3.5.2.3 Oplossingen ter waarborging van de administratieve eenvoud

In paragraaf 3.5.2.2 is gebleken dat ondernemers ten aanzien van hun btw-verplichtingen te kampen hebben met problemen. Deze betreffen voornamelijk btw-verplichtingen in een land waar de ondernemer niet is gevestigd. Vanuit het door de Europese Commissie verwoorde uitgangspunt dat heffing dient plaats te vinden in het land van verbruik zouden diensten moeten worden belast in het land waar zij daadwerkelijk worden verbruikt. Vanuit het oogpunt van administratieve eenvoud zouden diensten slechts in één land moeten worden belast, idealiter het land waar de ondernemer is gevestigd of eventueel in verscheidene landen indien de ondernemer in verscheidene landen is gevestigd: het land of de landen waarvan hij de taal spreekt en de regels kent. De uitgangspunten wijzen soms in gelijke richting (als het land waarde dienstverrichter is gevestigd ook het land van verbruik is), maar soms ook in tegengestelde richting. Uit de eveneens in paragraaf 3.5.2.2 besproken toelichting op het richtlijnvoorstel voor wijziging van de regels voor de plaats van dienst blijkt dat in principe voorrang wordt gegeven aan een benadering van heffing in het land van verbruik. Aan de administratieve eenvoud wordt op een andere manier tegemoet gekomen, bijvoorbeeld door het één-loket-systeem en de verleggingsregeling. In deze paragraaf worden twee methoden besproken om tegemoet te komen aan de administratieve eenvoud, het één-loket-systeem en verdergaande harmonisatie. Een andere methode, de verleggingsregeling, is vooral van belang voor transacties tussen ondernemers en komt daarom in paragraaf 3.6 aan de orde.

Als het belangrijkste middel ter waarborging van de administratieve eenvoud wordt het één-loket-systeem voorgesteld.1 Het voorgestelde één-loket-systeem heeft twee zijden. Enerzijds moet de regeling de voldoening van btw door niet-ingezetenen belastingplichtigen vergemakkelijken en anderzijds moest de teruggaaf van buitenlandse btw via dit systeem lopen. Inmiddels is gekozen voor een vorm van een één-loket-systeem voor de teruggaafprocedure voor buitenlandse btw in combinatie met een voortzetting van het één-loket-systeem voor buiten de Unie gevestigde ondernemers die telecommunicatie-, televisie-, omroep- of langs elektronische weg verrichte diensten leveren. Met ingang van 1 januari 2015 zal dit systeem eveneens gelden voor binnen de Unie, maar niet in de lidstaat van verbruik gevestigde belastingplichtigen, art. 5 Richtlijn 2008/8/EG. Het hierna te bespreken één-loket-systeem betreft het voorstel voor een éénloket-systeem dat voor alle ondernemers zou gelden. Omdat de teruggaaf van buitenlandse btw betrekking heeft op transacties waarbij een ondernemer afnemer is, zal deze slechts zijdelings de revue passeren. In paragraaf 3.6 komt de teruggaaf van buitenlandse btw uitgebreider aan de orde.

