Rb. Zeeland-West-Brabant, 25-01-2022, nr. BRE 20/6428, nr. BRE 20/6429, nr. BRE 20/6430, nr. BRE 20/6431, nr. BRE 20/6432, nr. BRE 21/55

Partijen zijn het erover eens dat belanghebbende in alle in geschil zijnde jaren buitenlands belastingplichtig is, dat de van toepassing zijnde belastingverdragen het heffingsrecht over in Nederland gelegen onroerende zaken uitsluitend aan Nederland toewijzen en dat Nederland op grond van nationale wetgeving in beginsel inkomstenbelasting kan heffen over die onroerende zaken. De rechtbank ziet geen aanleiding hierover anders te oordelen.

Is sprake van natuurterreinen?

Belanghebbende betoogt dat met de totstandkoming van het Verdrag is komen vast te staan dat [polder] een terrein is met een duurzame bestemming als natuurterrein, zodat de vrijstelling voor natuurterreinen van toepassing is en derhalve geen sprake is van een bezitting voor het bepalen van de rendementsgrondslag als bedoeld in artikel 5.3 van de Wet IB 2001. Voor het geval de rechtbank dat standpunt niet volgt, voert belanghebbende aan dat [polder] als natuurterrein dient te worden aangemerkt vanaf 2015 met het definitief worden van het bestemmingsplan in 2014 als gevolg van de uitspraak van de Raad van State (zie 2.6).

Artikel 5.7 van de Wet IB 2001 luidt – voor zover hier van belang – als volgt.

“1. Tot de bezittingen behoren niet:

a. bossen;

b. natuurterreinen;

(…)

2. Bij algemene maatregel van bestuur kunnen regels worden gesteld over hetgeen onder natuurterrein wordt verstaan.”

Artikel 17 van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (UBIB 2001) bepaalt als volgt.

“Onder natuurterreinen als bedoeld in artikel 5.7 van de wet worden verstaan heidevelden, hoogveenterreinen, zandverstuivingen, duinterreinen, kwelders, schorren, gorzen, slikken, riet- en ruigtlanden, laagveenmoerassen, voorzover deze terreinen geen landbouwgronden zijn.”

De rechtbank overweegt als volgt. Uit de tekst van artikel 17 UBIB 2001 leidt de rechtbank af dat hier een limitatieve opsomming is gegeven van wat onder natuurterreinen moet worden verstaan. De gronden zijn voor het grootste deel niet aan te merken als de type gronden die in artikel 17 UBIB 2001 worden benoemd. Daar komt bij dat vaststaat dat aanzienlijke delen van [polder] in de onderhavige jaren in gebruik zijn als landbouwgrond en dat landbouwgronden expliciet worden uitgezonderd van het begrip natuurterrein. Dat de bestemming van [polder] met de totstandkoming van het Verdrag of de uitspraak van de Raad van State is gewijzigd maakt dat oordeel niet anders; de gronden in [polder] zijn immers (voor het grootste deel) ook na de bestemmingswijziging niet te kwalificeren onder de in artikel 17 UBIB genoemde type gronden. Ook de door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat ondanks het gebruik van gronden als landbouwgronden geen rendement is behaald vanwege de hoge kosten die gemoeid zijn met het bezit van de gronden, leidt niet tot een ander oordeel.

Voorts merkt de rechtbank op dat mogelijk (delen van) de slikken en schorren (waarde € 70.727), zouden kunnen vallen onder het begrip natuurterreinen voor zover het geen landbouwgronden zijn en dat de percelen bos (waarde € 131.720) vallen onder de vrijstelling van artikel 5.7, lid 1 letter a van de Wet IB 2001. De inspecteur heeft ter zake van de waarde van deze onderdelen van [polder] een beroep gedaan op interne compensatie, omdat volgens de inspecteur de totale waarde van de overige gronden van [polder] tot een te lage waarde in aanmerking zijn genomen. Op dit standpunt zal de rechtbank terugkomen bij de overwegingen over de hierna te behandelen vraag naar de waarde van [polder] .

Waarde Hedwigepolder

Op grond van artikel 5.19, eerste lid, van de Wet IB 2001 moet de waarde van vermogensbestanddelen (niet zijnde woningen zoals bedoeld in artikel 5.20 van de Wet IB 2001) in aanmerking worden genomen voor de waarde in het economische verkeer (WEV). Deze waarde is gelijk aan de prijs die bij aanbieding ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meest biedende gegadigde daarvoor zou zijn besteed. Op grond van artikel 5.2, eerste lid, van de Wet IB 2001 moet de WEV worden vastgesteld naar peildatum 1 januari van het betreffende jaar.

