HR, 11-02-2022, nr. 21/00039

Tussen partijen is niet in geschil dat de naheffingsaanslag dividendbelasting 2011 slechts in stand kan blijven indien en voor zover is voldaan aan de vereisten van artikel 16 AWR. Aangezien het Hof in de uitspraak op het hoger beroep betreffende de aan de DGA van belanghebbende, [A], opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting (nummers BK-SGR 19/00882 tot en met BK- SGR 19/00485) had moeten oordelen dat de inspecteur niet beschikt over een nieuw feit als bedoeld in artikel 16 lid 1 AWR, heeft het Hof onder 5.3.2 van de bestreden uitspraak ten onrechte de grief van belanghebbende dat niet is voldaan aan de vereisten van artikel 16 AWR verworpen. Daarmee heeft het Hof artikel 16 AWR geschonden. Belanghebbende verwijst voor een onderbouwing hiervan naar het cassatieberoep van haar DGA met betrekking tot de inkomstenbelasting. Indien uw Raad de DGA daarin volgt dat geen sprake is van een nieuw feit, betekent dat de uitspraak van het Hof ter zake van de dividendbelasting op dit onderdeel evenmin stand kan houden en de naheffingsaanslag dividendbelasting 2011 moet worden vernietigd.

In de onderdelen 5.4.1 tot en met 5.4.6 van de bestreden uitspraak staat de vraag centraal of vordering van belanghebbende op haar directeur-grootaandeelhouder (een effectenlening) met een saldo per 31 december 2010 van € 1.030.098 terecht door de inspecteur als uitgedeeld in 2011 is beschouwd. Onder 5.4.4 en 5.4.5 van de bestreden uitspraak overweegt het Hof dienaangaande:

De door belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank aangevoerde grieven met betrekking tot voornoemde uitdeling zijn door het Hof in de bestreden uitspraak in het geheel niet in de beoordeling betrokken. Daarmee heeft het Hof het recht geschonden, in het bijzonder artikel 8:108 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:69 lid 1 van de Algemene wet bestuursrecht en/of artikel 8:77 lid 1 sub b van de Algemene wet bestuursrecht en/of het arrest van uw Raad van 22 september 22 september 2006, nr. 41 341, ECLI:NL:HR:2006:AY8651, V-N 2006/50.7 en/of het arrest van uw Raad van 27 oktober 2017, nr. 17/01293, ECLI:NL:HR:2017:2757, BNB 2018/34 en/of het arrest van uw Hoge Raad van 24 mei 2019, nr. 18/02897, ECLI:NL:HR:2019:786, V-N 2019/26.22.

Uit deze wetsartikelen en jurisprudentie blijkt dat het Hof niet kon volstaan met een marginale toetsing van de juistheid en/of redelijkheid van de uitspraak van de rechtbank, maar het Hof de zaak opnieuw inhoudelijk had moeten beoordelen, op basis van hetgeen belanghebbende in hoger beroep heeft aangevoerd. De handelwijze van het Hof klemt temeer nu dit niet de eerste keer is dat dit gebeurt en het Hof daar door uw Raad al op is aangesproken, zie het arrest van uw Raad van 24 mei 2019, nr. 18/02897, ECLI:NL:HR:2019:786 en de aantekening van de redactie van Vakstudie Nieuws in V-N 2019/29.22.

De kern van de grieven van belanghebbende met betrekking tot de effecten lening is, dat zich vóór 2011 al een onbeheersbare schuldpositie voordeed en dat het vóór 2011 al onwaarschijnlijk was dat de DGA van belanghebbende de effectenlening (en zijn overige schulden aan belanghebbende) ooit nog (geheel) zou kunnen aflossen, alsmede dat de effectenlening al vóór 2011 definitief het vermogen van belanghebbende heeft verlaten in de zin van het arrest van uw Raad van 20 oktober 2004, nr. 40 296, ECLI:NL:HR:2004:AR4761, BNB 2005/64. Noch uit de uitspraak van de rechtbank, noch uit de uitspraak van het Hof kan worden afgeleid waarom hetgeen belanghebbende dienaangaande heeft aangevoerd faalt en zich pas in 2011 een situatie heeft voorgedaan als bedoeld in het arrest BNB 2005/64. In zoverre is de uitspraak van het Hof onbegrijpelijk en niet naar de eisen der wet met voldoende redenen omkleed.

Voor wat betreft het vereiste van de dubbele bewustheid acht belanghebbende het niet relevant dat zij en haar DGA zich bewust moeten zijn geweest van de inhoud van de leningovereenkomst, want de door het Hof aangenomen uitdeling is niet gelegen in het niet-nakomen van deze overeenkomst. Het draait het om de vraag of belanghebbende en haar DGA zich bewust waren van dat zich in 2011 een vermogensverschuiving van € 1.030.098 van belanghebbende naar haar DGA heeft voorgedaan, alsmede uit welke feiten en omstandigheden dat blijkt. Uit de (gekunstelde) bewoordingen van het Hof blijkt dat niet, noch uit de uitspraak van de rechtbank. Belanghebbende heeft voor het Hof gemotiveerd betwist dat is voldaan aan het dubbele bewustheidsvereiste. Ook deze gronden zijn door het Hof niet in de beoordeling betrokken. In zoverre is de uitspraak van het Hof onbegrijpelijk en niet naar de eisen der wet met voldoende redenen omkleed.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van het Hof en verwijzing voor een beoordeling van de onbesproken gelaten grieven van belanghebbende met betrekking tot de effectenlening.

