Hof Den Haag, 21-07-2022, nr. BK-21/00736 en BK-21/00737

Belanghebbende heeft in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 de volgende giften opgevoerd:

De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2012 met dagtekening 13 december 2012 vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.536.

Jaar 2013

Belanghebbende heeft in de aangifte IB/PVV voor het jaar 2013 de volgende giften opgevoerd:

De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2013 met dagtekening 16 mei 2014 vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.315.

Beide jaren

De [stichting] stond in de desbetreffende jaren geregistreerd als Algemeen Nut Beogende Instelling (ANBI).

De Belastingdienst is in 2013 een onderzoek gestart naar de houdbaarheid van de ANBI-status van de [stichting] . Daaruit bleek ten aanzien van het jaar 2012 dat belastingplichtigen gezamenlijk voor ten minste een bedrag van € 3.000.000 aan giften aan de [stichting] in aftrek hadden gebracht terwijl in de jaarstukken van de [stichting] voor dat jaar een bedrag van € 591.210 aan ontvangen giften was verantwoord. Voorts bleek dat de [stichting] in het jaar 2012 meer kwitanties (in totaal 2.500) had uitgeschreven dan zij in haar administratie had verantwoord (531) en dat de [stichting] in de jaarstukken voor 2013 een bedrag van € 88.564 aan ontvangen donaties had verwerkt terwijl in aangiften IB/PVV van diverse belastingplichtigen in totaal € 3.445.808 aan giften aan de [stichting] was aangegeven. Van dit onderzoek is een rapport opgemaakt dat is gedagtekend 17 mei 2016.

Omdat de administratie van de [stichting] ernstige gebreken vertoonde is de ANBI-status van de [stichting] op 6 januari 2014 ingetrokken met terugwerkende kracht tot 1 januari 2008.

In januari 2015 is de FIOD gestart met strafrechtelijke onderzoeken naar het gebruik van valse giftkwitanties bij drie andere ANBI-instellingen dan de [stichting] ( [FIOD-onderzoek 1] en [FIOD-onderzoek 2] ). Uit die onderzoeken bleek dat diverse belastingplichtigen die giften aan voormelde instanties in de aangiften hadden opgenomen ook giften aan de [stichting] hadden opgenomen in hun aangiften.

Voormelde bevindingen (2.4.1 en 2.4.3) zijn aanleiding geweest voor de FIOD om op 17 september 2015 een strafrechtelijk onderzoek te starten naar de [stichting] en haar bestuurders in verband met het opmaken van valse giftkwitanties en/of donatieverklaringen van de [stichting] en het gebruik hiervan bij het doen van aangiften IB/PVV ( [FIOD-onderzoek 3] ).

De bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek [FIOD-onderzoek 3] zijn door de FIOD opgenomen in een proces-verbaal, met dossiernummer 57425. De officier van justitie heeft op 16 maart 2017 toestemming verleend de bevindingen uit het FIOD-onderzoek te gebruiken voor fiscale doeleinden. De resultaten van het onderzoek zijn op 23 april 2018 ter beschikking gesteld aan de Belastingdienst/kantoor Den Haag. Het (geanonimiseerde) proces-verbaal met bijlagen is door de Inspecteur verstrekt op een CD-rom (het FIOD-rapport).

Belanghebbende is in voormeld onderzoek ( [FIOD-onderzoek 3] ) niet als verdachte aangemerkt noch is hij als getuige gehoord.

In het FIOD-rapport zijn proces-verbalen van verhoor van verdachten opgenomen uit de strafrechtelijke onderzoeken [FIOD-onderzoek 1] en [FIOD-onderzoek 2] . De verdachten hebben onder andere verklaringen afgelegd over de handel in giftkwitanties bij de [stichting] .

Het FIOD-rapport bevat een "proces-verbaal van verhoor verdachte" uit het onderzoek [FIOD-onderzoek 1] (blz. 2040 e.v.) De verdachte heeft, onder meer verklaard:

"[…] is belastingadviseur en hij werkt samen met de [stichting] met betrekking tot het kopen van kwitanties. Hij koopt de kwitanties in voor 10% en verkoopt ze voor 12 tot 15% aan zijn klanten zodat zij dit kunnen aftrekken van de belasting."

Het FIOD-rapport bevat een "proces-verbaal van verhoor verdachte" uit het onderzoek [FIOD-onderzoek 2] (blz. 2140 e.v.). De verdachte heeft, onder meer verklaard:

"Ik ga u alles vertellen in 2011, 2012 en 2013 heb ik kwitanties gekocht bij [stichting] . Dit was niet voor 10% maar voor 15% of zelfs 20% procent weet ik niet meer zeker. Het zijn allemaal oplichters van die stichtingen. Ze stoppen alles in de eigen zak en melden niets aan de Belastingdienst. In 2011 heb ik geld betaald aan [de bestuurder/directeur] van de [stichting] . In 2012 en 2013 heb ik geld betaald aan [de penningmeester] van de [stichting] . De door mij overgelegde kwitanties over het jaar 2013 van de [stichting] heb ik van die [penningmeester] gekregen. Dit geld heb ik op de [adres] in [woonplaats] betaald. De kwitanties heeft [de penningmeester] mij op het adres aan de [adres] waar de [stichting] is gevestigd gegeven."

