Hof Arnhem-Leeuwarden, 15-10-2024, nr. BK-ARN 23/413, nr. BK-ARN 23/414

Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 36.657 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 6.594. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 800.

Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 tevens een aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) opgelegd. Daarbij is belastingrente berekend.

Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de bestreden aanslagen en beschikkingen belastingrente gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 13 januari 2023 ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 13 augustus 2023 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en H.R. Gobes, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam1] en [naam2] namens de Inspecteur.

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is gehuwd met [naam3] (hierna: de echtgenote).

Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar (2017) twee kinderen: [kind1] , geboren [in] 1991 en [kind2] , geboren [in] 1999.

Belanghebbende verrichtte in 2017 werkzaamheden voor [naam4] B.V. (hierna: de BV). De aandelen in het kapitaal van de BV worden gehouden door de kinderen van belanghebbende. In 2017 heeft belanghebbende een vordering op de BV van € 66.300, waarop in dat jaar een rente van € 3.315 is ontvangen.

De echtgenote staat in het handelsregister van de Kamer van Koophandel ingeschreven als bestuurder van de BV. Belanghebbende stond in 2017 ingeschreven als gevolmachtigde van het bestuur.

Belanghebbende dreef in 2017 voor zijn rekening een eenmanszaak onder de naam [naam5] (hierna: de onderneming of de eenmanszaak). Blijkens de inschrijving bij de Kamer van Koophandel betrof de onderneming een boekhoudbureau en administratiekantoor.

Tot het ondernemingsvermogen van de eenmanszaak behoort in 2017 een personenauto van het merk Skoda Fabia met kenteken [kenteken1] .

Belanghebbende heeft op 19 februari 2018 verzocht om uitstel voor het indienen van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2017.

Bij brief van 6 maart 2018 heeft de Inspecteur het gevraagde uitstel verleend, tot 1 september 2018; derhalve een uitstel van 4 maanden.

Belanghebbende heeft vervolgens een aangifte IB/PVV 2017 ingediend op 7 maart 2018.

De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2017 met dagtekening 8 april 2021 opgelegd aan belanghebbende.

Het verzamelinkomen is bij aanslagregeling vastgesteld op € 43.251 en is als volgt opgebouwd:

Totale correctie belastbare winst € 9.273

Niet aangegeven rente lening [naam4] BV € 3.315

Zorgkosten € 491

Monumentenpand € 1.020

Vastgesteld inkomen box 1 € 36.657

Belastbaar inkomen uit sparen beleggen box 3

Aangegeven rendementsgrondslag € 37.976

Bij: derdengelden € 183.581

Vastgesteld rendementsgrondslag € 221.557

Af: Heffingsvrij vermogen € 50.000

Grondslag berekenen sparen en beleggen € 171.557

Voordeel sparen en beleggen (inkomen box 3) € 6.594

Tegen de hiervoor – onder 2.11 – bedoelde aanslag is belanghebbende in bezwaar gekomen.

In de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur onder meer het volgende geschreven:

“Beoordeling van uw bezwaar

(…) U heeft bij uw bezwaar als bijlage ook een brief bijgevoegd waarin staat dat u verzoekt om intrekking van het eerder verleende uitstel voor het inleveren van de aangifte 2017. Deze brief is door ons niet ontvangen en het uitstel is niet ingetrokken en derhalve verleend. Ik ben van mening dat de aanslag binnen de termijn is vastgesteld.

Inkomen uit werk en woning (box 1)

Winst uit onderneming

Winst uit onderneming: effecten en liquide middelen

Op de balans van de onderneming wordt een bedrag van € 55.205 vermeld als zijnde effecten. In uw reactie van 5 oktober 2020 en bijlage 1 geeft u aan dat deze effecten in het boekjaar 2017 zijn aangekocht, op 30 april 2017 en 30 juni 2017 voor in totaal € 50.000. Dit in verband met de huidige lage rentestand. Deze effecten zijn aangeschaft met de liquide middelen die op de balans staan.

Ik ben van mening dat de effecten aangekocht zijn met een beleggingsmotief en daarom behoren tot het verplichte privévermogen. Er is mij geen reden bekend waarom dit anders zou zijn. De waardeverandering van de effecten zijn terecht niet als opbrengst aangemerkt en de post effecten op de balans dient op nihil gesteld te worden. De waarde van de effecten behoort tot het vermogen in box 3. Voor dit bedrag zijn geen schulden aangegaan bij [naam4] BV.

In 2017 heeft u € 110.000 geleend van [naam4] BV. Hiervan heb ik de leningsovereenkomst ontvangen. Deze schuld is niet op de balans van de onderneming vermeld. Wel is er een privéstorting van € 111.000 gedaan en zijn de liquide middelen verhoogt tot 142.808. In uw reactie van 30 augustus 2021 geeft u aan dat [naam5] € 110.000 heeft geleend van [naam4] BV en dat [naam5] dit weer heeft doorgeleend aan u. U heeft in 2018 een bedrag van € 100.800 geschonken aan uw dochter.

Ik ben van mening dat deze lening is aangegaan voor privédoeleinden, namelijk het mogelijk maken van een schenking aan uw dochter. Deze lening hoort daarom niet op de ondernemingsbalans thuis. De liquide middelen vermeld op de balans zijn dan ook opgenomen tot een te hoog bedrag.

Per 1-1-2018 dienen de balansposten als volgt opgesteld te worden:

Lagere balanspost effecten € -55.205

Hoger vermogen box 3 per 1-1-2018 € +55.205

Liquide middelen lager € -110.000

Hoger vermogen box 3 per 1-1-2018 € +110.000

Schuld box 3 per 1-1-2018 € 110.000

Op 1 januari 2018 heeft [naam4] BV voor een bedrag van € 91.902 effecten ‘te leen gegeven' aan [naam5] . De glijclausule waar u naar verwijst heeft daarom ook betrekking op 2018. Ik zal hier verder niet op ingaan omdat het bezwaar ziet op de aanslag 2017.

Winst uit onderneming: privégebruik auto

Op de balans van de onderneming staat een personenauto met kenteken [kenteken1] die tot uw ondernemingsvermogen wordt gerekend. Op grond van artikel 3.20 Wet Inkomstenbelasting 2001 wordt een auto, die tot het ondernemingsvermogen behoort, in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden ter beschikking te staan, tenzij blijkt dat de auto niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. De bijtelling is een percentage van de cataloguswaarde en wordt bijgeteld tot maximaal het bedrag aan gemaakte autokosten.

Bij het vaststellen van de aanslag is een bedrag van € 5.173 in aanmerking genomen voor privégebruik auto. U bent van mening dat u voldoet aan de wet- en regelgeving omtrent het privégebruik auto en dat ten onrechte rekening is gehouden met de bijtelling voor privégebruik auto. In uw bezwaar geeft u aan dat u jarenlang een auto in privégebruik heeft gehad. Dit is mij echter niet gebleken. In uw e-mail van 30 augustus 2021 heeft u een onderhoudsfactuur en tankbonnen MKB-brandstof meegestuurd. Ook heeft u de facturen van [naam8] meegestuurd.

De MKB tankbonnen zien volgens de factuur op de auto met kenteken [kenteken2] . Deze bonnen zien niet op de Skoda Fabia die als ondernemingsvermogen is geactiveerd. Deze bonnen staan op naam van [naam4] BV en worden als kosten in aanmerking genomen bij de BV.

Op deze facturen wordt ook vermeld waar en wanneer getankt is. Als ik deze data vergelijk met de urenregistratie dan komt dit niet overeen. In augustus is volgens de rittenadministratie niet met de auto gereden. Volgens de specificatie van de factuur is echter tweemaal getankt in augustus.

Uit de onderhoudsnota van Auto [naam6] blijkt dat de kilometerstand van de Skoda Fabia op 3 juli 2017 25.508 is. Volgens de rittenadministratie die ontvangen is op 21 december 2020 is de kilometerstand 28.644. Volgens de rittenadministratie die ontvangen is op 5 oktober 2020 is de kilometerstand 21.938. Hier zitten behoorlijke verschillen tussen. Daarnaast wordt deze factuur zowel bij [naam4] BV als bij de eenmanszaak als kosten geboekt.