Belanghebbende voert – in de kern – aan dat voor het bepalen van de WEV aansluiting dient te worden gezocht bij de waardebepaling op basis van de DCF-methode. Bij die waardebepaling dient rekening te worden gehouden met de eindwaarde van de grond als natuurterrein gelet op de omzetting van de bestemming naar estuariene natuur, de daarmee samenhangende beperkte opbrengstmogelijkheden en de beëindiging van de eigendom of inkomstenmogelijkheden op korte termijn. Anders dan de inspecteur meent kunnen de biedingen van de DLG niet worden aangemerkt als biedingen op de vrije markt die overdraagbaar zijn aan derden, aldus belanghebbende. Ter zitting heeft belanghebbende onder verwijzing naar een arrest van de Hoge Raad van 7 mei 19976.daaraan toegevoegd dat gelet op de informatie met betrekking tot de (buitendijkse) PFAS-vervuiling, er rekening moet worden gehouden met het waardedrukkende effect dat hiervan uitgaat. Belanghebbende heeft namelijk ten aanzien van de vervuiling mogelijk een (juridische) verplichting tot sanering.

De inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat hij bij het vaststellen van de aanslagen in ieder geval niet een te hoge waarde heeft toegekend aan [polder] . De door de inspecteur in aanmerking genomen normwaarden voor landbouwgronden liggen namelijk onder de WEV (de biedingen van de DLG). De kans dat de PFAS-vervuiling op belanghebbende zal worden verhaald acht de inspecteur niet aannemelijk dan wel verwaarloosbaar klein.

De rechtbank stelt voorop dat de DLG ter verwerving van [polder] meerdere biedingen verspreid over meerdere jaren heeft gedaan (zie 2.5). Weliswaar zijn die biedingen als zodanig niet tot stand gekomen onder vrije marktcondities, maar dat doet er niet aan af dat wat marktpartijen bereid zullen zijn te betalen wel mede zal worden beïnvloed door de biedingen die reeds door de DLG zijn gedaan. Verder acht de rechtbank van belang dat bij de bepaling van de verschuldigde schadeloosstelling in het kader van de onteigening de door de rechtbank toegekende waarde aan [polder] (zie 2.8) per 8 februari 2018 is bepaald op € 17.500.000. Uit de uitspraak van de rechtbank volgt dat die waarde is bepaald op de prijs, die zonder onteigening op de peildatum bij verkoop in het vrije economische verkeer tot stand zou zijn gekomen en, zo volgt uit de uitspraak van de rechtbank, dat die waarde is vastgesteld door deskundigen. Gelet hierop kan naar het oordeel van de rechtbank deze waarde ook als uitgangspunt worden genomen voor het bepalen van de waarde in het economische verkeer van [polder] voor de onderhavige procedure. De door belanghebbende ingebrachte DCF berekening brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel.

Ter zake van de stelling van belanghebbende dat rekening moet worden gehouden met een waardedruk in verband met de PFAS-vervuiling overweegt de rechtbank dat het op belanghebbendes weg ligt aannemelijk te maken dat en tot welk bedrag sprake is van een waardedrukkend effect als gevolg van die vervuiling. Belanghebbende heeft naar het oordeel van de rechtbank zijn stelling onvoldoende onderbouwd om aan te nemen dat de verplichting tot sanering van de PFAS-vervuiling op hem rust en zulks aanleiding zou moeten geven tot een lagere waarde op de waardepeildata. Gelet op het bijzondere karakter van de onteigeningsprocedure, het karakter van de vervuiling en de omstandigheid dat de oorzaak daarvan volledig buiten belanghebbendes macht ligt, is het niet aannemelijk dat de sanering voor rekening van belanghebbende komt. Van een waardedrukkend effect is naar het oordeel van de rechtbank dan geen sprake.

Tussenconclusie

Gelet op het vorenstaande acht de rechtbank de door de inspecteur in aanmerking genomen waarde van [polder] voor elk van de in geschil zijnde jaren eerder te laag dan te hoog. Het beroep van de inspecteur op interne compensatie slaagt daarom (zie 4.4).

Strijd met artikel 1 EP?

Belanghebbende betoogt verder dat de vermogensrendementsheffing in de onderhavige jaren in strijd is met artikel 1 EP. Hij heeft immers in alle jaren – in tegenstelling tot het forfaitaire rendement – een negatief rendement behaald.

Jaren 2012 tot en met 2016

Wat betreft de strijdigheid van de vermogensrendementsheffing op stelselniveau en het al dan niet voorzien in het rechtstekort ziet de rechtbank voor de onderhavige jaren geen aanleiding om in dit geval anders te oordelen dan de Hoge Raad heeft gedaan in de arresten voor de jaren 2013 tot en met 2016.7.Dit betekent dat voor een ingrijpen van de rechter geen plaats is, omdat het niet aan de rechter, maar aan de wetgever is in het rechtstekort op stelselniveau te voorzien.

De vraag die dan nog beantwoord moet worden is of in belanghebbendes geval ten aanzien van de box 3 heffing in de onderhavige jaren sprake is van een individuele en buitensporige last als gevolg waarvan de heffing strijdig is met artikel 1 EP. Voor de beantwoording van die vraag is beslissend of de last zich voor belanghebbende sterker laat voelen dan in het algemeen en voorts dat de last voor hem buitensporig is. Bij de beoordeling van de vraag of een zodanige individuele en buitensporige last zich voordoet, moeten de gevolgen van de aanslag als geheel beschouwd worden bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene.8.Daarbij moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen.9.