Het FIOD-rapport bevat een "proces-verbaal van verhoor verdachte" uit het onderzoek [FIOD-onderzoek 3] (blz. 1900 e.v.). Het proces-verbaal vermeldt, voor zover van belang:

"Opmerking verbalisanten: Uit onderzoek is naar voren gekomen dat uw aangiften inkomstenbelasting over de jaren 2010 tot en met 2013 zijn ingediend vanaf het IP-adres van de [stichting] .

Vraag verbalisanten: Wie heeft uw aangiften inkomstenbelasting over de jaren 2010 tot en met 2013 ingevuld en ingediend bij de Belastingdienst?

Antwoord gehoorde:

"Omdat ik slecht Nederlands spreek, ben ik door diverse mensen geadviseerd om naar de [stichting] te gaan. Ik ging naar de [stichting] om mijn aangiften in te laten vullen.

(…)

Vraag verbalisanten: Wie heeft de aangifte Inkomstenbelasting 2011 op uw naam bij de Belastingdienst ingevuld en ingediend?

Antwoord gehoorde:

"Ik ben eerlijk, maar toen ik daar kwam waren het elke keer andere mensen. Er waren allemaal kleine hokjes en daar werd het ingevuld. Ik ben daar gewoon naartoe gegaan, maar ik ken daar helemaal niemand. Ik kan dus niet zeggen wie dat voor mij ingevuld heeft. Op de dag dat ik mijn aangifte liet invullen, kreeg ik de twee kwitanties die ik u zojuist heb overhandigd. De data op de kwitanties hebben zij van de [stichting] erop gezet. Ik heb in ieder geval niet op die data betaald. Ik heb in één keer € 300 of zo betaald. Ik weet niet meer precies hoeveel ik heb betaald maar ik dacht iets van 12 of 15% van € 2.500. Ik heb mijn DigiD code en wachtwoord aan de medewerker van de [stichting] gegeven en die heeft vervolgens mijn aangifte ingediend. Dat ging elk jaar zo."

(…)

Vraag verbalisanten: In uw aangifte inkomstenbelasting 2012 staat in het onderdeel 'giften' een bedrag van € 2.500. Wat kunt u hierover verklaren?

Antwoord gehoorde:

"Daarvoor geldt hetzelfde als het jaar 2011. Ik denk dat ik daar ook ongeveer € 300 voor betaald heb."

(…)

Opmerking verbalisanten: Op de kwitanties over 2012 staan de data 10-03-2012 en 15112012. Uw aangifte inkomstenbelasting 2012 is gedaan op 9 maart 2013.

Vraag verbalisanten: Heeft u de kwitanties op dezelfde dag dat uw aangifte is gedaan, ontvangen?

Antwoord gehoorde:

"Ja."

(…)

Vraag verbalisanten: In uw aangifte inkomstenbelasting 2013 staat in het onderdeel ‘giften’ een bedrag van € 2.500. Wat kunt u hierover verklaren?

Antwoord gehoorde:

“Ook hier heb ik maar € 300 of € 350 voor betaald."

Opmerking verbalisanten: Op de kwitanties over 2013 staan de data 23-02-2013 en 24052013. Uw aangifte inkomstenbelasting 2013 is gedaan op 26 februari 2014.

Vraag verbalisanten: Heeft u de kwitanties op dezelfde dag dat uw aangifte is gedaan, ontvangen?

Antwoord gehoorde:

"Ja."

Het FIOD-rapport bevat een proces-verbaal van een opsporingsambtenaar van de FIOD betreffende "aangetroffen belastingaangiften en correspondentie op de PC van de [stichting] " (blz. 930 e.v.). Het proces-verbaal vermeldt onder meer:

Tijdens het strafrechtelijk onderzoek [FIOD-onderzoek 3] zijn diverse telefoons in beslag genomen. Het FIOD-rapport (blz. 34) vermeldt hierover, onder meer:

"In diverse telefoons die bij de doorzoeking van de woning van [de penningmeester] in beslag werden genomen zijn tekstberichten aangetroffen waarin wordt gesproken over het aankopen van kwitanties en het percentage wat daarvoor moet worden betaald. Ook zijn er berichten aangetroffen waaruit kan worden opgemaakt dat anderen de kwitanties namens belastingplichtigen aankopen."

Het FIOD-rapport bevat (de vertaling van) de tekstberichten die op de in beslag genomen telefoons zijn gevonden. Het FIOD-rapport bevat onder meer een vertaling van de volgende sms-berichten (blz. 4259, 4261 en 4262):

Het FIOD-rapport bevat een "TCI proces-verbaal" van het Team Criminele Inlichtingen (blz. 504 e.v.). Het proces-verbaal vermeldt, onder meer:

"Bij het Team Criminele Inlichtingen van de Belastingdienst/FIOD is in de maand maart 2016 via één informant de navolgende Informatie binnengekomen:

'De leiding van de [ [stichting] ] is op de hoogte van de belastingfraude door middel van de verkoop van valse giftenkwitanties op haar naam. Vals opgemaakte stukken worden ondertekend en gestempeld door […]. Nu de [stichting] geen ANBI meer is, worden andere stichtingen gebruikt voor deze fraude"

Het FIOD-rapport bevat een handgeschreven kasadministratie, aangeduid als DOC480 (blz. 3614 e.v.). Dit kasboek bevat de contante inkomsten en uitgaven van de [stichting] in de periode van 1 december 2013 tot en met 31 december 2016. Het FIOD-rapport bevat voorts een overzicht van de door de [stichting] uitgeschreven kwitanties voor het jaar 2013, aangeduid als DOC-433 (blz. 3399 e.v.).