Op basis van de bovenstaande feiten ben ik van oordeel dat u niet hebt doen blijken dat u minder dan 500 kilometer privé hebt gereden. Daarnaast worden kosten zowel bij [naam4] BV als bij de eenmanszaak in aftrek gebracht.

Tijdens het hoorgesprek heeft u aangegeven dat in de omzet een bedrag is meegeteld dat ziet op autokosten die zijn vergoed door uw opdrachtgevers. In uw e-mail van 14 december 2021 heeft u aangegeven dat het gaat om een bedrag van € 1.274. Tijdens het hoorgesprek is door mij aangegeven dat dit mogelijk invloed kan hebben op de bijtelling en dat ik hier naar zou kijken. Ik heb dit inmiddels uitgezocht. Ik ben tot de conclusie gekomen dat deze vergoeding geen invloed heeft op de hoogte van de bijtelling. De bijtelling is een vast percentage dat berekend moet worden op basis van de catalogusprijs. De bijtelling wordt gemaximeerd tot het bedrag dat als autokosten ten laste van de winst van de onderneming is gebracht. De ontvangen vergoeding is onderdeel van de omzet. Het is niet van belang hoe deze omzet is gefactureerd aan de klant. De wijze van factureren staat los van de in aftrek gebrachte autokosten. Ik ben daarom van mening dat dit geen invloed heeft op de berekende bijtelling.

Ook geeft u aan dat sprake is van een bijtelling van 22% in plaats van 25%. Uit navraag bij een collega blijkt dat de bijtelling 22% bedraagt. De bijtelling wordt dan € 22.164 (cataloguswaarde) x 22% = € 4.876.

Bij het vaststellen van de aanslag is uitgegaan van een bijtelling op basis van de daadwerkelijke autokosten ter hoogte van € 5.173.

De gemaakte kosten bedragen volgens uw overzicht van 14 december 2021 € 5.025,88.

Gelet op het voorgaande bereken ik de aftrekbare kosten in verband met de auto als volgt:

Gemaakte kosten € 5.026

Af: Bijtelling: € - 4.876

Aftrekbare kosten € 150

Op dit punt kom ik gedeeltelijk tegemoet aan uw bezwaar. Echter omdat ik mij beroep op interne compensatie zal dit geen invloed hebben op de aanslag. Voor meer informatie over interne compensatie verwijs ik u naar pagina 8, werkzaamheden voor [naam4] BV en interne compensatie.

Kantoorruimte en huisvestingskosten

Uit het dossier blijkt dat geen sprake is van een geactiveerde kantoorruimte. De kantoorruimte behoort daarom tot het privévermogen.

Volledigheidshalve merk ik daarbij op dat de kantoorruimte ook niet als werkruimte kan kwalificeren. Er wordt niet voldaan aan het vereiste dat het gezamenlijke bedrag van de winst uit onderneming, belastbaar loon en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden hoofdzakelijk of in belangrijke mate in of vanuit de werkruimte in die woning wordt verworven.

Bij het bepalen of het inkomen voornamelijk wordt verworven in de kantoorruimte, moet ook rekening gehouden worden met de inkomsten die u heeft uit vroegere dienstbetrekking. Deze inkomsten worden gezien als arbeidsinkomen en tellen daarom mee bij het grotendeels-criterium. De inkomsten die u ontvangen heeft vanuit de uitkeringen heeft u niet behaald met werkzaamheden vanuit uw kantoorruimte. Uw totale inkomen bedraagt € 35.171. Hiervan heeft u € 5.054 behaald met uw werkzaamheden vanuit de kantoorruimte. Dit is 14%. Dit betekent dat u niet voldoet aan de inkomenseis van 70% en dat u geen recht heeft op aftrek van de kosten van de kantoorruimte. Hierbij verwijs ik u naar de uitspraak van Hof Den Haag van 26 april 2017, nr. 16/00595, V-N 2017/32.1.3, ECLI:NL:GHDHA:2017:1184. In deze uitspraak wordt ook het inkomen uit pensioen in aanmerking genomen als loon. Hierbij wordt geen onderscheid gemaakt tussen loon uit dienstbetrekking en loon uit vroegere dienstbetrekking.

Gelet op het voorgaande ben ik van mening dat de huisvestingskosten terecht niet in aftrek zijn toegestaan. Ik wijs uw bezwaar op dit punt af.

Winst uit onderneming: kosten verwerving klanten

Uit de specificatie blijkt dat de kosten verwerving klanten zien op de inkoop van wijn, kosten kleding, bezoek concertgebouw en representatie thuismaaltijden. Bij de aanslagregeling is geconcludeerd dat dit geen zakelijke kosten betreffen. Wel is ter tegemoetkoming bij het vaststellen van de aanslag een bedrag van € 500 als is kosten in aanmerking genomen.

In uw bezwaar geeft u aan dat u van mening bent dat het grootste gedeelte van deze kosten wel zakelijk zijn. U stelt voor om 50% van deze kosten ten laste van het resultaat te brengen.

Hier kan ik niet mee instemmen. Er is op geen enkele manier gebleken dat het hier om zakelijke kosten gaat. Daarnaast zijn kosten voor kleding e.d. uitgesloten van aftrek, tenzij deze voldoen aan de wettelijk gestelde eisen. Voor deze eisen verwijs ik u naar het hoorverslag. Daarin is opgenomen wat de eisen hieromtrent zijn. Aan deze eisen wordt niet voldaan.

Gelet op het voorgaande wijs ik uw bezwaar op dit punt af.

Winst uit onderneming: andere kosten

U maakt bezwaar tegen de correctie van de kantinekosten en de reiskosten. Van deze kosten is een bedrag van € 1.198 niet ten laste van de winst gebracht. U bent van mening dat deze kosten wel zakelijk zijn. Voor wat betreft de kantinekosten ben ik van mening dat deze kosten in uw aangifte dubbel in aftrek gebracht worden. Onder verkoopkosten worden deze kosten ook in aanmerking genomen.

Omdat de kosten ten bedrage van € 203,41 voor de werkruimte niet aftrekbaar zijn, is het onderhoud inventaris ook niet aftrekbaar, omdat dit te maken heeft met de inrichting van de werkruimte.

In uw reactie van 30 augustus 2021 geeft u aan dat de kosten van het vliegticket en het hotel zien op een reünie van de [naam7] in [plaats1] . U bent van mening dat deze kosten zakelijk zijn omdat dit van groot belang voor uw professionele netwerk is. Tijdens het hoorgesprek gaf u aan dat u tijdens de reünie veel mensen spreekt en dit goed voor uw netwerk is. Het is niet gebleken dat u door deze bijeenkomst klanten verworven heeft. Ik ben dan ook van mening dat u niet aannemelijk heeft gemaakt dat het om zakelijke kosten gaat.

Ook zijn hotelkosten geboekt voor een overleg tussen [naam5] en [naam4] BV. Dit overleg ging over de toekomst van beide ondernemingen. Aangezien u samen met uw partner het bestuur vormt van [naam4] BV is het niet aannemelijk dat het hier gaat om een zakelijk bijeenkomst met bijvoorbeeld klanten. Ik wijs uw bezwaar op dit punt af.

Winst uit onderneming: zelfstandigenaftrek

Om in aanmerking te komen voor de zelfstandigenaftrek dient de ondernemer voor minimaal 1.225 uren werkzaamheden te verrichten voor de onderneming. U bent van mening dat u voldoet aan het urencriterium en dat u daarom recht heeft op de zelfstandigenaftrek. Hiervoor heeft u een overzicht aangedragen waaruit blijkt hoe de verhouding is tussen het uurtarief en de omzet. Op basis van deze verdeling zijn de directe uren 436. Van deze 436 uren zijn volgens u 396,5 uren daadwerkelijk gefactureerd. 39,5 uren betreffen niet declarabele uren. Verder geeft u aan dat u ongeveer 2 dagen per week besteedt aan niet declarabele uren, zoals het lezen van vakliteratuur, belastingwetten, administratie e.d. U besteedt hieraan ongeveer 835 uur. Dit maakt dan samen 1.268 uren.