Het één-loket-systeem voor niet-ingezetenen die btw moeten voldoen, zou moeten gelden voor alle transacties aan niet-belastingplichtigen (de zogenaamde business to consumer of b2c-transacties) en transacties aan belastingplichtigen (de zogenaamde business to business of b2b-transacties) waarvoor de verleggingsregeling niet geldt. Voor transacties met belastingplichtigen waarvoor de verleggingsregeling wel geldt, zou de verleggingsregeling worden toegepast in plaats van het één-loket-systeem. Ondernemers die niet zijn gevestigd in een lidstaat waar zij btw moeten voldoen, zouden zich in principe moeten registreren voor de btw in dit land en de btw voldoen. Zij zouden er echter voor kunnen kiezen om gebruik te maken van het één-loket-systeem. Het één-loket-systeem is dus een facultatieve regeling. De keuze zouden ondernemers elektronisch moeten doorgeven aan de belastingautoriteiten van de lidstaat van registratie. Dit is de lidstaat waar de belastingplichtige zijn zetel van bedrijfsuitoefening heeft gevestigd of over een vaste inrichting beschikt van waaruit de goederen of diensten worden geleverd of indien de belastingplichtige buiten de Unie is gevestigd, de lidstaat van verbruik die hij verkiest te contacteren om opgave te doen van het begin van zijn activiteit als belastingplichtige op het grondgebied van de Unie. De lidstaat van registratie registreert de belastingplichtige binnen een redelijke termijn en verstrekt hem een btw-identificatienummer, indien de belastingplichtige daarover niet al beschikt. Belastingplichtigen met inrichtingen in meer dan één lidstaat mogen verzoeken dat iedere inrichting onder het één-loket-systeem wordt geregistreerd voor de door haar verrichte leveringen van goederen en diensten in de lidstaten waar de belastingplichtige niet over een inrichting beschikt. De belastingplichtige zou vervolgens bij de lidstaat van registratie een btw-aangifte in moeten dienen waarin hij alle leveringen van goederen en diensten vermeldt ter zake waarvan hij tot voldoening is gehouden in de lidstaten waar hij niet is gevestigd. Voor iedere lidstaat is een specifiek gedeelte in de aangifte gereserveerd. Indien de lidstaat een andere munteenheid heeft dan de euro mag hij verlangen dat de aangifte in de eigen munteenheid wordt gedaan. De betaling van de btw loopt niet via de lidstaat van registratie. De belastingplichtige is verplicht om met het indienen van de aangifte de btw te betalen aan ieder van de lidstaten waarin hij btw moet voldoen afzonderlijk. Het verdelen van de geldstromen over de verschillende lidstaten is volgens de Europese Commissie namelijk een te zware last voor de lidstaat van identificatie. Ook de nationale nalevingvoorschriften, zoals aangifteperiodes en voorschriften over betaling en teruggaaf blijven gelden. Iedere lidstaat zou wel verplicht worden om op een website nadere informatie ter beschikking te stellen over de regels van intern recht die van toepassing zijn op de handelingen verricht in andere lidstaten.

Het één-loket-systeem als zodanig biedt de volgende voordelen voor belastingplichtigen:

Het één-loket-systeem biedt geen oplossing voor de volgende problemen:

Het midden jaren tachtig voorgestelde clearingsysteem kan wellicht worden beschouwd als een voorloper van het één-loket-systeem. Ook het clearing-systeem was namelijk gebaseerd op de gedachte dat ondernemers één btw-aangifte konden doen waarbij zij ook buitenlandse btw konden terugvragen. Het clearingsysteem is door de Europese Commissie voorgesteld in verband met het afschaffen van de binnengrenzen in de Unie in 1992. Binnen het clearingsysteem is het de bedoeling dat de verkoop van een goed belastbaar is bij de verkoper in het land van de verkoper en dat de koper – indien hij recht heeft op aftrek van voorbelasting – de betaalde btw in aftrek brengt in eigen land ongeacht de lidstaat waar deze btw in rekening is gebracht. Belastingplichtigen kunnen via één btw-aangifte hun btw voldoen en terugvragen in eigen land en aan alle kopers btw van hun eigen land in rekening brengen.3 Door het systeem waarbij de verkoper btw in rekening brengt van zijn eigen land en de koper btw terugvordert in zijn eigen land, moet de lidstaat van de koper btw teruggeven die zij niet ontvangt. Anderzijds ontvangt de lidstaat van de verkoper btw die zij niet hoeft terug te geven. Tussen de lidstaten moet daarom een verrekening (‘clearing’) plaatsvinden. Stel dat een ondernemer gevestigd in België een goed levert aan een ondernemer gevestigd in Nederland. De prijs van het geleverde goed is 100. De Belgische ondernemer berekent 21% Belgische btw over de levering van het goed, derhalve 21 btw. Deze btw vraagt de Nederlandse ondernemer terug op zijn Nederlandse btw-aangifte. Nederland betaalt de Nederlandse ondernemer dus 21 btw uit die zij niet in haar schatkist heeft binnengekregen. Anderzijds ontvangt België 21 btw in de schatkist die zij niet hoeft uit te keren. Als dit de enige transactie zou zijn die zou hebben plaatsgevonden tussen een Belgische en Nederlandse ondernemer dan zou de Belgische staat 21 btw moeten betalen aan Nederland. Uiteraard zullen verscheidene transacties plaatsvinden, waarbij de ene keer een Nederlandse ondernemer een goed levert aan een Belgische ondernemer en de andere keer een Belgische ondernemer een goed levert aan een Nederlandse ondernemer. Periodiek zouden de lidstaten in het oorspronkelijke voorstel onderling moeten bepalen wat zij aan elkaar verschuldigd zijn.4 In een later stadium stelde de Europese Commissie voor dat verrekening op centraal Europees niveau zou plaatsvinden.5 De voldane btw op intracommunautaire verkopen aan vrijgestelde ondernemers, niet ondernemers en particulieren zou als overschot op de centrale rekening blijven staan. De door de belastingplichtigen van de ene lidstaat betaalde btw wordt bij die transacties niet in een andere lidstaat door een belastingplichtige van die lidstaat terugontvangen. De Europese Commissie is van mening dat dit overschot naar de lidstaten moet terugvloeien. Een uitspraak over welke lidstaat recht heeft op deze belastingopbrengst wordt niet gedaan. Kogels merkt op dat het clearingsysteem als een simpele administratieve oplossing kan worden beschouwd. Echter omdat het gebaseerd is op onderling vertrouwen tussen de lidstaten, kan het mogelijk tot zwaardere administratieve lasten voor belastingplichtigen leiden, omdat lidstaten zeer nauwkeurige en goed gespecificeerde btw-claims eisen.6 Net als het één-loket-systeem heeft het clearingsysteem het (nog7) niet gered. Het clearingsysteem gaat zelfs nog verder dan het één-loket-systeem. Binnen het clearingsysteem hoeft de belastingplichtige zich niet te bekommeren om het terugvorderen of betalen van buitenlandse btw. Binnen het één-loket-systeem is dit wel het geval. De belastingplichtige zal zelf buitenlandse btw moeten betalen aan of ontvangen van de buitenlandse belastingdienst.

