Einde inhoudsopgave
Vastgoedtransacties in de Europese btw (FM nr. 169) 2021/8.3.2.1
8.3.2.1 De pro ratamethode
mr. dr. M.D.J. van der Wulp, datum 01-07-2021
- Datum
01-07-2021
- Auteur
mr. dr. M.D.J. van der Wulp
- JCDI
JCDI:ADS291705:1
- Vakgebied(en)
Toeslagen (V)
Omzetbelasting / Aftrek en teruggaaf
Omzetbelasting / Belastingplichtige en -schuldige
Europees belastingrecht / Belastingen EU
Omzetbelasting / Levering van goederen en diensten
Omzetbelasting / Vrijstelling
Europees belastingrecht / Algemeen
Voetnoten
Voetnoten
Op grond van de laatste zin van art. 174 lid 1 Btw-richtlijn kunnen lidstaten in de noemer het bedrag van andere subsidies opnemen dan die welke rechtstreeks verband houden met de prijs van de belastbare handelingen. Deze uitzondering heeft de volgende historie. Frankrijk en Italië konden zich vinden in het onderscheid tussen subsidies die rechtstreeks samenhangen met de prijs van een belastbare levering of dienst en subsidies of andere vormen van steun die niet rechtstreeks samenhangen met de prijs van een belastbare levering of dienst, maar meenden dat met laatstgenoemde subsidiebedragen wel rekening gehouden moest worden in de noemer van de pro ratabreuk (nota van de Groep financiële vraagstukken van 9 november 1976, nr. R/2623/76 (FIN 687), p. 2). Frankrijk meende dat de belastingplichtige anders ‘meer recht heeft op btw-aftrek dan die welke normaliter uit zijn activiteit zou voortvloeien’ (nota van de Groep financiële vraagstukken van 7 januari 1974, nr. R/2/74 (FIN 2), deel II, p. 24). Denemarken, Duitsland, Ierland, Luxemburg en Nederland meenden daarentegen - net als de Europese Commissie - dat de subsidie die niet rechtstreeks samenhangt met de prijs van een levering of een dienst niet in de noemer van de pro ratabreuk moet worden meegenomen. Deze lidstaten konden zich wel vinden in een facultatieve bepaling waardoor de lidstaten die dat wensten deze subsidiebedragen in de noemer van de pro ratabreuk konden opnemen (nota van de Groep financiële vraagstukken van 9 november 1976, nr. R/2623/76 (FIN 687), p. 3). In de Raadszitting van 16 december 1976 is overeenstemming bereikt dat lidstaten het recht hebben om bij de berekening van de pro rata-aftrek rekening te houden met subsidies die niet zijn opgenomen in de maatstaf van heffing, met uitzondering van financiële compensaties (memorandum van de voorzitter van - naar ik op basis van de chronologie van de vergaderstukken inzake de totstandkoming van de Zesde Richtlijn aanneem - het Comité van Permanente Vertegenwoordigers van 3 januari 1977, nr. R/3256/76 (FIN 890), p. 3).
Het is eigenlijk zuiverder om te spreken van de vergoeding in plaats van de omzet, omdat de vergoeding niet het btw-bedrag omvat (M.E. van Hilten en H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Kluwer: Deventer 2020, p. 387).
Toelichting op art. 19 lid 2 Voorstel voor een zesde richtlijn, V-N 1973/18A, p. 762.
Zie bijv. conclusie A-G Van Hilten 17 juni 2010, nr. 09/01485, V-N 2010/40.29, punt 5.2.
Art. 17 lid 5 en art. 19 Zesde Richtlijn.
Art. 11 lid 2 Tweede Richtlijn.
Art. 175 lid 2 Btw-richtlijn. Op grond van deze standstillbepaling wordt de voorlopige aftrek in Nederland niet bepaald op basis van het pro rata van het voorgaande jaar, maar op basis van de gegevens in het tijdvak waarin het goed of de dienst is afgenomen (art. 15 lid 6 Wet OB jo. art. 12 lid 1 Uitv.besch. OB).
Uit art. 173 lid 1 Btw-richtlijn en haar voorgangers, art. 17 lid 5, eerste alinea Zesde Richtlijn art. 11 lid 2, tweede alinea Tweede Richtlijn, volgt dat een belastingplichtige die goederen en diensten zowel voor belaste handelingen als vrijgestelde handelingen gebruikt recht heeft op btw-aftrek voor het gedeelte van de btw dat evenredig is aan het bedrag van de belaste handelingen. Op grond van art. 173 lid 1 geldt als uitgangspunt dat het aftrekbare gedeelte overeenkomstig de artikelen 174 en 175 Btw-richtlijn wordt bepaald voor het totaal van de door belastingplichtige verrichte handelingen.
Op grond van art. 174 lid 1 Btw-richtlijn is het aftrekbare gedeelte van de btw de uitkomst van de zogenoemde ‘pro ratabreuk’, waarvan:
de teller bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, de btw niet inbegrepen, met betrekking tot handelingen waarvoor recht op aftrek bestaat, en
de noemer bestaat uit het totale bedrag van de per jaar berekende omzet, de btw niet inbegrepen, met betrekking tot de handelingen die in de teller zijn opgenomen en de handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat.1
Omdat deze splitsingsmethode het aftrekbare gedeelte van de btw bepaalt naar rato van de omzet2, wordt deze splitsingsmethode ook wel aangeduid als ‘het algemene verhoudingscijfer’, ‘het verhoudingsgetal’3 of ‘de omzetverhouding’4. De evenredige aftrek is in de voorgangers van art. 173 lid 1 Btw-richtlijn aangeduid als ‘het pro rata’5 respectievelijke de ‘pro rata-regel’6. De aanduiding ‘pro rata’ (of een variant daarop) wordt nog steeds gebruikt. Ik zal hierna de aanduiding ‘pro ratamethode’ gebruiken wanneer ik de splitsingsmethode bedoel en de aanduiding ‘het pro rata’ voor de uitkomst van deze splitsingsmethode.
Op grond van art. 175 lid 1 Btw-richtlijn wordt het pro rata uitgedrukt in een percentage en op de hogere eenheid afgerond (21,1% wordt dus naar boven afgerond op 22%). Het pro rata wordt voorlopig bepaald op basis van het pro rata van het voorgaande jaar. Ontbreekt een pro rata in een voorgaand jaar of is dit pro rata niet (meer) relevant, dan wordt het pro rata door de belastingplichtige onder toezicht van de belastingdienst aan de hand van zijn eigen prognoses voorlopig geraamd. Lidstaten kunnen evenwel hun op 1 januari 1979 geldende regeling, dan wel, voor lidstaten die na die datum tot de EU zijn toegetreden, hun op de datum van toetreding geldende regeling handhaven.7 Behoudens deze standstillbepaling, is het vanuit het oogpunt van de interneutraliteit een goede zaak dat de pro ratamethode in alle lidstaten op dezelfde wijze moet worden toegepast. In het kader van dit onderzoek is het in het bijzonder van belang dat op grond van art. 174 lid 2, onderdelen a en b Btw-richtlijn de omzet van bepaalde vastgoedtransacties voor de pro rataberekening buiten beschouwing moet worden gelaten. Op die te elimineren omzet wordt in de volgende paragraaf ingegaan.