Ten aanzien van de urenspecificatie merk ik het volgende op.

Uit het overzicht blijkt dat voor de werkzaamheden van [naam8] , 222 uren zijn gerekend. Ik heb van u facturen ontvangen die verzonden zijn naar [naam8] . Uit deze facturen blijkt dat 136,7 uren zijn gefactureerd. Uit uw e-mail van 7 november 2020 blijkt dat deze werkzaamheden mede door [naam4] BV zijn verricht. [naam4] BV heeft voor deze werkzaamheden facturen verstuurt naar [naam5] . Er zijn 75 uren door [naam4] BV gedeclareerd voor de werkzaamheden voor [naam8] tegen een uurtarief van € 175. Uw partner heeft ook veel werkzaamheden verricht voor deze cliënt. Op basis van het voormelde is het niet aannemelijk dat alle 222 uren door u zijn gemaakt.

Uit de urenspecificatie blijkt verder dat u aan opdrachtgever [naam9] 26 uren gedeclareerd heeft. [naam4] BV heeft aan [naam5] 12 uur voor deze werkzaamheden gedeclareerd (wederom met een uurtarief van € 175). Ook in dit geval zijn volgens u de werkzaamheden deels door [naam4] BV en deels door u verricht.

Tijdens het hoorgesprek is het uurtarief van € 175 aan de orde geweest. U gaf aan dat u van mening bent dat u dit uurtarief zelf mag bepalen en in uw reactie van 14 december 2021 geeft u aan dat u van mening blijft dat u recht heeft op de zelfstandigenaftrek.

Ik ben van mening dat u niet aannemelijk heeft gemaakt dat u voldoet aan het urencriterium en daarmee recht heeft op de zelfstandigenaftrek. Er is een grote disbalans tussen de directe en indirecte uren. Het urenoverzicht is zeer globaal en voor wat betreft de indirecte uren niet te controleren. Daarnaast constateer ik ten aanzien van de directe uren diverse tegenstrijdigheden tussen het overzicht en de aangeleverde facturen. Ik wijs uw bezwaar daarom op dit punt af.

Ter beschikking stellen van vermogen (hierna:TBS)

Bij het vaststellen van de aanslag is een bedrag van € 3.315 aangemerkt als inkomen uit TBS. Dit omdat u € 66.300 aan [naam4] BV heeft geleend.

U bent van mening dat u geen aandeelhouder bent van [naam4] BV en dat daarom geen TBS-inkomen gerekend kan worden en dat deze vordering in box 3 valt. U heeft deze vordering echter niet opgegeven in box 3. Ook stelt u dat u nooit aandeelhouder bent geweest van [naam4] BV.

Ik ben van mening dat wel sprake is van het ter beschikking stellen van vermogen aan de BV. Uit uw reactie van 30 augustus 2021 blijkt dat u op 30 januari 2003 aandeelhouder bent geweest van [naam4] BV. Daarna is [naam4] BV overgedragen aan [kind2] . Op 26 maart 2012 is de helft van de aandelen overgedragen aan [kind1] . Dit zijn kinderen van u. Op het moment van overdracht van de aandelen van [naam4] BV was [kind2] minderjarig.

Daarnaast blijkt uit alle ontvangen documenten van [naam4] BV dat u en uw partner de zaken waarnemen voor [naam4] BV. De ontvangen leningsovereenkomsten zijn namens [naam4] BV getekend door uw partner, de jaarstukken van [naam4] BV zijn opgemaakt door [naam5] , de overeenkomst met [naam8] is door uw partner ondertekend. Daarnaast bent u samen met uw partner directeur/bestuurder van [naam4] BV. Voor al deze werkzaamheden ontvangt u beiden echter geen salaris of andere vergoeding.

De heer [kind2] was een deel van 2017 nog minderjarig, zodat sprake is van een terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92 lid 1 Wet IB 2001 aan een verbonden persoon.

Daarnaast ben ik van mening dat sprake is van een ongebruikelijke terbeschikkingstelling in de zin van artikel 3.92 lid 3 Wet IB 2001. U en uw partner vertegenwoordigen als bestuurder de schuldenaar. Daarnaast bent u schuldeiser. Het is in mijn ogen ongebruikelijk dat de schuldenaar wordt vertegenwoordigd door de schuldeiser en/of de partner van de schuldeiser.

U heeft € 66.300 aan [naam4] BV geleend tegen een rentepercentage van 5%. [naam4] BV heeft in 2017 een lening aan u verstrekt ter hoogte van € 110.000 met een rentepercentage van 1,5%. In mijn ogen zal een onafhankelijke derde altijd eerst de schuld tegen 5% aflossen, voordat hij een lening aan dezelfde persoon verstrekt tegen een rentepercentage van 1,5%. Voorgaande maakt de terbeschikkingstelling ongebruikelijk en onzakelijk.

Ondanks het de lening onzakelijk is dient wel een zakelijke vergoeding betaald te worden aan [naam4] BV. Hierbij sluit ik aan bij het rentepercentage van 5%.

Op basis van de bovenstaande punten ben ik van mening dat sprake is van ongebruikelijke terbeschikkingstelling en wijs ik uw bezwaar op dit punt af.

Inkomen uit sparen en beleggen (box 3)

Bij het vaststellen van de aangifte is een bedrag van € 183.581 aangemerkt als rendementsgrondslag uit sparen en beleggen. In de aangifte VPB 2016 van de BV is een bedrag van € 148.168 vermeld als beheerd vermogen derden en € 55.000 als hypotheekdepot.

Aan u is gevraagd om een specificatie van deze bedragen. In uw reactie van 21 december 2020 heeft u aangegeven dat het beheerd vermogen derden ziet op gelden die u in beheer heeft voor de familie van uw echtgenote. Hier zijn echter geen schriftelijke bewijsstukken van.

In uw e-mail van 25 januari 2021 heeft u aangegeven dat de benaming derdengelden niet juist is. U geeft aan dat de post is ontstaan door correctieboekingen uit 2017. Volgens u zou de boekhoudkundige benaming informeel kapitaal moeten zijn.

In uw bezwaar geeft u aan dat [naam4] BV opbrengsten heeft genoten waarover VPB is betaald. Doordat door de Belastingdienst gesteld is dat sprake is van geldleningen heeft u deze bedragen gekenmerkt als informele kapitaalstorting.

In mijn vooraankondiging heb ik aangegeven dat ik op dit punt tegemoet zou komen aan uw bezwaar. Na het nogmaals nalezen van de verklaringen ben ik echter tot de conclusie gekomen dat het mij niet geheel duidelijk is waar deze gelden op zien.

Omdat u aangeeft dat u aan [naam4] BV geen tegenprestatie heeft bedongen voor deze gelden, zou het hier kunnen gaan om gelden die door u gestort zijn in de B.V. van uw kinderen. Uw kinderen worden daarmee bevoordeeld. Voor zover mij bekend heeft u hier geen aangifte schenkbelasting van gedaan. Het is mij daarom nog niet duidelijk of deze gelden nog tot uw vermogen behoren of deze zijn geschonken (indirect) aan uw kinderen.

In de vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar heb ik reeds aangegeven dat ik ten aanzien van dit punt tegemoet zou komen aan uw bezwaar. Ondanks dat ik nog vragen heb op dit punt zal ik mij aan deze toezegging houden. Het inkomen uit sparen en beleggen wordt daardoor met € 6.594 verminderd. Deze vermindering zal ik verrekenen op grond van interne compensatie. Tevens kunt u aan mijn eerdere standpunt geen rechten ontlenen.

Persoonsgebonden aftrek

Uitgaven voor rijksmonumentenpanden

In de aangifte heeft u € 1.020 afgetrokken voor onderhoudskosten voor rijksmonumentenpanden. In uw bezwaar geeft u aan dat de werkzaamheden wel zijn uitgevoerd, maar de persoon die de werkzaamheden heeft verricht, geen facturen heeft gemaakt. Wel heeft u facturen van de aanschaf van de materialen voorhanden. Tevens stelt u voor 50% van de kosten in aftrek toe te staan.