Ook de mogelijkheid tot verdergaande harmonisatie kan worden genoemd als een maatregel die administratieve eenvoud voor ondernemers kan bevorderen. Indien bijvoorbeeld tarieftoepassingen en vrijstellingen in ieder land hetzelfde zijn, is het voor een belastingplichtige minder ingewikkeld de regelgeving van een ander land toe te passen. De regelgeving is immers gelijkluidend aan de regelgeving in zijn eigen land. Er zouden dan minder bezwaren zijn om van hem te verlangen dat hij zich in een land voor de btw registreert waar hij niet is gevestigd. Heffing in het land van verbruik of heffing in het land waarde consument woont, zou dan minder bezwaarlijk zijn. Tevens leidt een gelijke toepassing van tarieven en vrijstellingen in de landen tot vermijding van de verstoring van concurrentieverhoudingen. Indien op ieder goed of dienst hetzelfde btw-bedrag drukt ongeacht de oorsprong van het goed of de dienst, concurreren de leveranciers van deze goederen en diensten op gelijke voorwaarden. Als zodanig kan de verdergaande harmonisatie ook worden gebruikt als maatregel voor de waarborging van de mededingingsvoorwaarden in geval van heffing in het land waarde leverancier is gevestigd. In dat geval zal echter niet altijd recht worden gedaan aan het uitgangspunt dat (een deel van) de btw-opbrengst moet toekomen aan het land van verbruik.

Naar mijn mening zal de verdergaande harmonisatie sec als maatregel ter bevordering van de administratieve eenvoud tekort schieten. In de eerste plaats zullen, zolang de uitleg van de regels wordt overgelaten aan de nationale autoriteiten, interpretatieverschillen blijven bestaan tussen lidstaten. De uitspraken van het Hof van Justitie en de verplichting opgelegd aan de hoogste rechters om een zaak voor te leggen aan het Hof, tenzij sprake is van een acte claire of een acte eclairé dragen er uiteraard aan bij om interpretatieverschillen te voorkomen, maar zullen deze nooit in zijn geheel kunnen wegnemen.8 In de tweede plaats is harmonisatie moeilijk te bereiken met het huidig aantal lidstaten. Zelfs voor de toetreding van een groot aantal lidstaten op 1 mei 2004 bleek harmonisatie moeizaam te gaan. Een voorbeeld van de moeizame harmonisatie vormt de Richtlijn tot wijziging van de Zesde Richtlijn met betrekking tot de regeling voor het recht op aftrek van de belasting over de toegevoegde waarde.9 Ook het richtlijnvoorstel voor de wijziging voor de regels voor de plaats van dienst zou op 1 juli 2006 in werking moeten treden, maar dat is 1 januari 2010 geworden. Anderzijds wordt een richtlijnvoorstel dat lidstaten meer bevoegdheden en ruimte geeft, zoals de richtlijn die lidstaten mogelijkheden geeft ter bestrijding van misbruik, relatief eenvoudig en snel ingevoerd.10 Geconcludeerd moet dan ook worden dat harmonisatie kan bijdragen aan het bereiken van administratieve eenvoud, maar nooit op zichzelf de administratieve eenvoud voldoende kan waarborgen.