De penningmeester heeft over voormelde administratie en voormeld overzicht onder meer verklaard:

a. FIOD-rapport, blz. 1518-1526:

"Ik had zelf een administratie ontwikkeld in excel. Pas toen wij een ANBI controle kregen zijn wij de administratie gaan ontwikkelen. In 2012 als er dan iemand kwam voor een of meerdere kwitanties dan werd deze door mij uitgeschreven en schriftelijk geboekt in een doorschrijf kasboek. Ik boekte dan het bedrag dat wij daadwerkelijk ontvingen. Dus voor een kwitantie van € 1.000 boekte ik een ontvangst van € 100. (…) Later werd door mij het daadwerkelijke bedrag op de kwitantie geboekt. Ik maakte hiervoor een excel bestand aan dat op de computer stond van de [stichting] in dit bestand zette ik het bedrag van de kwitantie, zodat ik kon bijhouden wat er gebeurd was voor als de mensen kwamen voor onder andere donatieverklaringen. (…)"

b. FIOD-rapport, blz. 1535:

"Opmerking verbalisanten:

Wij tonen u een Excel bestand welke is gerelateerd aan donatiekwitanties die door de [stichting] aan derden zijn verstrekt. In het Excel bestand zijn de kwitantienummers, datum van afgifte, naam donateur en het gedoneerde bedrag opgenomen. (Het Excelbestand wordt onder DOC-511 opgenomen in het dossier)

Vraag verbalisanten: Kunt u aan de hand van dit overzicht aangeven of de geldbedragen vermeld op de bijbehorende kwitanties, in combinatie met de vermelde persoonsnamen, daadwerkelijk zijn gedoneerd aan de [stichting] ?

Antwoord gehoorde:

"Van de lijsten die u mij nu laat zien met de namen en bedragen kan ik zeggen, dat niemand hierop deze lijst dat bedragen echt daadwerkelijk aan de [stichting] betaald heeft zij hebben van deze bedragen slechts 10% of 12% betaald zoals ik eerder heb verklaard. Ik heb al eerder gezegd dat er slechts een handjevol mensen is die daadwerkelijk het volledige bedrag heeft betaald maar dat betreffen bedragen van maximaal 300 of 400 euro. Als er in het kasboek kleine bedragen opgenomen zijn en daar staan soms geen kwitanties tegenover, dan is dat omdat deze mensen dit ook niet in aftrek wilden nemen bij de belastingdienst."

c. FIOD-rapport, blz. 1557:

"Vraag verbalisanten: Op 6 januari 2014 is de ANBI status van de [stichting] ingetrokken. Er zijn meerdere kwitanties aangetroffen die zijn voorzien van een datum gelegen in de periode 1 tot en met 6 januari 2014. Zijn al deze kwitanties valselijk opgemaakt?

Antwoord gehoorde:

"Niet allemaal, er zijn ook donaties die echt zijn gedaan. Ik kan mij nu niet herinneren wie dat zijn geweest. Ik heb het dan over de kwitanties vanaf 2012 die onder de € 500 zijn, alles wat daarboven is, is vals. Dit geld voor alle kwitanties die u heeft aangetroffen. Jullie kunnen uit de kasboeken uitvissen welke bedragen echt zijn gedoneerd. Dat boek klopt namelijk wel."

Het FIOD-rapport vermeldt onder meer nog het volgende over de administratie bij de [stichting] (blz. 33):

"Naast de vermoedelijk achteraf opgestelde donatieoverzichten zijn over de periode

(…) december 2013 tot en met december 2016 handgeschreven kasboeken bijgehouden. Het vermoeden bestaat dat in dat kasboek de juiste bedragen zijn vermeld. De gegevens van dit kasboek zijn ten behoeve van het strafrechtelijk onderzoek in een Excel-bestand verwerkt en digitaal bij het dossier gevoegd. In deze kasboeken staan inkomsten en uitgaven vermeld.

(…) Bij onderzoek van de inkomsten die zijn vermeld in de kasboeken is vastgesteld dat over de periode december 2013 tot en met december 2016 totaal 1.192 mutaties zijn opgenomen met de omschrijving 'donatie'. Het totaalbedrag van deze 1.192 donaties is € 489.087,70. Het is opvallend dat het grootste deel van deze donaties kleiner is dan € 500."

In eerste aanleg heeft de Inspecteur drie (geanonimiseerde) verslagen van hoorgesprekken met belastingplichtigen overgelegd (bijlage 28). De verslagen bevatten verklaringen van de belastingplichtigen over (hun deelname aan) de handel in giftkwitanties bij de [stichting] .