Ik ben van mening dat niet aannemelijk is gemaakt dat kosten zijn gemaakt voor onderhoud en dat ik niet 50% van de kosten toe kan staan. Ik wijs uw bezwaar op dit punt af.

Specifieke zorgkosten

Doordat het inkomen door de correctie is gewijzigd is ook de drempel van de specifieke zorgkosten gewijzigd. Doordat ik mij beroep op interne compensatie blijft de aanslag gelijk en wijzigt de drempel van de specifieke zorgkosten niet.

Werkzaamheden voor [naam4] BV en interne compensatie

Tijdens de behandeling van het bezwaar is mij gebleken dat u en uw partner werkzaamheden verrichten voor [naam4] BV. Deze BV is van uw kinderen. Uit de ontvangen stukken blijkt dat u geen enkele vergoeding ontvangt voor deze werkzaamheden.

Verder is mij het volgende opgevallen.

[naam4] BV factureert naar [naam5] voor werkzaamheden die [naam4] BV heeft verricht namens [naam5] . Hiervoor wordt een uurtarief van € 175 voor gerekend, terwijl [naam5] een uurtarief aan [naam8] en [naam9] rekent van maximaal € 40. In totaal is voor een bedrag van € 12.975 aan [naam5] gefactureerd.

Tijdens het hoorgesprek zijn vragen gesteld over deze werkzaamheden en wat de reden is dat het uurtarief dat [naam4] BV rekent veel hoger is dan dat berekend wordt naar [naam8] toe.

U gaf aan dat u en uw partner werkzaamheden verrichten namens [naam4] BV en dat het u vrij staat om het uurtarief aan [naam5] zelf te bepalen. Daarnaast heeft u aangegeven van mening te zijn dat het u vrij staat geen vergoeding te rekenen voor de werkzaamheden die u namens [naam4] BV verricht.

Indien het gaat om gelieerde relaties dient echter wel zakelijk gehandeld te worden. Hierbij moet bekeken worden of een onafhankelijke derde ook zo zou handelen. Een onafhankelijke derde zou voor zijn werkzaamheden wel een redelijke vergoeding willen ontvangen. Daarnaast zou deze er niet mee akkoord gaan om een uurtarief van € 175 te betalen voor werkzaamheden die hij zelf voor € 40 per uur bij de klant factureert.

Daarnaast ben ik van mening dat het nogal ongebruikelijk is dat u namens [naam4] BV werkzaamheden verricht voor uw eigen onderneming, [naam5] .

Primair ben ik daarom van mening dat de facturen van [naam4] BV ten onrechte als kosten in aanmerking zijn genomen. U heeft werkzaamheden verricht namens [naam4] BV en de BV verricht de werkzaamheden weer namens [naam5] . Dit is ongebruikelijk. Het was logischer geweest dat u de werkzaamheden aan [naam8] en [naam9] vanuit uw onderneming had verricht (dus zonder tussenkomst van [naam4] BV). De winst van [naam5] was dan € 12.975 hoger geweest.

Subsidiair ben ik van mening dat voor de verrichte werkzaamheden voor [naam4] BV een zakelijke vergoeding verstrekt dient te worden. Een vergoeding van € 10.000 acht ik redelijk, aangezien [naam4] BV de verrichte werkzaamheden voor een bedrag van € 12.975 aan [naam5] factureert. Deze vergoeding had aangegeven moeten worden als inkomen uit overige werkzaamheden. Daarnaast heeft u voor [naam4] BV nog beheerwerkzaamheden verricht waarvoor u geen vergoeding heeft gerekend.

Met betrekking tot uw bezwaar ben ik tot de conclusie gekomen dat bij het berekenen van de aanslag rekening is gehouden met een te hoog bijtellingspercentage. Dit had moeten zijn 22% in plaats van 25%. Tevens heb ik in de vooraankondiging toegezegd dat het inkomen in box 3 verlaagt zou worden.

Toch vormen deze tegemoetkomingen geen aanleiding om de aanslag te verminderen.

De achtergrond hiervan is dat de aanslag niet naar een te hoog bedrag is vastgesteld, omdat bij het opleggen van de aanslag inkomstenbelasting ten onrechte de facturen van [naam4] BV als kosten zijn aangemerkt dan wel geen zakelijke vergoeding is gerekend voor de verrichte werkzaamheden voor [naam4] BV.

Ten aanzien van het voorgaande zal ik geen navorderingsaanslag opleggen. Wel houd ik bij de afwikkeling van uw bezwaar rekening met de zogenoemde interne compensatie. (…)

Ik beroep mij bij dezen dan ook op het leerstuk van de interne compensatie. Op basis hiervan ben ik van mening dat de aanslagen niet tot een te hoog bedrag zijn vastgesteld en handhaaf ik de aan u opgelegde inkomstenbelasting, premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet 2017.

Beslissing

Ik wijs uw bezwaar af en handhaaf de aanslagen.”.

Belanghebbende is daartegen in beroep gekomen bij de Rechtbank. In dat beroep heeft belanghebbende zich beperkt tot de beroepsgrond of de aanslag IB/PVV voor het jaar 2017 binnen de aanslagtermijn van artikel 11, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is opgelegd. De Rechtbank heeft die vraag bevestigend beantwoord en het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende is vervolgens in hoger beroep gekomen en heeft daarbij subsidiair zijn grieven uit de bezwaarfase herhaald.

In geschil is primair of de aanslag IB/PVV voor het jaar 2017 binnen de aanslagtermijn van artikel 11, derde lid, van de AWR is opgelegd en subsidiair of de bestreden aanslag tot de juiste hoogte is opgelegd.

Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vernietiging c.q. vermindering van de bestreden aanslagen en beschikkingen belastingrente.

De Inspecteur beantwoordt de hiervoor – onder 3.1 – vermelde vragen bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur toegezegd dat de aanslag ZVW het lot van de aanslag IB/PVV zal delen. Als de aanslag IB/PVV buiten de termijn is opgelegd, zal ook de aanslag ZVW moeten worden vernietigd. Ook overigens volgt de aanslag ZVW de aanslag IB/PVV.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.

Primair aanslagtermijn

Ingevolge artikel 11, derde lid, van de AWR vervalt de bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Voor de IB/PVV geldt dat de belastingschuld aan het einde van het kalenderjaar ontstaat (artikel 11, vierde lid, van de AWR). Het onderwerp van het onderhavige geschil is de aanslag IB/PVV voor het jaar 2017, waardoor de aanslagtermijn van drie jaar derhalve verliep op 31 december 2020.

Indien voor het doen van aangifte voor de belastingplichtige kenbaar uitstel is verleend, wordt de termijn van drie jaar met de duur van dat uitstel verlengd (artikel 11, derde lid, van de AWR). De Inspecteur behoeft niet te onderzoeken of de belastingplichtige daadwerkelijk belang heeft bij dat verzoek. Hij behoeft daarom bijvoorbeeld niet na te gaan of de aangifte al is ingediend. De op verzoek genomen beslissing een nadere termijn voor het indienen van de aangifte te stellen is een uitstel in vorenbedoelde zin, ook indien later zou blijken dat met dat uitstel geen belang kon worden gediend omdat de aangifte al was gedaan. Ook in dat geval brengt artikel 11, derde lid, van de AWR mee dat de termijn waarbinnen de inspecteur de aanslag kan opleggen, wordt verlengd met de duur waarvoor het uitstel is verleend (vgl. HR 28 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:254). Tussen partijen is niet in geschil dat in het onderhavige geval op verzoek van belanghebbende vier maanden kenbaar uitstel is verleend. Omdat de aanslagtermijn met de duur van het verleende uitstel wordt verlengd (in dit geval vier maanden), is de laatste dag van aanslagtermijn dus 30 april 2021. Omdat de aanslag is vastgesteld met dagtekening 8 april 2021, en gesteld noch gebleken is dat het aanslagbiljet eerst nadien is bekendgemaakt, is de aanslag in beginsel tijdig opgelegd.

