7.5 Conclusie

Belastingheffing vormt evenals andere maatregelen op sociaal en economisch gebied in beginsel een regulering van eigendom, waarop de tweede alinea van artikel 1 Eerste Protocol van toepassing is. In vaste rechtspraak neemt het EHRM een wide margin of appreciation voor de Staat in acht bij de beoordeling van de legitimate aim en de fair balance van overheidsmaatregelen op die beleidsterreinen. De fair balance wordt in eveneens vaste rechtspraak pas geschonden geacht als er een “individual and excessive burden” op een belastingplichtige wordt gelegd. In sommige arresten van het EHRM over belastingheffing worden begrippen gehanteerd die iets afwijken van deze standaardterminologie. Zo heeft het EHRM het in plaats van over een wide margin of appreciation wel eens over een “exceptionally broad margin of appreciation” of een “particularly broad margin of appreciation” en in plaats van over een een “individual and excessive burden” over een “excessive burden on the person concerned or fundamentally interferes with his financial position”. Het EHRM lijkt niet erg consequent te zijn in het gebruik van deze terminologie en ik heb geen aanwijzingen gevonden dat er een verschil in betekenis achter schuilgaat, maar hoogstens een demonstratie van respect voor de soevereiniteit van Staten in politiek uiterst gevoelige en exposed zaken, zoals de Yukos-zaak. Ik concludeer dan ook dat er geen bijzondere betekenis aan moet worden toegekend.

De toetsing van de fair balance vindt in beginsel plaats op het niveau van de individuele belastingplichtige. Het EHRM zal op basis van alle relevante omstandigheden beoordelen of sprake is van een “individual and excessive burden”. Als een belastingmaatregel ter discussie wordt gesteld, volstaat het EHRM echter soms met een abstracte toetsing op regelniveau. Ook dan blijft de maatstaf echter of (in dat geval in beginsel alle) belastingplichtigen worden getroffen door die “individual and excessive burden”. Het woord “individual” lijkt in dit soort gevallen niet op zijn plaats, aangezien het EHRM geen acht slaat op het effect van de structureel excessieve belastingheffing op de individuele (financiële) positie van de belastingplichtigen: de excessiveness wordt voorondersteld omdat de regel zelf niet deugt (bijvoorbeeld het marginale 98%-tarief in de Hongaarse ambtenarenzaken). Dat doet hij ook niet, maar dan expliciet niet, in het uitzonderlijke geval waarin de pilot-judgement procedure wordt toegepast. Hij gaat dan na of een systemische (structurele) fout leidt tot een “disproportionate and excessive burden” voor in beginsel alle regeladressaten.