Het "verslag van het horen op vrijdag 13 juni 2018" [juli; Hof] vermeldt, onder meer:

"6. Het volgende is tijdens het gesprek besproken:

(…)

4. (…) Hij vertelt dat hij één keer per week naar toespraken op de [stichting] ging. Na afloop van de toespraak werd aan de toehoorders vertelt dat zij de [stichting] konden helpen. In ruil voor deze donaties werd er een hoger bedrag op de kwitantie geschreven. Wanneer er een bedrag van € 300 werd betaald, werd er op de kwitantie € 3.000 vermeld. (…)"

Het "verslag van het horen op donderdag 9 augustus 2018" vermeldt, onder meer:

"6. Het volgende is tijdens het gesprek besproken:

(…)

3. Voor de aankoop van zijn woning is hij in contact gekomen met Advieskantoor […] via iemand genaamd […] (…) Ze waren behulpzaam en gaven goede adviezen. De heer […] hielp hem met zijn hypotheek en […] hielp hem met het indienen van zijn aangifte inkomstenbelasting 2013. Bij het indienen van de aangifte kreeg hij van […] het advies om te doneren aan de [stichting] .

De [belastingplichtige] deelde hen mee dat hij daarvoor geen financiële middelen had. […] deelde hem daarop mee dat het ook anders kon, namelijk eerst het bedrag in aftrek brengen in de aangifte, afhankelijk van de teruggaaf zou dan een bedrag aan de [stichting] worden gedoneerd. De kwitantie hiervoor zou dan achteraf geregeld worden (…)."

Bij de verweerschriften in eerste aanleg heeft de Inspecteur bladzijde 3724 van het FIOD-rapport gevoegd (bijlage 14). Deze bladzijde betreft de onder 2.13.1 genoemde handgeschreven kasadministratie (DOC-480). Dit overzicht vermeldt een door de [stichting] ontvangen bedrag van € 240 op 28 maart 2014 van belanghebbende.

De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 15 december 2016 verzocht informatie te verstrekken over de in de aangifte IB/PVV 2012 van belanghebbende in aftrek gebrachte giften en gevraagd om toezending van schriftelijke bewijsstukken en betalingsbewijzen. In reactie hierop heeft belanghebbende een kwitantie van de [stichting] verstrekt:

De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 15 december 2016 verzocht informatie te verstrekken over, onder meer, de in de aangifte IB/PVV 2013 van belanghebbende in aftrek gebrachte giften en gevraagd om toezending van schriftelijke bewijsstukken en betalingsbewijzen. In reactie hierop heeft belanghebbende twee kwitanties van de [stichting] verstrekt:

Bij brieven van 2 november 2017 heeft de Inspecteur belanghebbende te kennen gegeven dat hij over de jaren 2012 en 2013 navorderingsaanslagen zal opleggen waarbij (onder meer) de giftenaftrek ter zake van de [stichting] wordt gecorrigeerd. Verder heeft de Inspecteur te kennen gegeven dat hij voornemens is voor beide jaren een vergrijpboete op te leggen als bedoeld in artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) ter hoogte van 75% van de nagevorderde belasting. Voorts heeft de Inspecteur te kennen gegeven dat mogelijk heffingsrente dan wel belastingrente in rekening zal worden gebracht.

Vervolgens heeft de Inspecteur met dagtekening 16 december 2017 de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd en gelijktijdig boetebeschikkingen en beschikkingen belastingrente gegeven.

Belanghebbende heeft met dagtekening 19 juni 2018, ingekomen op 20 juni 2018, bij de Inspecteur een “verzoek tot herziening IB 2012 en 2013” ingediend, waarin belanghebbende de Inspecteur heeft verzocht de beide navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen te herzien. Dit verzoek is door de Inspecteur aangemerkt als verzoek om ambtshalve vermindering als bedoeld in artikel 9.6 van de Wet IB 2001 en is door de Inspecteur voor de beide jaren ook in bezwaar afgewezen.

Belanghebbende heeft ter zitting van de Rechtbank twee bankafschriften overgelegd van een bankrekening. Uit deze afschriften blijken de volgende opnames in 2013: € 2.000 (28-5) en € 2.000 (23-8).

Belanghebbende heeft gesteld dat de navorderingsaanslag is opgelegd op basis van een ondeugdelijk FIOD-onderzoek, waarbij de in het proces-verbaal van dat onderzoek opgenomen conclusies en bevindingen niet worden gedragen door de feiten.