Belanghebbende stelt evenwel per brief van 8 maart 2018 te hebben verzocht om het verleende uitstel in te trekken. Belanghebbende stelt dat in verband met dat verzoek, het uitstel had moeten worden beëindigd, waardoor ook de verlenging van de aanslagtermijn had moeten worden beëindigd. De Inspecteur betwist de verzending van de brief van 8 maart 2018 en stelt deze brief nooit te hebben ontvangen. Onder die omstandigheden dient, anders dan de gemachtigde van belanghebbende kennelijk betoogt in zijn nader stuk van 1 augustus 2024, belanghebbende de verzending van de bedoelde brief aannemelijk te maken. Belanghebbende heeft, naar het oordeel van het Hof, met hetgeen hij in eerste aanleg en in hoger beroep heeft aangevoerd en overgelegd, de verzending van bedoelde brief niet aannemelijk gemaakt. Zijn blote stelling is daartoe onvoldoende. Het Hof merkt overigens nog op dat de door de gemachtigde van belanghebbende gesignaleerde problemen bij de postbezorging door PostNL uitsluitend kunnen zien op de ontvangst van de beweerdelijke brief door de Inspecteur en niet op de verzending daarvan door belanghebbende. Het vorenoverwogene brengt mee dat de vraag of een verzoek om beëindiging van kenbaar verleend uitstel van invloed is op de aanslagtermijn van artikel 11, derde lid, van de AWR, in het midden kan blijven.

Belanghebbende kan dus niet worden gevolgd in zijn primaire stelling.

Subsidiair te hoge aanslag

Subsidiair heeft belanghebbende gesteld dat de bestreden aanslag tot een te hoog bedrag is vastgesteld.

Belanghebbende voert in zijn hoger beroepschrift daartoe de volgende punten aan:

Ten aanzien van de vastgestelde winst uit onderneming bestrijdt belanghebbende de volgende correcties:

- effecten op balans van de eenmanszaak;

- privégebruik auto;

- kantoorruimte en huisvestingskosten;

- kosten van verwerving klanten;

- andere kosten;

- reiskosten en

- zelfstandigenaftrek.

Voorts is belanghebbende het niet eens met de correcties ten aanzien van het resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen, het inkomen uit sparen en beleggen (box 3), de persoonsgebonden aftrek en de door de Inspecteur in de bezwaarfase toegepaste interne compensatie in verband met de door belanghebbende verrichte werkzaamheden voor de BV.

Effecten op balans van de onderneming

Belanghebbende stelde zich in de bezwaarfase op het standpunt dat de door hem op de balans van de onderneming geactiveerde effecten ten bedrage van € 55.205 ondernemingsvermogen vormen en het daarop in 2017 behaalde koersresultaat van € 1.994 tot de winst behoort.

In hoger beroep stelt belanghebbende zich op het standpunt dat de bedoelde effecten eigendom zijn van de BV. Naar het oordeel van het Hof, betekent dat nadere standpunt, wat daar verder ook van zij, niet dat de aangebrachte (negatieve) correctie van € 1.994 in het nadeel van belanghebbende is. In zoverre is dit punt kennelijk tussen partijen niet meer in geschil.

Privégebruik auto

Op grond van het bepaalde in artikel 3.20 Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) wordt een auto, die tot het ondernemingsvermogen behoort, in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden ter beschikking te staan. Op basis van artikel 3.20, derde lid, van de Wet IB 2001 wordt de bijtelling op nihil gesteld als belanghebbende doet blijken, dat wil zeggen: overtuigend aantoont, dat de auto voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt.

Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, heeft belanghebbende, naar het oordeel van het Hof, niet overtuigend aangetoond dat hij in 2017 niet meer dan 500 privékilometers heeft gereden. De door belanghebbende tijdens de bezwaarfase overgelegde rittenregistraties bevatten, zoals de Inspecteur terecht stelt, diverse tegenstrijdigheden ten opzichte van overige bewijsstukken. Op de dag waarop, blijkens de nota van [naam6] BV, de APK heeft plaatsgehad, vermeldt de rittenregistratie in plaats van een rit naar de garage, een rit naar Amsterdam. Ook sluiten de rittenregistraties niet aan bij de op de onderhoudsnota vermelde kilometerstand. Datzelfde geldt ten aanzien van de verstrekte tankbonnen en een aantal in het grootboek ‘autokosten’ opgenomen parkeerkosten. Dat belanghebbende als bijlage bij zijn hogerberoepschrift een nieuwe rittenregistratie heeft bijgevoegd, die aanzienlijk afwijkt van de eerdere rittenregistraties, waarbij wel aansluiting is bij de kilometerstand ten tijde van de APK, doet daaraan niet af. Naar het oordeel van het Hof, duidt het overleggen van verschillende versies van de rittenregistratie juist op de onbetrouwbaarheid van de registratie van de gereden kilometers. Overigens stelt het Hof vast dat ook de laatst overgelegde versie van de rittenadministratie niet steeds aansluit bij de tankbonnen en parkeerkosten.

De Inspecteur heeft in de uitspraak op bezwaar de onttrekking wegens privé gereden kilometers verlaagd tot € 150, zodat daarvan ook in hoger beroep moet worden uitgegaan. Voor het verschil tussen de correctie in de aanslagregeling van € 5.173 en de uiteindelijke correctie van € 150, heeft de Inspecteur zich beroepen op interne compensatie.

Kantoorruimte en huisvestingskosten

Belanghebbende bestrijdt voorts de correctie van de in zijn aangifte in aanmerking genomen ‘huisvestingskosten kantoorruimte’ tot een bedrag van € 860,03, zijnde kosten van schoonhouden van de kantoorruimte.

De kantoorruimte, waarvoor belanghebbende kostenaftrek claimt, bevindt zich in de woning van belanghebbende. Tussen partijen is niet in geschil dat in het kader van de vermogensetikettering de woning tot het zogenoemde keuzevermogen behoort, dat de woning door belanghebbende tot het privévermogen is gerekend en dat belanghebbende niet van deze keuze kan terugkomen. Verder is niet in geschil dat de woning een ‘eigen woning’ betreft in de zin van artikel 3.111 Wet IB 2001. Belanghebbende beschikt niet tevens over een werkruimte buiten zijn woning.

Nu de woning tot het privévermogen behoort, zullen naar het oordeel van het Hof de kosten, lasten en afschrijvingen die verband houden met deze woning in beginsel geen invloed hebben op de ondernemingswinst. Indien en voor zover zich in de woning een kantoorruimte bevindt die wordt gebruikt voor de onderneming, kunnen de kosten en lasten die daaraan toerekenbaar zijn, echter in beginsel wel tot de kosten van de onderneming behoren, zij het dat de aftrekbaarheid van die kosten is beperkt in artikel 3.16, eerste lid, van de Wet IB 2001.

Artikel 3.16, eerste lid, van de Wet IB 2001 (tekst 2017) luidt: Bij het bepalen van de winst komen mede niet in aftrek kosten en lasten die verband houden met een werkruimte, de inrichting daaronder begrepen, ten behoeve van de belastingplichtige zelf in zijn niet tot zijn ondernemingsvermogen behorende woning, tenzij de werkruimte een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de woning vormt en:

a. ingeval hij tevens een werkruimte buiten die woning ter beschikking heeft, hij het gezamenlijke bedrag van zijn winst uit een of meer ondernemingen, belastbaar loon en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden hoofdzakelijk in de werkruimte in die woning verwerft, of

b. ingeval hij niet tevens een werkruimte buiten die woning ter beschikking heeft, hij het gezamenlijke bedrag van zijn winst uit een of meer ondernemingen, belastbaar loon en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden hoofdzakelijk in of vanuit de werkruimte in die woning verwerft en in belangrijke mate in de werkruimte in die woning verwerft.

