurisprudentie lijkt bij discussies over het recht op btw-aftrek het hete hangijzer te zijn of de vastgoedtransactie belast is en niet welke kosten rechtstreeks en onmiddellijk samenhangen met een belaste of vrijgestelde vastgoedtransactie.2 Uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie en de Nederlandse jurisprudentie zijn niettemin wel voorbeelden te ontlenen van kosten die (op grond van de finale causaliteitstoets) rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met één of meer belaste of vrijgestelde vastgoedtransacties in een later stadium, zoals: de kosten van bodemonderzoek3, het bouwrijp maken grond4, de (ver)nieuwbouw5, de verbouwing of restauratie gebouw6, de huur van onroerend goed met optie voor belaste verhuur7, de architect8, de bemiddelingsdiensten (makelaar bijv.)9, de adviseur10 en de notaris11.

Deze aan de jurisprudentie ontleende voorbeelden betreft goederen of diensten die de belastingplichtige leverancier of exploitant afneemt met het oog op een belaste of vrijgestelde vastgoedtransactie. De vraag naar de omvang van het recht op btw speelt echter ook bij de afname van een belaste vastgoedtransactie door een als zodanige handelende belastingplichtige. Om een antwoord op die vraag te kunnen geven, dient bij de eerste stap te worden nagegaan of deze afnemer de aan hem verrichte belaste vastgoedtransactie heeft afgenomen ten behoeve van één of meer van zijn belaste handelingen óf ten behoeve van één of meer van zijn vrijgestelde handelingen. Het gaat er dus om of de belastingplichtige afnemer het aan hem geleverde of ter beschikking gestelde vastgoed heeft afgenomen met het oog op het gebruik voor uitsluitend één of meer belaste handelingen óf voor uitsluitend één of meer vrijgestelde handelingen. Hierbij kan gedacht worden aan een huisartsenpraktijk die een nieuw bedrijfsgebouw heeft afgenomen ten behoeve van uitsluitend de vrijgestelde zorghandelingen. In die situatie is sprake van finale causaliteit met één of meer vrijgestelde handelingen in een later stadium en derhalve een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang met die vrijgestelde handelingen. Dit betekent dat de btw op de aankoop van het bedrijfsgebouw voor de huisartsenpraktijk in het geheel niet aftrekbaar is. Een ander voorbeeld is te vinden in het Rompelman-arrest12. In deze zaak had de belastingplichtige een (recht op een) showroomruimte verworven ten behoeve van de (voorgenomen) belaste verhuur van dit onroerend goed. Die finale causaliteit met de belaste verhuur betekende – zo weten we nu – dat een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang van de verwervingskosten en de belaste verhuurdienst in een later stadium moet worden aangenomen. Dit verklaart waarom het echtpaar Rompelman recht had op volledige btw-aftrek. Leidt de finale causaliteitstoets tot de slotsom dat geen sprake is van directe kosten, dan komt de tweede stap om de hoek kijken. Op die toerekeningsstap wordt in de volgende paragraaf ingegaan.