Het Hof overweegt dat er geen aanleiding is het proces-verbaal van het FIOD-onderzoek buiten beschouwing te laten. De vraagtekens die belanghebbende stelt bij bepaalde onderdelen van het rapport zijn, mede gelet op hetgeen de Inspecteur daar tegenover heeft gesteld, onvoldoende voor het oordeel dat de uitkomsten daarvan, in het bijzonder die met betrekking tot de kwitanties, de handgeschreven kasadministratie, het overzicht van uitgegeven kwitanties en de verklaringen van de penningmeester over de gang van zaken met betrekking tot de kwitanties, niet in aanmerking genomen kunnen worden. Uit de gedingstukken blijkt dat de [stichting] in het onderzoek naar haar ANBI-status aanvankelijk geen administratie aan de controlerend ambtenaar kon verstrekken. Door een aantal vrijwilligers is achteraf aan de hand van de uitgegeven kwitanties een administratie opgesteld. Tussen partijen is niet in geschil dat deze administratie niet compleet was, zodat daaraan geen waarde kan worden gehecht en geen cijfermatige conclusies kunnen worden verbonden. De verklaringen van de penningmeester vinden bevestiging in hetgeen al eerder in het FIOD-onderzoek naar voren was gekomen, komen overeen met de bevindingen uit de eerdere onderzoeken [FIOD-onderzoek 1] en [FIOD-onderzoek 2] (zie onder 2.4.3) en worden tevens ondersteund door verklaringen van derden. Anders dan belanghebbende stelt, hoefde de Inspecteur de uitkomsten van het strafrechtelijk onderzoek tegen onder meer de penningmeester niet af te wachten voordat hij de navorderingsaanslag kon opleggen.

Giftenaftrek 2013

Andere giften dan periodieke giften zijn aftrekbaar voor zover zij kunnen worden gestaafd met schriftelijke bescheiden (zie artikel 6.39, lid 1, in verbinding met artikel 6.32 van de Wet Inkomstenbelasting 2001). In geval van betwisting door de inspecteur, zoals hier het geval is, rust op belanghebbende de last de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat hij recht heeft op giftenaftrek.

Belanghebbende heeft gesteld dat hij in het jaar 2013 uit geloofsovertuiging giften in contanten heeft gedaan aan de [stichting] voor bedragen van in totaal € 2.000. Ter onderbouwing van zijn stelling heeft belanghebbende twee kwitanties overgelegd.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de overgelegde giftkwitanties van de [stichting] niet zonder meer kunnen dienen ter onderbouwing van de opgevoerde giften en wijst daarbij op de bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek naar de handel in valse giftkwitanties bij de [stichting] . Uit dat onderzoek volgt dat op grote schaal giftkwitanties van de [stichting] werden verhandeld voor een percentage van veelal 10%-12% van de op de kwitanties vermelde bedragen. Uit verklaringen van de penningmeester welke worden bevestigd door verklaringen van diverse andere belastingplichtigen en de bevindingen in het strafrechtelijk onderzoek, volgt dat geen bedragen zijn gedoneerd van meer dan € 500.

Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft de Inspecteur in beroep en hoger beroep onder meer de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd ten aanzien van de handel in valse giftkwitanties bij de [stichting] :

- dat bij belastingplichtigen van wie aanslagen zijn gecorrigeerd of bij wie is nagevorderd doorgaans een giftenaftrek van minimaal € 500 in de aangifte is opgenomen.

Uit hetgeen de Inspecteur onder 5.3.4 heeft aangevoerd volgt dat op grote schaal valse giftkwitanties van de [stichting] werden verhandeld en gebruikt door belastingplichtigen om giften op te voeren die zij niet daadwerkelijk hebben gedaan. Gelet op deze bevindingen kunnen de kwitanties van de [stichting] niet zonder meer dienen als bewijs voor de door belanghebbende gestelde giften. Het is aan belanghebbende aanvullende feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat hij recht heeft op giftenaftrek.

Met de in beroep overgelegde bankafschriften, waaruit overigens niet afgeleid kan worden dat het om een bankrekening van belanghebbende gaat, en de daarop vermelde geldopnames heeft belanghebbende dat aanvullende bewijs niet geleverd, reeds omdat met een geldopname niet vaststaat dat de opgenomen gelden ook daadwerkelijk aan de [stichting] ten goede zijn gekomen.

Nu belanghebbende geen ander (schriftelijk) bewijs heeft bijgebracht waaruit volgt dat giften ten goede zijn gekomen aan de [stichting] , heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat hij in het jaar 2013 giften aan de [stichting] heeft gedaan. De Inspecteur heeft dan ook terecht geen giften in aftrek toegestaan en het verzoek om ambtshalve vermindering van de navorderingsaanslag voor het jaar 2013 terecht afgewezen.

Belanghebbende heeft voorts gesteld dat de Inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in strijd heeft gehandeld met de zogenoemde Instructie afdoening giftenaftrek (Werkinstructie) en het Memorandum Giftenaftrek (Memorandum). Gezien de bewoordingen van de Werkinstructie ziet deze, anders dan belanghebbende kennelijk meent, op de aanslagregeling en niet op de vraag wanneer en in welke gevallen tot navordering zal worden overgegaan. Uit het Memorandum blijkt niet dat niet tot navordering zal worden overgegaan in de gevallen waarin kwitanties zijn overgelegd. In het onderhavige geval zijn de uitkomsten van het FIOD-onderzoek aanleiding geweest om tot navordering over te gaan, aangezien die uitkomsten voor de Inspecteur het nieuwe feit opleverden. De Werkinstructie en het Memorandum doen daaraan niet af. Gelet hierop is niet aannemelijk geworden dat de Inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslag in strijd heeft gehandeld met de voor hem geldende instructies. De door belanghebbende aangevoerde feiten en omstandigheden zijn onvoldoende om te oordelen dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel. Ook deze stelling leidt derhalve niet tot het oordeel dat de Inspecteur het verzoek om ambtshalve vermindering van de navorderingsaanslag ten onrechte heeft afgewezen.