Belanghebbende heeft gesteld dat de werkruimte in zijn woning naar verkeersopvatting een zelfstandig gedeelte van de woning vormt. De werkruimte heeft een eigen opgang en eigen sanitaire voorzieningen, aldus belanghebbende. De Inspecteur heeft dat betwist. Deze kwestie kan in het midden blijven. In het onderhavige geval bedraagt het gezamenlijke bedrag van de winst uit onderneming, belastbaar loon en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in 2017 € 35.171, waarvan € 5.054 is behaald met werkzaamheden vanuit de kantoorruimte, dat wil zeggen (afgerond) 14 %. Daarmee staat vast dat het gezamenlijke bedrag van zijn winst uit een of meer ondernemingen, belastbaar loon en belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden door belanghebbende niet hoofdzakelijk in of vanuit de werkruimte in die woning is verworven noch in belangrijke mate in de werkruimte in die woning is verworden. De kosten en lasten die verband houden met een werkruimte, de inrichting daaronder begrepen, kunnen reeds daarom niet in aftrek van de winst komen.

Daarbij komt nog dat de onderwerpelijke schoonmaakkosten in de privésfeer vallen en dus niet in mindering komen op de ondernemingswinst. Voor de uitleg van de uitdrukking ‘verband houden met’ kan worden aangeknoopt bij de wetsgeschiedenis van de werkruimteregeling van artikel 3.16 Wet IB 2001 en haar voorlopers in artikel 8b en 36 Wet IB 1964. Uit die geschiedenis valt af te leiden dat de uitdrukking ‘verband houden met’ in ruime zin moet worden opgevat (Kamerstukken II 1988-1989, 20874, nr. 3, blz. 8). Bij de behandeling van het wetsvoorstel tot Invoering en aanvulling van de vereenvoudiging van de tariefstructuur in de loon- en inkomstenbelasting en wijziging van de regeling betreffende aftrekposten (Kamerstukken II 1988-1989, 20873, nr. 3, blz. 25-27) is het volgende opgemerkt:

“In de aanhef van het eerste lid van artikel 36 wordt de terminologie 'die verband houden met de volgende posten' gehanteerd; in de aanhef van het tweede lid komen overeenkomstige bewoordingen voor. Hiermee beogen wij tot uitdrukking te brengen dat alle kosten, lasten en afschrijvingen die in de ruimst mogelijke zin met de genoemde onderwerpen te maken hebben, onder de beperkingen vallen. Aldus vallen bijvoorbeeld in het eerste lid, onderdeel b (de kantoorruimte), ook het behang- en schilderwerk, de stoffering en de complete inventaris van een studeerkamer onder de beperking. (…) Gelet voorts op de in de aanhef van artikel 36, eerste lid, gebezigde terminologie ‘kosten, lasten en afschrijvingen die verband houden met’ vallen hieronder ook de op de kantoorruimte betrekking hebben de energiekosten (verwarming, elektriciteit).”

Dat de uitdrukking ‘verband houden met’ ruim moet worden uitgelegd, is bevestigd door de Hoge Raad (vgl. HR 5 maart 2004, nr. 38.431, ECLI:NL:HR:2004:AO5057). Gelet daarop houden, naar het oordeel van het Hof, de onderwerpelijke schoonmaakkosten verband met de tot het privévermogen behorende woning. Deze kosten vallen derhalve in de privésfeer. Deze kosten komen niet in mindering op de ondernemingswinst (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 13 februari 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:1460).

Kosten van verwerving klanten

Belanghebbende stelt recht te hebben op een aftrek van € 2.573 wegens kosten in verband met de verwerving van klanten, terwijl de Inspecteur bij de aanslagregeling slechts een bedrag van € 500 heeft geaccepteerd, waarvan op de voet van artikel 3.15, vijfde lid, van de Wet IB 2001 80% in aftrek is toegelaten. Blijkens de stukken van het geding, betreffen deze kosten inkoop wijn, kosten kleding, bezoek concertgebouw en representatie thuismaaltijden. Belanghebbende op wie, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, de last rust het zakelijke karakter van deze uitgaven aannemelijk te maken, is daarin, naar het oordeel van het Hof, niet geslaagd.

Andere ondernemingskosten

De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling voorts een onder de kostenpost 'andere kosten' opgenomen bedrag voor onderhoud van inventaris € 203,41 en onder kantinekosten opgenomen bedrag van € 464,29 niet in aftrek toegelaten. Belanghebbende op wie, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, de last rust het zakelijke karakter van deze uitgaven aannemelijk te maken, is daarin, naar het oordeel van het Hof, niet geslaagd.

Reiskosten

De Inspecteur heeft bij de aanslagregeling voorts een onder de kostenpost 'reiskosten' opgenomen bedrag van € 244,34 voor een vliegticket en een bedrag van € 285,84 aan hotelkosten niet in aftrek toegelaten. De bedoelde kosten zien op een reünie van de [naam7] van de hotelschool in [plaats1] . De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de reünie van de hotelschool een privéaangelegenheid is. Belanghebbende op wie, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, de last rust het zakelijke karakter van deze uitgaven aannemelijk te maken, is daarin, naar het oordeel van het Hof, niet geslaagd. De enkele stelling dat tijdens de bedoelde bijeenkomst is gesproken over het overdragen van de activiteiten van de eenmanszaak aan de BV, maakt dat niet anders.

Zelfstandigenaftrek

Op grond van het bepaalde in artikel 3.76, eerste lid, van de Wet IB 2001 geldt de zelfstandigenaftrek uitsluitend voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet. Om aan het urencriterium te voldoen dient belanghebbende volgens artikel 3.6 van de Wet IB 2001 ten minste 1.225 uren aan werkzaamheden ten behoeve van de onderneming te besteden.

De bewijslast ten aanzien van het voldoen aan het urencriterium rust op belanghebbende. Ter onderbouwing van de stelling dat hij aan het urencriterium voldoet, heeft belanghebbende een urenoverzicht verstrekt, waaruit volgt dat in 2017 sprake geweest van 436 uren waar voor cliënten is gewerkt (bijlage 19 bij het hogerberoepschrift) en circa 835 uren aan het lezen van vakliteratuur, belastingwetten, administratie e.d., in totaal derhalve 1.271 uren. De Inspecteur heeft gemotiveerd bestreden dat daadwerkelijk circa 835 uren zijn besteed aan indirecte uren, mede gelet op de hoogte van de omzet en het aantal gestelde directe uren. In het hogerberoepschrift stelt belanghebbende dat de werkzaamheden ten behoeve van cliënte [naam8] toegerekend moeten worden aan de BV. Daaruit volgt dat belanghebbende nader stelt dat hij in 2017 minder directe uren heeft verricht ten behoeve van zijn onderneming dan in het bedoelde urenoverzicht is weergegeven. Gelet op het bedoelde urenoverzicht, heeft belanghebbende 222 directe uren besteed aan [naam8] . Dat brengt mee dat belanghebbende in 2017 222 uren minder aan de onderneming heeft besteed en dus niet ten minste 1.225 uren. Belanghebbende komt dan ook niet in aanmerking voor de zelfstandigenaftrek.

Resultaat uit ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen

Belanghebbende stelt voorts dat de Inspecteur bij de aanslagregeling ten onrechte een bedrag van € 3.315 heeft gecorrigeerd wegens inkomen uit het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen.

Artikel 3.90 van de Wet IB 2001 bepaalt dat belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden het gezamenlijke bedrag is van het resultaat uit een of meer werkzaamheden die geen belastbare winst of belastbaar loon genereren verminderd met de terbeschikkingstellingsvrijstelling.

Op grond van het bepaalde in artikel 3.92, eerste lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt onder werkzaamheid mede verstaan: het rendabel maken van vermogensbestanddelen – daaronder begrepen de schulden die rechtstreeks samenhangen met die vermogensbestanddelen – voorzover deze vermogensbestanddelen al dan niet tegen vergoeding rechtens dan wel in feite, direct of indirect ter beschikking worden gesteld aan een vennootschap waarin de belastingplichtige of een met hem verbonden persoon, een aanmerkelijk belang heeft.

