14.4.3.2 Inbreng bij overlijden

Artikel 16 lid 1 SW knoopt aan bij APV-vermogen dat tot aan het overlijden van de erflater aan hem werd toegerekend op grond van artikel 2.14a Wet IB 2001 en met ingang van zijn overlijden wordt toegerekend aan zijn erfgenamen. Als gevolg daarvan valt vermogen dat als gevolg van het overlijden wordt ingebracht mijns inziens niet binnen het bereik van deze bepaling. Hierbij kan gedacht worden aan een erflater die een APV tot erfgenaam heeft benoemd of een legaat aan het APV in zijn testament heeft opgenomen. Weliswaar wordt dit vermogen na het overlijden toegerekend aan de erfgenamen, maar van toerekening tot het overlijden van de inbrenger is geen sprake1, zodat niet voldaan is aan de criteria van artikel 16 lid 1 SW. Aangezien de inbreng zelf vanwege artikel 17a SW ook geen aanknoping biedt voor de heffing van schenk- of erfbelasting,2 lijkt bij inbreng als gevolg van overlijden eenmaal een “overgang” van vermogen op de volgende generatie zonder heffing bewerkstelligd te kunnen worden.

De wetgever is overigens een andere interpretatie van artikel 16 SW toegedaan. In de parlementaire geschiedenis is namelijk gezegd dat het afzonderen van vermogensbestanddelen in een APV als gevolg van overlijden van de inbrenger of diens erfgenamen als gevolg van artikel 16 SW niet wordt aangemerkt als een verkrijging krachtens erfrecht van het APV zelf, maar als een verkrijging krachtens erfrecht door de desbetreffende erfgenamen.3^, 4 Deze interpretatie strookt echter niet met de wettekst. Om tot de in de parlementaire geschiedenis weergegeven interpretatie te komen had de tekst van artikel 16 lid 1 SW moeten luiden “die tot het overlijden van de erflater ingevolge dat artikel zijn toegerekend aan die erflater, of die als gevolg van het overlijden van de erflater zijn afgezonderd in de zin van artikel 2.14a lid 3 Wet IB 2001”. Zonder toevoeging van de laatste zinsnede valt inbreng als gevolg van overlijden bij een letterlijke lezing althans niet onder artikel 16 SW.

Overigens zou ik menen dat een inbreng in het APV in de vorm van een verkrijging krachtens erfrecht zonder nadere regeling gekwalificeerd wordt als een belaste verkrijging door het APV.5 De omstandigheid dat artikel 16 lid 1 SW hierop niet de door de wetgever beoogde uitzondering maakt brengt echter niet met zich dat dan heffing optreedt, aangezien artikel 17a SW deze verkrijging alsnog uitzondert. Deze laatste bepaling maakt geen onderscheid tussen inbreng tijdens leven en inbreng als gevolg van overlijden.