5.7.3.5 De rol van de belastingambtenaar als verschoningsgerechtigde in het bijzonder

Een bijzondere positie neemt de medewerker van de Belastingdienst in. Hij heeft immers ook een wettelijke geheimhoudingsplicht. ‘De praktijk van de informatieverstrekking in fiscalibus is zodanig ingespeeld op en verweven met de thans geldende, zeer strakke geheimhoudingsplicht van de AWR, dat deze gehandhaafd moet blijven.’ Volgens de minister van Justitie, kan die daarom niet worden vervangen door de geheimhoudingsverplichting volgens de Awb.1

De geheimhoudingsplicht in het fiscale domein geldt in beginsel onverkort voor alle informatie. Dat gaat dus verder dan gegevens met een vertrouwelijk karakter (ex 2.5 Awb). Dat vloeit voort uit het stelsel van belastingheffing en de inbreuk op het persoonlijke domein van burgers en bedrijven.2 Het gaat immers om hetgeen een derde aan de inspecteur, heeft toevertrouwd.3 Volgens Feteris betreft dit alle wetenschap die bij de uitoefening van de functie is opgedaan.4 Ook Wisselink5 meent, in navolging van Verburg6 dat ‘toevertrouwd’ ruimer moet worden gelezen dan in zuiver spraakgebruikelijke zin en dat het gaat om alle kennis die in functioneel verband is verkregen.7 Wisselink tekent verder aan: ‘(…) In een vroeger arrest, HR 29 nov. 1949, NJ 1950/664, beperkte de Hoge Raad de omvang van het fiscale verschoningsrecht door een beperkte uitleg van het criterium ‘toevertrouwd’ (…) aldus dat daaronder slechts zou vallen ‘hetgeen (…) een geheim karakter draagt.’ Het komt me voor dat dit arrest is achterhaald door HR 3 mei 1956 (…), dat zo’n beperking niet aanlegt. (…)’ De A-G voegt daaraantoe dat het naar zijn mening niet bepalend is of de informatie al dan niet een vertrouwelijk karakter heeft.8

Hof ’s-Hertogenbosch signaleert in 1976 ‘(…) dat het verschoningsrecht (van een belastingambtenaar) zich zelfs uitstrekt tot die bevindingen van de geheimhouder, die niet van fiscaal belang zijn of kunnen zijn (Hof Leeuwarden 10 januari 1968, vernietigend Rb. Leeuwarden 3 oktober 1966, NJ 1967/365). (…)’9 en ‘(…) dat (…) art. 67 lid 1 (AWR) geen andere uitleg toelaat dan deze, dat de bij deze bepaling opgelegde geheimhoudingsplicht zich uitstrekt tot al hetgeen blijkt of medegedeeld wordt (…), ongeacht het al dan niet vertrouwelijk karakter van de desbetreffende gegevens; (…) dat het voorgaande tot de conclusie leidt, dat de (…) feiten het (…) beroep op verschoningsrecht volgens de toepasselijke wetsbepalingen rechtvaardigen (…)’.10

De inspecteur heeft ook zelf een verschoningsrecht.11 Uitzondering hierop is de situatie waarin hij gegevens (door)verstrekt ten dienste van de belastingheffing dan wel ‘(…) aan de contribuabele zelf, of aan degene die in diens opdracht handelt, van gegevens die uitsluitend de persoon of de zaken van de contribuabele betreffen.’12 Aan de andere kant moet hij rekening houden met het belang dat wordt beschermd, namelijk dat van degene die gegevens heeft toevertrouwd. De A-G Wortel concludeert dat ‘(…) de in artikel 67 AWR opgenomen geheimhoudingsplicht van degene die bij de uitvoering van de belastingwet is betrokken niet wordt opgeheven door de omstandigheid dat gegevens voor derden langs andere weg toegankelijk zijn.’13 Het gaat er dus niet om dat de gegevens voor die ander ook op andere wijze te verkrijgen zijn, maar dat de gegevens aan de inspecteur zijn toevertrouwt.

Aan de andere kant, de A-G Van Soest concludeert ‘de aanvaarding van een geheimhoudingsplicht brengt nog niet zonder meer mee, dat een verschoningsrecht erkend moet worden. Dienaangaande behoort per vraag, of zelfs onderdeel van een vraag, afgewogen te worden, welk belang het zwaarst weegt.’14 De Hoge Raad neemt dat over en verwoordt het in een later arrest als volgt: ‘per vraag moet worden bezien of een verschoningsrecht bestaat alsmede dat het aan redelijke twijfel onderhevig is of de beantwoording van de vraag naar waarheid zou kunnen geschieden zonder dat door de getuige geopenbaard wordt wat verborgen dient te blijven.’15

Het verschoningsrecht geldt daartegen onverkort in geval hij moet optreden als getuige.16 Hierover merkt de staatssecretaris in 2014 op dat daarvoor geen beleid is.17 In het Besluit fiscaal bestuursrecht geeft de staatssecretaris de reikwijdte van de geheimhoudingsplicht aan wanneer een medewerker van de Belastingdienst optreedt als getuige.18 Maar het verschoningsrecht is breder en het geldt ook voor verzoeken van andere toezichthouders.