Wat belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, kan evenmin leiden tot een ander oordeel.

De vergrijpboete 2013

De Inspecteur kan op grond van artikel 67e, lid 1, AWR een boete opleggen van ten hoogste 100% indien het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. De bewijslast hiervan rust op de Inspecteur.

Bij de beantwoording van de vraag of de inspecteur het bewijs van een beboetbaar feit heeft geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die een belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM). Die waarborgen houden onder meer in dat de bewijslast op de inspecteur rust en de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van de twijfel moet worden gegund. De rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) laat toe dat voor het bewijs gebruik wordt gemaakt van vermoedens. De belanghebbende moet wel een redelijke mogelijkheid hebben zich daartegen te verweren en het gebruik van vermoedens mag er niet toe leiden dat de bewijslast wordt verschoven van de inspecteur naar de belanghebbende; het vermoeden moet redelijkerwijs voortvloeien uit de aanwezige bewijsmiddelen (vgl. HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6350, BNB 2011/207 en HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, BNB 2013/207). Het EVRM eist niet dat de inspecteur bij het bewijzen van de opzet of grove schuld is gebonden aan de bewijsregels van het nationale strafrecht. Er hoeft geen wettig en overtuigend bewijs te worden geleverd overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 338 e.v. van het Wetboek van Strafvordering (vgl. HR 18 november 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5166, BNB 1993/40). Wel moet de uit die vermoedens af te leiden opzet buiten redelijke twijfel zijn (vgl. HR 23 juni 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5391, BNB 1993/272). Deze maatstaf stemt overeen met de in de fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond (vgl. HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, BNB 2022/68).

De Inspecteur heeft gesteld dat sprake is van opzet en dat sprake is van strafverzwarende omstandigheden, zodat een boete voor het jaar 2013 van 75% passend en geboden is.

Aangezien de Inspecteur primair heeft gesteld dat sprake is van opzet en subsidiair dat sprake is van grove schuld, rust op de Inspecteur de bewijslast primair te doen blijken dat belanghebbende ten tijde van het doen van de aangifte IB/PVV 2013 zich ervan bewust is geweest dat (een aanmerkelijke kans bestond dat) de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was en subsidiair te doen blijken dat belanghebbende zodanig onzorgvuldig heeft gehandeld dat hem kan worden verweten dat de aangifte op het punt van de giftenaftrek onjuist was.

Naast de in 5.3.4 aangevoerde feiten en omstandigheden ten aanzien van de handel in valse giftkwitanties bij de [stichting] , heeft de Inspecteur ten aanzien van belanghebbendes betrokkenheid bij voormelde handel in giftkwitanties het volgende aangevoerd. De naam van belanghebbende komt voor in het handgeschreven kasboek (DOC-480) op 28 maart 2014 voor een bedrag van € 240 met de omschrijving “Donatie”. Gelet op de hoogte van de in de aangifte voor het jaar 2013 door belanghebbende verantwoorde giften en het feit dat belanghebbende in zijn aangifte IB/PVV 2014 geen giften in aanmerking heeft genomen, zal dit bedrag van € 240 betrekking hebben op de donaties door belanghebbende in het jaar 2013. Dit bedrag bedraagt 12 percent van de door belanghebbende voor het jaar 2013 in aftrek gebrachte giften aan de [stichting] van € 2.000. Dit komt overeen met de fraudeleuze handelwijze die is beschreven door de FIOD. Uit de betaling op 28 maart 2014 blijkt dat belanghebbende achteraf kwitanties heeft aangekocht die betrekking hebben op de gift van € 2.000 zoals die in de aangifte voor het jaar 2013 is opgenomen.

Uit hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd volgt een handelwijze waarbij op grote schaal valse giftkwitanties van de [stichting] werden verhandeld voor een percentage van veelal 10%-12% van de op de kwitanties vermelde bedragen. Voorts volgt daaruit dat de valse giftkwitanties door de belastingplichtigen werden gekocht op een latere datum dan de datum die is vermeld op de desbetreffende giftkwitantie.

Uit het onderzoek van de FIOD volgt dat de handgeschreven kasboeken van de [stichting] in totaal 1.192 donaties vermelden met een totaalbedrag van € 489.087,70 in de periode december 2013 tot en met december 2016. Hierbij is het bedrag van het overgrote deel van de donaties lager dan € 500. Gelet op i) voormelde handelwijze waarbij de valse giftkwitanties veelal werden verhandeld voor 10%-12% van daarop vermelde bedragen en ii) de verklaringen van de penningmeester, van getuigen en belastingplichtigen waaruit blijkt dat veelal een paar honderd euro is betaald voor de giftkwitanties, heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat het handgeschreven kasboek de juiste gegevens vermeldt.