Op grond van het tweede lid van artikel 3.92, aanhef en onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt – voor zover hier van belang - voor de toepassing van dit artikel en de daarop berustende bepalingen met het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan een in het eerste lid bedoelde vennootschap onder meer gelijkgesteld het aangaan of het hebben van een schuldvordering op een in dat lid bedoelde vennootschap.

Zoals hiervoor – onder 2.3 – feitelijk is vastgesteld, werden de aandelen in het kapitaal van de BV in 2017 gehouden door de kinderen van belanghebbende, [kind1] , geboren [in] 1991 en [kind2] , geboren [in] 1999. In het jaar 2017 heeft belanghebbende een vordering op de BV van € 66.300. Daarmee staat vast dat belanghebbende voor € 66.300 vermogensbestanddelen ter beschikking heeft gesteld aan de BV, waarvan de aandelen in handen zijn van zijn kinderen.

Op grond van artikel 3.92, tweede lid, aanhef en onderdeel b, gelezen in verbinding met artikel 3.91, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van de Wet Ib 2001, wordt onder een met de belastingplichtige verbonden persoon onder meer verstaan de minderjarige kinderen van de belastingplichtige of zijn partner.

Het derde lid van artikel 3.92 van de Wet IB 2001 bepaalt dat op dezelfde wijze als het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan een vennootschap waarin een met de belastingplichtige verbonden persoon een aanmerkelijk belang heeft, wordt behandeld het ter beschikking stellen aan een vennootschap waarin een niet onder artikel 3.91, tweede lid, onderdeel b, begrepen bloed- of aanverwant in de rechte lijn van de belastingplichtige of van zijn partner een aanmerkelijk belang heeft, indien het een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling is. Bij ministeriële regeling kunnen regels worden gesteld voor de toepassing van dit lid, waaronder regels of sprake is van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling.

Aan de wetsgeschiedenis van artikel 3.92, derde lid, van de Wet IB 2001 is te ontlenen dat de strekking van artikel 3.92, lid 3, van de Wet is om het resultaat uit de terbeschikkingstelling van een vermogensbestanddeel aan - onder meer - een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid waarin bepaalde familieleden een aanmerkelijk belang houden te belasten als resultaat uit een werkzaamheid indien met deze terbeschikkingstelling op oneigenlijke wijze wordt ingespeeld op de verschillen in belastingdruk tussen de boxen (Kamerstukken 2000/2001, 27466, nr. 3, blz. 49-50). Bij de beoordeling of daarvan sprake is, zijn meerdere invalshoeken mogelijk. Zo is niet louter sprake van een getalsmatige invalshoek, maar speelt ook een rol of een bepaalde transactie zinvol is en welke effecten met een transactie worden bereikt (Kamerstukken 2000/2001, 27466, nr. 6, blz. 84). Het past bij deze strekking niet slechts de terbeschikkingstellingshandeling zelf te beoordelen op haar gebruikelijkheid in het maatschappelijke verkeer, maar bij die beoordeling het geheel van rechtshandelingen dat met de terbeschikkingstelling verband houdt in aanmerking te nemen. Uit deze strekking en beoordelingswijze van de terbeschikkingstellings-regeling volgt dat een in het maatschappelijke verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling onder andere plaatsvindt indien het met een geheel van handelingen bereikte resultaat zodanig is dat een dergelijk samenstel van handelingen zich tussen derden die geen familie zijn niet zou voordoen. Daaraan doet dan niet af dat onderdelen van dat geheel van handelingen op zichzelf beschouwd niet onzakelijk of ongebruikelijk zijn (vgl. HR 15 oktober 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL3577).

De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende niet alleen de schuldeiser is van de lening van € 66.300 aan de BV, maar dat hij en zijn echtgenote, als bestuurders van de BV, ook de schuldenaar van de ter beschikking gestelde gelden vertegenwoordigen, terwijl zij niet zelf aandeelhouder zijn. Op bedoelde lening van € 66.300 aan de BV is een rentepercentage van 5 overeengekomen, terwijl de BV in mei 2017 een lening aan belanghebbende heeft verstrekt van € 101.000 met een rentepercentage van 1,5.

Belanghebbende heeft daartegenover gesteld dat niet hij, maar uitsluitend de echtgenote in het onderhavige jaar bestuurder van de BV was. Over de op 31 mei 2007 aan de BV verstrekte lening is een rente van 5% verschuldigd, hetgeen op dat moment marktconform was, gebaseerd op de toenmalige rentevoet van middellange leningen. De lening van € 110.000 van de BV aan belanghebbende is afgesloten op 21 december 2017 tegen een rentepercentage van 1,5, hetgeen op dat moment marktconform was. Volgens belanghebbende was het niet mogelijk eerst de verstrekte lening van € 66.300 af te lossen, omdat hij een schenking van € 100.800 aan zijn dochter wilde doen.

De hiervoor – onder 4.32 en 4.33 - vermelde omstandigheden mede in aanmerking nemend, is naar het oordeel van het Hof sprake van een in het maatschappelijk verkeer ongebruikelijke terbeschikkingstelling, aangezien een dergelijk samenstel van handelingen zich tussen derden die geen familie zijn niet zou voordoen. Het feit dat niet eerst de vordering op de BV van € 66.300 is afgelost voor een schuld bij de BV aan te gaan van € 110.000, is volledig ingegeven door de familiesfeer. Gelet op het verschil in rentepercentages zou de lening van € 66.300 in het geval van een transactie tussen derden die geen familie van elkaar zijn, zijn afgelost.

In zijn hogerberoepschrift stelt belanghebbende dat ten aanzien van de verstrekte lening sprake is van een glijclausule. De Inspecteur heeft dat gemotiveerd betwist. Belanghebbende heeft in dat verband gesteld dat bij de geldlening van € 66.300 aan de BV mondeling een glijclausule is afgesproken, die evenwel destijds niet schriftelijk is vastgelegd, maar nadien wel. Hij heeft daarover echter geen bewijsstukken overgelegd. Naar het oordeel van het Hof, maakt belanghebbende het bestaan van de beweerdelijke glijclausule niet aannemelijk. De blote stelling dat er sprake is van een mondeling afspraak is daartoe niet voldoende.

Belanghebbende heeft in dat kader een getuigenaanbod gedaan. De echtgenote, destijds enig bestuurder van de BV, zou kunnen verklaren wat de gang van zaken is geweest. In de tot de gedingstukken behorende uitnodiging voor de zitting van het Hof van 14 mei 2024 is belanghebbende gewezen op de mogelijkheid getuigen mee te brengen of bij aangetekende brief of deurwaardersexploit op te roepen. Belanghebbende heeft van die mogelijkheid evenwel geen gebruik gemaakt. Indien een bewijsaanbod is gedaan, kan de rechter volstaan met de mededeling dat hij gelegenheid biedt tot uitvoering van dat aanbod (zie HR 17 december 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR7741). In het algemeen voldoet een uitnodiging met een zodanige mededeling aan de zojuist bedoelde eis dat gelegenheid wordt geboden tot uitvoering van een bewijsaanbod. Een zodanige mededeling volstaat niet in gevallen waarin de desbetreffende partij in redelijkheid niet kan worden tegengeworpen dat hij van die mogelijkheid geen gebruik heeft gemaakt (vgl. HR 23 mei 2014, ECLI:NL:HR:2014:1194). Van de laatstbedoelde situatie is in het onderhavige geval geen sprake.

Op grond van het vorenoverwogene, komt het Hof tot de slotsom dat belanghebbende door het ter beschikking stellen van gelden aan [naam4] BV in 2017 resultaat uit overige werkzaamheden heeft genoten.

De subsidiaire stelling van de Inspecteur dat één van de kinderen van belanghebbende, [in] , tot [---] 2017 minderjarig was, zodat in elk geval in zoverre sprake is van een verbonden persoon in vorenbedoelde zin, behoeft, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, geen behandeling meer.

De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift de hoogte van het genoten voordeel dat aan belanghebbende moet worden toegerekend nader berekend op € 1.458 (50% van € 3.315 minus de terbeschikkingstellingsvrijstelling van 12%) in plaats van € 3.315. Het Hof volgt de Inspecteur in zijn berekening. Voor het verschil tussen de correctie in de aanslagregeling van € 3.315 en de uiteindelijke correctie van € 1.458, heeft de Inspecteur zich beroepen op interne compensatie.