De staatssecretaris heeft uitdrukkelijk de zwaarte van de geheimhoudingsplicht aan de Tweede Kamer bevestigd met de woorden ‘Belastingambtenaren moeten zich houden aan de op hen rustende geheimhoudingsplicht van artikel 67 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Verder kunnen nog van toepassing zijn de geheimhoudingsplicht uit de Invorderingswet, de Algemene wet bestuursrecht en de Ambtenarenwet. Belastingambtenaren zijn dus zeker niet vrij om complete openheid te betrachten maar zijn gehouden zelf vraag voor vraag te beoordelen of hun geheimhoudingsplicht de beantwoording van de vraag in de weg staat. Daarom is het voor een ambtenaar bepaald geen sinecure om als getuige op te treden. Ook de rechter kan hen niet van de geheimhoudingsplicht ontheffen. Het is zelfs denkbaar dat de ambtenaar bij schending van de geheimhoudingsplicht wordt vervolgd.’19 Een strikt beleid is dan ook vereist, zowel ter bescherming van de betreffende ambtenaren als voor burgers en bedrijven.

Degenen die gegevens en inlichtingen verstrekken aan de Belastingdienst doen dat in het kader van de belastingheffing met de verwachting dat de inspecteur die vertrouwelijke behandelt: volgens het wettelijke kader dat ik zojuist heb geschetst. De staatssecretaris sluit in zijn Besluit fiscaal bestuursrecht aan op hetgeen ook voor het verschoningsrecht van een notaris geldt: ‘De fiscale geheimhoudingsplicht vindt zijn rechtvaardiging in het algemeen belang. Het publiek (belastingplichtigen) moet niet van het verstrekken van inlichtingen en bescheiden aan de Belastingdienst worden weerhouden door de vrees dat die gegevens voor andere doeleinden kunnen worden gebruikt dan voor een juiste en doelmatige uitvoering van de aan de Belastingdienst opgedragen taak. Het doet er daarbij niet toe of de betrokken belastingplichtige toestemming heeft gegeven de gegevens verder te verstrekken. Met andere woorden: het algemeen belang bij de fiscale geheimhouding prevaleert boven het individuele belang van betrokkenen.’20

Een verschil met andere verschoningsgerechtigden zoals notarissen lijkt dan ook niet voor de hand te liggen. Een medewerker van de Belastingdienst heeft – in beginsel – de plicht tot geheimhouding waarop anderen mogen vertrouwen.

De Hoge Raad oordeelt dat een belastingplichtige ten tijde van zijn contacten er vanuit mag gaan dat een verschoningsgerechtigde zich aan het verschoningsrecht houdt. Immers, de waarde die hier namelijk wordt beschermd, is dat van de cliënt van de verschoningsgerechtigde en niet dat van de verschoningsgerechtigde zelf.21 Die verschoningsgerechtigden hebben nog een ontsnappingsmogelijkheid: niet alles is immers ‘toevertrouwd’. Dat is voor de inspecteur anders: al hetgeen hij in het kader van de uitvoering van de belastingwet aan gegevens en inlichtingen verkrijgt, is op grond van artikel 67 lid 1 AWR te kwalificeren als ‘toevertrouwd’.

Er is geen reden om te veronderstellen dat een belastingplichtige een andere verwachting heeft over de wettelijke geheimhoudingsplicht van de notaris als verschoningsgerechtigde dan die van een medewerker van de Belastingdienst. Degenen die gegevens aan de Belastingdienst hebben toevertrouwd, mogen er daarom vanuit gaan dat de geheimhoudingsplicht wordt nagekomen. Voor de medewerker van de Belastingdienst geldt de plicht van zijn verschoningsrecht gebruik te maken. Op basis van Hoge Raad 23 mei 1990, BNB 1990/240 valt de stelling te verdedigen dat de Belastingdienst, zonder toestemming van de cliënt (in casu: belastingplichtige), geen gegevens mag verstrekken aan derden. Ingeval er een wettelijke verplichting bestaat maar met de mogelijk tot een beroep op het verschoningsrecht, zal hij derhalve de belastingplichtige in zijn overwegingen moeten betrekken.

De inspecteur en de toezichthouder beschikken over bevoegdheden voor het verkrijgen van vertrouwelijke gegevens. Die vertrouwelijkheid moet meewegen in de belangenafweging bij het delen van die gegevens.