Belanghebbende heeft naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat – in vergelijking met andere belastingplichtigen – de last van de box 3 heffing zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen en dat daarmee sprake is van een individuele en buitensporige last ten aanzien van de als geheel te beschouwen aanslagen in de onderhavige jaren. Belanghebbende heeft immers geen gegevens verstrekt op basis waarvan de rechtbank zijn (gehele) financiële situatie in ogenschouw kan nemen. De rechtbank merkt daarbij op dat belanghebbendes standpunt, dat voor de beoordeling of sprake is van een individueel buitensporige last slechts het Nederlands inkomen wordt meegerekend, berust op een onjuiste rechtsopvatting, gelet op het kader zoals geschetst in 4.8.2.

Jaar 2017

De Hoge Raad heeft in het arrest van 24 december 202110.geoordeeld dat voor degenen die door het met ingang van 2017 geldende forfaitaire stelstel worden geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijk behaalde rendement, dit leidt tot een schending van het recht op eigendom. De Hoge Raad heeft in dat arrest rechtsherstel geboden aan de betreffende belastingplichtige door het werkelijke rendement in de heffing te betrekken.

De rechtbank acht het als uitgangspunt aangewezen om partijen in een situatie als deze, waarin de Hoge Raad een voor de onderhavige zaak relevant arrest wijst, nadat de zitting heeft plaatsgevonden, maar voordat uitspraak is gedaan, in de gelegenheid te stellen zich daarover uit te laten. In dit geval zal de rechtbank daar echter niet toe overgaan. Daarbij is het volgende in aanmerking genomen: (i) het voordeel uit sparen en beleggen is in 2017 enkel bepaald over de waarde van [polder] van € 14.000.000 (er zijn geen andere vermogensbestanddelen of schulden betrokken in de heffing); (ii) beide partijen hebben een standpunt ingenomen met betrekking tot het werkelijke rendement in 2017 van [polder] , (iii) de Hoge Raad heeft de zaak zelf ook afgedaan op basis van wat de desbetreffende belanghebbende in feitelijke aanleg had aangevoerd. De rechtbank ziet verder, voornoemd arrest in aanmerking genomen en de omstandigheid dat de massaalbezwaarprocedure in dit geval niet van toepassing is geweest (vgl. 1.4), in hetgeen de Hoge Raad in zijn arrest van 2 juli 202111.heeft overwogen in het onderhavige geval geen aanleiding om af te zien van een oordeel op stelselniveau.

Belanghebbende heeft gesteld dat de netto opbrengt van [polder] in 2017 negatief is geweest en heeft daaraan de volgende berekening ten grondslag gelegd:

De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de brutohuur minus kosten jaarlijks gemiddeld € 150.000 tot € 160.000 bedraagt. Dit bedrag moet nog vermeerderd worden met een onbekend bedrag in verband met eigen gebruik. Daarnaast moet volgens de inspecteur rekening worden gehouden met de gemiddelde waardestijging van landbouwgronden in Zeeuws-Vlaanderen, door de inspecteur becijferd op 7,5% per jaar.

Gelet op hetgeen partijen over en weer in het geding hebben gebracht, acht de rechtbank aannemelijk dat het werkelijke rendement van de gronden lager is dan het in aanmerking te nemen rendement op grond van de vermogensmix zoals die uit de wet volgt. Dit leidt tot een schending van het recht op eigendom, waarvoor de rechtbank rechtsherstel zal bieden.

De op rechtsherstel gerichte compensatie dient naar redelijkheid te worden vastgesteld. De rechtbank zal dit doen aan de hand van het werkelijke rendement. De door belanghebbende gestelde juridische kosten dienen naar het oordeel van de rechtbank daarbij buiten beschouwing te worden gelaten, nu die kosten verband houden met juridische procedures van belanghebbende die verband houden met de instandhouding en het behoud (van eigendom) van [polder] . Verder is de rechtbank van oordeel dat ook als bij het bepalen van het werkelijke rendement rekening zou moeten worden gehouden met de waardestijging van de desbetreffende bezitting, dat in dit bijzondere geval van voorgenomen onteigening niet aannemelijk is geworden – met de enkele stelling dat de waardestijging van landbouwgronden in Zeeuws-Vlaanderen 7,5% per jaar is – dat bij de onderhavige bezitting sprake is geweest van een waardestijging in het jaar 2017. Nu de waarde van het eigen gebruik door de inspecteur niet nader is gespecificeerd, zal de rechtbank daaraan voorbij gaan. De rechtbank zal voor de berekening van het werkelijk rendement uitgaan van de door belanghebbende onderbouwd gestelde brutohuuropbrengst verminderd met de zakelijke lasten en beheerskosten, derhalve € 140.148. Dit is lager dan het in de aanslag 2017 in aanmerking genomen fictief rendement van € 744.255. De rechtbank zal derhalve de aanslag 2017 verminderen tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 140.148. Het beroep in zaak 21/55 is gegrond.

Conclusie

Gelet op het vorenstaande is het beroep met betrekking tot het jaar 2017 gegrond en zijn de overige beroepen ongegrond.