De naam van belanghebbende komt in het handgeschreven kasboek (DOC-480) voor onder vermelding van een donatie van € 240 op 28 maart 2014. Belanghebbende heeft geen giften aan de [stichting] in zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2014 opgenomen en heeft ook niet gesteld in 2014 giften tot een bedrag van € 240 aan de [stichting] te hebben gedaan. Het bedrag, zoals opgenomen in het handgeschreven kasboek, is 12% van de voor 2013 in aftrek gebrachte giften van € 2.000. Deze bevinding ten aanzien van belanghebbende komt overeen met de handelwijze die volgt uit het strafrechtelijke onderzoek naar de handel in valse kwitanties van de [stichting] .

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is het vermoeden gerechtvaardigd dat belanghebbende voor 2013 gebruik heeft gemaakt van valse giftkwitanties van de [stichting] en dat belanghebbende zich er ten tijde van het doen van zijn aangifte IB/PVV 2013 bewust van is geweest dat de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was.

De belastingplichtige die wil ontkomen aan bewijs door middel van een bewijsvermoeden, kan zich verweren hetzij door de feiten en omstandigheden te betwisten die aan het bewijsvermoeden ten grondslag zijn gelegd, hetzij door andere feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waardoor redelijke twijfel wordt gewekt aan de redengevende kracht van dat bewijsvermoeden, zodat dit vermoeden wordt ontzenuwd (vgl. HR

25 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE9354, BNB 2003/14 en HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, BNB 2013/207).

Belanghebbende heeft in dat kader - kort samengevat - het volgende aangevoerd. De verklaring van de penningmeester is niet betrouwbaar, aangezien deze zelf heeft gefraudeerd. Er zijn valse kwitanties in de boeken opgenomen, maar de administratie bevat ook daadwerkelijk gedane giften. Het is niet uitgesloten dat de penningmeester de volledige giftbedragen heeft ontvangen, in zijn “schijnadministratie” heeft geboekt en het meerdere in eigen zak heeft gestoken. Belanghebbende heeft geen invloed op de wijze waarop de [stichting] haar administratie voert en ten aanzien van belanghebbende zijn geen specifieke aanwijzingen waaruit blijkt dat in zijn geval sprake is geweest van valse kwitanties. Belanghebbende wist niet van de malafide praktijken. De Belastingdienst had als toezichthouder op de ANBI-status eerder moeten ingrijpen. De giften zijn uit geloofsovertuiging gedaan. Er is een conclusie getrokken aan de hand van verklaringen van slechts een fractie van het totaal aantal mensen dat giften aan de [stichting] heeft gedaan en aan de hand van een verklaring van een van fraude verdachte penningmeester. Belanghebbende wordt in de handgeschreven kasadministratie (DOC-480) vermeld op 28 maart 2014, terwijl de aangifte voor het jaar 2013 is ingediend op 24 maart 2013. Belanghebbende heeft in voorliggende en volgende jaren ook steeds giften gedaan, maar deze niet in de zijn aangiften opgegeven, omdat deze niet werden gedaan aan instellingen met een ANBI-status. Belanghebbende verwijst naar de uitspraak van de Rechtbank Den Haag, ECLI:NL:RBDHA:2020:9955, die is bekrachtigd door Hof Den Haag, ECLI:NL:GHDHA:2021:722. De door de Rechtbank in die uitspraak gevolgde lijn is ook hier van toepassing, aldus belanghebbende. Verder geldt dat belanghebbende strafontslag heeft gekregen bij de Belastingdienst. Hij is dus tweemaal bestraft. In november 2017 kreeg belanghebbende, die destijds nog bij de Belastingdienst werkte, een brief dat hij een boete diende te betalen. Begin juni 2018 heeft belanghebbende met de directeur van de Belastingdienst daarover gesproken en is hij geschorst voor onbepaalde tijd en in november 2018 heeft hij officieel strafontslag gekregen. Dit ontslag was het gevolg van de door hem geclaimde giftenaftrek en de boete die ten gevolge daarvan werd opgelegd. Op grond van artikel 4 van het Zevende Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (EVRM), welk artikel bescherming biedt tegen het samengaan van een strafrechtelijke en bestuursrechtelijke procedure, is geen herhaalde vervolging mogelijk. Hoewel Nederland dit Zevende Protocol niet heeft geratificeerd en de relevantie van deze bepaling voor de Nederlandse rechtsorde beperkt is, is de rechtspraak van het Europees Hof van de Rechten van de Mens wel van groot belang voor de gedachtenvorming over het ne bis in idem-beginsel. Het aangezegd krijgen van strafontslag en het opgelegd krijgen van een vergrijpboete is, zo stelt belanghebbende, op de voet van dit artikel en de werking van het ne bis in idem beginsel dan ook niet mogelijk. Belanghebbende wordt daarmee immers tweemaal bestraft voor hetzelfde feit en dit is in strijd met het ne bis in idem beginsel.

Er is geen reden te twijfelen aan de verklaringen van de penningmeester over de handelwijze met betrekking tot de valse giftkwitanties. De verklaringen van de penningmeester zijn bevestigd door verklaringen van diverse getuigen en belastingplichtigen die door de FIOD en de Inspecteur zijn gehoord. Daarnaast bevat het FIOD-rapport diverse onderzoeken van opsporingsambtenaren naar onder andere tekstberichten op in beslag genomen telefoons en de administratie van de [stichting] die voormelde handelwijze bevestigen.