Inkomen uit sparen en beleggen (box 3)

Belanghebbende heeft in zijn hogerberoepschrift diverse stellingen ingenomen ten aanzien van het inkomen uit sparen en beleggen. Nu evenwel het inkomen uit sparen en beleggen bij de uitspraak op bezwaar op nihil is vastgesteld, behoeven deze stellingen geen behandeling. Naar partijen ter zitting van het Hof desgevraagd eenparig hebben verklaard, is het inkomen uit sparen en beleggen niet meer in geschil.

Persoonsgebonden aftrek

Belanghebbende heeft in zijn hogerberoepschrift zijn verweer tegen de correctie van de aftrek van € 1.020 ter zake van onderhoudskosten voor rijksmonumentenpanden prijs gegeven. In zijn verweerschrift heeft de Inspecteur aangegeven dat dat leidt tot een wijziging van het drempelbedrag voor de specifieke zorgkosten.

Het Hof volgt de Inspecteur in deze stelling. Voor het bedrag dat daardoor de bestreden aanslag moet worden verlaagd, beroept de Inspecteur zich evenwel op interne compensatie. Bij de bestreden aanslag is een totaal aftrekbaar bedrag van € 285 aan zorgkosten in aanmerking genomen. Doordat het inkomen van belanghebbende hoger wordt, moet worden uitgegaan van een drempelbedrag van € 1.254 in plaats van € 909, ten gevolge waarvan de zorgkosten van belanghebbende ter hoogte van € 1.194 lager zijn dan de drempel. De persoonsgebonden aftrek wordt hierdoor met een bedrag ter hoogte van € 285 verlaagd.

Interne compensatie

De Inspecteur heeft, zoals hiervoor - onder 4.11, 4.39 en 4.41 – is overwogen, zich beroepen op interne compensatie, omdat, naar hij stelt de bestreden aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. In dat verband heeft de Inspecteur aangevoerd dat belanghebbende in het onderhavige jaar de administratie van de BV heeft verzorgd, ter zake waarvan hij geen opbrengsten verantwoord heeft in zijn aangifte IB/PVV.

Belanghebbende heeft, aldus nog steeds de Inspecteur, voor de hiervoor – onder 4.42 – bedoelde werkzaamheden geen vergoeding in geld ontvangen, maar mogelijk wel een vergoeding in natura. In het grootboek ‘autokosten’ is een bedrag aan brandstofkosten van € 1.156 geboekt betreffende de BV, dat in het grootboek van de BV niet als omzet verantwoord is. Ook de reiskosten in het grootboek van de BV zouden opgevallen zijn. Daarnaast heeft de BV diverse huisvestingkosten in aanmerking genomen, terwijl zij is gevestigd op het woonadres van belanghebbende.

Naar de Inspecteur ter zitting van het Hof desgevraagd heeft verklaard, kan hij een beloning in natura niet aannemelijk maken, maar acht hij dat ook niet van belang, omdat hij uitsluitend stelt dat belanghebbende een vergoeding voor de administratie- en beheerwerkzaamheden had moeten verantwoorden van € 5.000, omdat hij deze werkzaamheden in het kader van zijn onderneming heeft verricht en goedkoopmansgebruik dan dwingt tot een zakelijke beloning. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard het met de Inspecteur eens te zijn, maar dat er in 2017 reeds door zijn eenmanszaak facturen aan de BV zijn gestuurd. De Inspecteur heeft het bestaan, en daarmee ook de betaling van, de facturen betwist.

Naar het oordeel van het Hof, kan in het midden blijven of de hiervoor – onder 4.44 – bedoelde facturen daadwerkelijk zijn verstuurd en betaald door de BV, aangezien dit slechts van belang is voor de interne compensatie door de Inspecteur en hetgeen hierna wordt overwogen.

De Inspecteur heeft in het kader van zijn beroep op interne compensatie namelijk ook naar voren gebracht dat hij twijfelt over de vraag of belanghebbende de werkzaamheden voor cliënten [naam8] en [naam9] heeft verricht namens de BV of in het kader van zijn eenmanszaak. De Inspecteur stelt dat belanghebbende vanuit zijn eenmanszaak facturen naar deze cliënten heeft gezonden voor verrichte werkzaamheden tegen een uurtarief van € 40 per uur. De BV heeft evenwel voor in totaal een bedrag van € 12.975 facturen gestuurd naar de eenmanszaak voor werkzaamheden die de BV voor die cliënten heeft verricht namens de eenmanszaak tegen een uurtarief van € 175.

Belanghebbende stelt zich in hoger beroep op het standpunt dat de werkzaamheden waarop de hiervoor – onder 4.46 – bedoelde facturen zien, voor een factuurbedrag van € 11.025 betrekking hebben op cliënt [naam8] . Deze werkzaamheden zijn ten onrechte door de eenmanszaak , en niet door de BV, gefactureerd. Hij heeft daarom de jaarrekening van de eenmanszaak over het jaar 2017 aldus gecorrigeerd:

Gelet op de hiervoor – onder 4.47 – genoemde aanpassingen, stelt belanghebbende zich dus nader op het standpunt dat een deel van de omzet van de eenmanszaak ad € 13.812 in mindering moet worden gebracht op de totale omzet van de eenmanszaak in 2017, omdat die omzet moet worden toegerekend aan de BV, terwijl het door de BV gefactureerde bedrag van € 12.975 niet langer als kosten in aanmerking worden genomen.

Naar het oordeel van het Hof, is de aanpassing van de jaarrekening over het jaar 2017 niet juist. Allereerst beloopt het door de BV in rekening gebrachte bedrag ter zake van cliënt [naam8] in 2017, blijkens de stukken van het geding (bijlage E16 bij het verweerschrift in hoger beroep), € 11.025, exclusief omzetbelasting (63 uren tegen een uurtarief van € 175). Dit als kosten in aanmerking genomen bedrag moet worden gecorrigeerd, nu de BV dit bedrag ten onrechte heeft gefactureerd.

De totale omzet ten gevolge van werkzaamheden voor [naam8] bedraagt, blijkens de stukken van het geding (bijlage 19 bij het hogerberoepschrift), vervolgens € 10.825,19, exclusief omzetbelasting (222 uren), en niet € 13.812,30. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende desgevraagd verklaard dat het bedrag van € 10.825,19 niet is gecrediteerd en aan [naam8] is teruggegeven, maar zal worden verrekend met de BV. Dit is evenwel niet in 2017 gebeurd, noch was daar in 2017 reden voor, aangezien immers de BV in dat jaar zelf facturen heeft gestuurd die betrekking hebben op een deel van die omzet. Er kan pas rekening worden gehouden met de redressering van de bedoelde omzet in het jaar waarin deze heeft plaatsgevonden, althans deze te voorzien is. Blijkens de stukken van het geding (bijlage 9 bij de gronden van het hogerberoepschrift), is dat pas in 2023 het geval geweest. Eerst toen is het standpunt ingenomen dat de desbetreffende omzet bij de BV thuis hoorde en is de jaarrekening van de eenmanszaak daarop aangepast. In 2017 zijn er, naar het oordeel van Hof, geen termen om de bedoelde omzet te corrigeren.

Gelet op het hiervoor overwogene, is de winst van de eenmanszaak derhalve in elk geval € 11.025 te laag vastgesteld. Daarmee slaagt reeds het beroep op interne compensatie van de Inspecteur. Het gezamenlijke bedrag van de hiervoor - onder 4.11, 4.39 en 4.41 – bedoelde verminderingen van de bestreden aanslag is lager dan het bedrag van de interne compensatie, zodat de bestreden aanslag in stand kan blijven. De stellingen van de Inspecteur ten aanzien van cliënt VCH behoeven geen behandeling.

Slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. A.J.H. van Suilen, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 oktober 2024.

De griffier, De voorzitter,

(J.W.J. de Kort) (P. van der Wal)

Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 16 oktober 2024.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.