Onder 5.5 tot en met 5.9.3 van de bestreden uitspraak gaat het Hof in op de door de inspecteur gestelde uitdelingen over 2012 tot en met 2014 met betrekking tot de rekening-courantschuld van de DGA van belanghebbende (de mutaties en de rentebijschrijvingen). Hiervoor geldt mutatis mutandis hetgeen belanghebbende in het kader van cassatiemiddel 1 heeft aangevoerd, namelijk dat het Hof ten onrechte de door belanghebbende in hoger aangevoerde gronden met betrekking tot deze rekening-courantschuld niet in de beoordeling heeft betrokken. In zoverre is de uitspraak van het Hof onbegrijpelijk en niet met voldoende redenen omkleed.

Voorts zijn de oordelen van het Hof tegenstrijdig en onbegrijpelijk. Dat belanghebbende niet aannemelijk zou hebben gemaakt dat de DGA niet meer in staat is de gehele rekening-courantschuld af te lossen, is in de eerste plaats onbegrijpelijk omdat de inspecteur zelf in het kader van de aanslagregeling betreffende de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2011 het standpunt heeft ingenomen dat de DGA deze rekening-courantschuld niet kan aflossen, zie het cassatieberoep van [A] betreffende de inkomstenbelasting. Bovendien strookt dit niet met de uitspraak van het Hof van 1 december 2020 betreffende de naheffingsaanslagen loonheffingen over 2012 en 2013 met nummers BK-19/00486 tot en met BK-19/00488. Blijkens onderdeel 5.3 van deze uitspraak kan de DGA deze rekening-courantschuld feitelijk alleen (nog) gedeeltelijk aflossen door middel van het verrekenen van pensioenuitkeringen en had de gehele pensioenaanspraak van belanghebbende op enig moment vóór 2011 als loon moeten zijn belast. Belanghebbende heeft in zijn motivering van het hoger beroep betreffende de loonheffingen gesteld dat dit loon moet worden verrekend met de schulden van belanghebbende en heeft daarbij de waarde van de aanspraken per 31 december 2010 becijferd op € 1.616.799. Na verrekening van deze pensioenuitkeringen ad € 1.616.799 met de rekening-courantschuld ad € 3.627.211 resteert er een aanzienlijke rekeningcourantschuld per 1 januari 2011 van € 2.010.412. Aangezien het Hof voorts de pensioenaanspraken over 20212 en 2013 tot het belastbaar loon van belanghebbende heeft gerekend, valt niet in te zien waaruit de rekening-courantschuld ooit nog kan worden afgelost.

Als de inspecteur bovendien aannemelijk heeft gemaakt dat er in 2011 een zodanige financiële situatie is ontstaan dat het aannemelijk is dat de DGA de effectenlening ad € 1.030.098 nooit meer (geheel) zal terugbetalen, dan ligt daarin besloten dat de DGA ook de (veel hogere) rekening-courantschuld nooit meer (geheel) kan terugbetalen en laatstgenoemde schuld ook uiterlijk in 2011 als uitgedeeld heeft te gelden.

Daar doet een aflossing van € 50.362 in 2011 niets aan af, mede gelet op de omvang van de rekeningcourantschuld van € 3.627.211 (dan wel € 2.010.412 na verrekening van de pensioenuitkeringen) en een totale schuldenlast van de DGA aan belanghebbende per 31 december 2010 van maar liefst € 5.193.185 (dan wel € 3.576.386).

Dat de rechtbank terecht zou hebben geoordeeld dat geen sprake is van een schijnlening, is onbegrijpelijk en niet relevant. Het gaat hier om een lening als bedoeld in het arrest van uw Raad van 20 oktober 2004, nr. 40 296, ECLI:NL:HR:2004:AR4761, BNB 2005/64, oftewel een bodemlozeputlening. In zoverre heeft het Hof het recht geschonden. Bovendien is het Hof inconsequent: in het kader van de effectenlening hanteert het Hof wel de regels uit het arrest BNB 2005/64. Het Hof wekt hiermee de schijn deze regels selectief toe te passen, namelijk alleen in dat dit in het voordeel van de inspecteur is. Een dergelijke handelwijze is uiteraard niet geoorloofd.

Als in 2011 nog sprake is van een lening waarvan het aannemelijk is dat die nog zal kunnen worden terugbetaald, dan valt bovendien niet in te zien waarom dat in 2012 ineens anders is geworden. Dit klemt temeer nu belanghebbende gemotiveerd heeft betoogd dat 2011 geen kantelpunt is voor wat betreft de financiële situatie van belanghebbende en haar DGA. Ook in zoverre is de uitspraak onbegrijpelijk en niet naar de eisen der wet met voldoende redenen omkleed.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van het Hof en verwijzing voor een beoordeling van de onbesproken gelaten grieven van belanghebbende met betrekking tot de rekeningcourantschuld van de DGA en de in dat kader door de inspecteur aangenomen uitdelingen over 2012, 2013 en 2014.

Het Hof heeft ten onrechte het principale hoger beroep van belanghebbende ongegrond verklaard en/of het incidentele hoger beroep van de inspecteur gegrond. Het Hof heeft daarom ten onrechte de inspecteur niet opgedragen het griffierecht te vergoeden aan belanghebbende en ten onrechte de inspecteur niet veroordeeld in het vergoeden van de proceskosten van het principale en/of het incidentele hoger beroep en daarmee de artikelen 8:74 en 8:75 Awb geschonden. Dit zal door het verwijzingshof alsnog dienen te geschieden.