Evenmin is er reden te twijfelen aan de in het handgeschreven kasboek vermelde datum en het bedrag. Die kasadministratie vormt een (administratieve) weergave van de handelwijze waarbij de giftkwitanties voor een bepaald percentage van de daarop vermelde bedragen werden verkocht. Verder volgt uit die kasadministratie en uit de verklaringen van diverse getuigen en belastingplichtigen dat de kwitanties werden gekocht op een latere datum dan vermeld op de uitgeschreven kwitanties. Belanghebbende heeft bovendien onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd voor het oordeel dat van een andere datum of bedrag dan vermeld in het kasboek moet worden uitgegaan.

De verwijzing naar de onder 6.8 genoemde uitspraken van Rechtbank Den Haag en Hof Den Haag kan belanghebbende evenmin baten. Niet alleen heeft Hof Den Haag in diverse uitspraken anderszins beslist dan Rechtbank Den Haag in de door belanghebbende genoemde zaak heeft beslist, welke uitspraken van het Hof door de Hoge Raad zijn bekrachtigd (zie onder meer Hof Den Haag, ECLI:NLGHDHA:2021:72 en Hoge Raad ECLI:NL:HR:2021:1481), maar tevens geldt, anders dan belanghebbende meent, niet dat Hof Den Haag de beslissing van de Rechtbank ten aanzien van de boete heeft bekrachtigd. De boete was immers in dat hoger beroep niet langer onderdeel van het geschil.

Gelet op hetgeen onder 6.8 tot en met 6.10 is overwogen heeft belanghebbende het bewijsvermoeden dat hij voor het jaar 2013 gebruik heeft gemaakt van valse giftkwitanties van de [stichting] niet ontzenuwd. Dit betekent dat de Inspecteur heeft doen blijken dat belanghebbende ten tijde van het doen van zijn aangifte IB/PVV 2013 zich ervan bewust is geweest dat de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was, zodat het (voorwaardelijk) opzet bewezen is.

De hoogte van de boete voor het jaar 2013

De Inspecteur heeft de boete bepaald op 75%, te weten 50% vanwege opzet van belanghebbende verhoogd met 25% wegens strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in paragraaf 8 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (het Besluit; tekst 2013). Ingevolge laatst vermelde bepaling is voor het in aanmerking nemen van strafverzwarende omstandigheden in elk geval aanleiding indien sprake is van listigheid, valsheid of samenspanning.

De Inspecteur heeft gesteld dat het gebruik maken van falsificaties (de valse giftkwitanties) geldt als een strafverzwarende omstandigheid.

Gelet op hetgeen onder 6.4 tot en met 6.11 is overwogen is gebleken dat belanghebbende zich schuldig heeft gemaakt aan het willens en wetens doen van een onjuiste aangifte als gevolg waarvan de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld (opzet). Gelet op de ernst van de gedragingen, in het bijzonder het gebruikmaken van valse giftkwitanties, acht het Hof, zoals het Hof reeds in eerdere procedures aangaande giftenaftrek aan de [stichting] heeft beslist, de opgelegde boete van 75% van het nagevorderde bedrag in zoverre passend en geboden.

Belanghebbende beroept zich tevens op het beginsel van “ne bis in idem” en voert daartoe aan dat belanghebbende tweemaal wordt gestraft voor het in aftrek brengen van giften, te weten door het strafontslag uit zijn functie bij de Belastingdienst en door het opleggen van de vergrijpboetes voor de jaren 2012 en 2013. De Inspecteur betwist de door belanghebbende gestelde samenloop met de stelling dat niet vaststaat dat er een verband is tussen de giftenaftrek en het strafontslag.

Het Hof overweegt dat de door belanghebbende gestelde samenloop tussen het strafontslag en de opgelegde vergrijpboetes aannemelijk is. Belanghebbende heeft immers ter zitting geloofwaardig verklaard dat het strafontslag het gevolg is geweest van de onrechtmatige giftenaftrek. Het Hof acht onder die omstandigheden, gezien de grote gevolgen voor belanghebbende rond hetzelfde vergrijp (het strafontslag en de daarmee samenhangende gevolgen voor belanghebbendes levenssfeer) en gelet op de persoon van belanghebbende het bedrag van de boete niet passend en geboden en matigt de boete voor het jaar 2013 (die voor 2012 kan gelet op het onder 5.1.1 tot en met 5.1.4 overwogene niet meer aan de orde komen) dan ook tot een bedrag van nihil.

Beschikking belastingrente 2013

8. Nu er geen reden is op de voet van artikel 9.6 van de Wet IB 2001 de navorderingsaanslag ambtshalve te verminderen, en belanghebbende ook geen afzonderlijke gronden heeft aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente, blijft ook de beschikking belastingrente in stand. Dat in strijd met de wet belastingrente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken.

Slotsom

9. Gelet op het voorgaande is het hoger beroep ten aanzien van het jaar 2012 ongegrond en het hoger beroep ten aanzien van het jaar 2013, uitsluitend voor wat betreft de hoogte van de boete, gegrond.