11.9.1.3 Art. 10b Wet VPB 1969

Art. 10b Wet VPB 1969 is gericht tegen de aftrek van de rente en de waardemutaties bij langlopende renteloze leningen of langlopende leningen met een zeer lage rente. Deze bepaling komt inhoudelijk grotendeels overeen met het vroegere art. 10, lid 4, Wet VPB 1969 dat tot 2007 onderdeel uitmaakte van de regeling met betrekking tot de beperking van de aftrek van de rente op hybride geldleningen, reden waarom zij in dit hoofdstuk wordt behandeld.

De bepaling richt zich tegen internationale mismatches. Zij wil voorkomen dat geïmputeerde rente in aftrek komt voor de Nederlandse vennootschapsbelasting terwijl daarover bij de crediteur geen winstbelasting wordt verschuldigd. Volgens de staatssecretaris is echter een nuancering op zijn plaats wanneer de renteaftrekbeperking leidt tot economisch dubbele belastingheffing over de rente. In binnenlandse deelnemingsverhoudingen is hij dan bereid om met behulp van de hardheidsclausule een oplossing te zoeken. Ten aanzien van leningen die zijn aangegaan voor 1 januari 2007 heeft hij goedgekeurd dat zij voor de toepassing van art. 13, lid 4, onderdeel b, bij de crediteur worden aangemerkt als een schuldvordering als bedoeld in art. 10, lid 1, onderdeel d.1 In internationale verhoudingen kan de dubbele heffing aanleiding geven tot overleg tussen de verdragspartijen.

Uit de nuancering van de staatssecretaris vloeit voort dat het mogelijk is dat de debiteur met een binnenlandse crediteur beter af is dan de debiteur met een buitenlandse crediteur. In de binnenlandse situatie is de staatssecretaris immers bereid om de economisch dubbele belastingheffing over de rente te voorkomen terwijl dat in de grensoverschrijdende situatie niet het geval is. De vraag rijst dan of art. 10b Wet VPB 1969 in zoverre in strijd kan komen met de vrijheid van vestiging. Zou ten aanzien van art. 10b-leningen die zijn aangegaan vanaf 1 januari 2007 de dubbele heffing in de binnenlandse situatie worden vermeden door toch aftrek van de rente toe te staan, dan is de bepaling naar mijn mening een belemmering.

Wordt deze belemmering gerechtvaardigd door de bestrijding van belastingontwijking? Dat is, naar het mij voorkomt, alleen al niet het geval omdat de debiteur niet de mogelijkheid heeft om aan te tonen dat hij een zakelijke reden had om de lening aan te trekken. De conclusie moet daarom zijn dat art. 10b Wet VPB 1969 wanneer in binnenlandse verhoudingen toch aftrek van de rente zou worden toegestaan, de vrijheid van vestiging kan belemmeren.

Een Nederlandse dochtervennootschap waaraan een langlopende lening met een zeer lage (of geen) rente is verstrekt door haar Nederlandse moedermaatschappij (of vice versa) kan aan de toepassing van art. 10b ontkomen door een fiscale eenheid aan te gaan. Als gevolg van het fiscale-eenheidregime wordt de lening dan immers ‘weggeconsolideerd’. Wanneer de moedermaatschappij niet in Nederland is gevestigd en geen Nederlandse vaste inrichting heeft, is het echter niet mogelijk om een fiscale eenheid aan te gaan. De situatie waarin van het vrije verkeer gebruik wordt gemaakt, wordt dus anders behandeld dan de binnenlandse situatie. De vraag of in dat geval sprake is van een belemmering van de vrijheid van vestiging, is wat betreft de verhouding tussen het fiscaleeenheidregime en art. 10d behandeld in paragraaf 7.5.2.3. Verwezen wordt naar hetgeen daar is opgemerkt over de rente op leningen die als gevolg van de fiscale eenheid wordt ‘weggeconsolideerd’.