Hof 's-Hertogenbosch, 14-05-2025, nr. 22/312, nr. 22/313

De inspecteur heeft aan belanghebbende de (tweede) navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen over het jaar 2015 (IB/PVV 2015), alsmede de navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet over het jaar 2016 (Zvw 2016) opgelegd. Tevens is bij beschikkingen belastingrente in rekening gebracht.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en het bezwaar met betrekking tot de IB/PVV 2015 gegrond verklaard en het belastbaar inkomen uit werk en woning verminderd; met betrekking tot de Zvw 2016 heeft hij het bezwaar eveneens gegrond verklaard en het bijdrage-inkomen verminderd. Tegelijkertijd heeft hij de beschikkingen belastingrente dienovereenkomstig verminderd.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Het hof heeft bepaald dat de zitting achterwege kan blijven. Geen van partijen heeft – na navraag door het hof – verklaard gebruik te willen maken van hun recht om op een zitting te worden gehoord. Het hof heeft partijen schriftelijk meegedeeld dat het onderzoek is gesloten.

Belanghebbende heeft op 18 november 2024 gevraagd om heropening van het onderzoek. Het hof heeft daarmee ingestemd en belanghebbende de gelegenheid gegeven zijn standpunt aan te vullen.

Belanghebbende heeft op 27 november 2024 in twee geschriften zijn standpunten aangevuld. De inspecteur heeft op 28 januari 2025 daarop gereageerd.

Het hof heeft vervolgens wederom bepaald dat een zitting achterwege kan blijven. Geen van partijen heeft – na navraag door het hof – verklaard gebruik te willen maken van hun recht om op een zitting te worden gehoord. Het hof heeft partijen schriftelijk meegedeeld dat het onderzoek is gesloten.

Met betrekking tot de navorderingsaanslag IB/PVV 2015

Op 3 maart 2016 heeft belanghebbende zijn aangifte IB/PVV 2015 ingediend. De aanslag IB/PVV 2015 is overeenkomstig de aangifte vastgesteld.

Op 29 november 2019 heeft belanghebbende een herziene aangifte IB/PVV 2015 ingediend. In deze aangifte heeft hij een niet eerder aangegeven resultaat uit overige werkzaamheden van € 337 verantwoord. De inspecteur heeft naar aanleiding hiervan aan belanghebbende met dagtekening 18 januari 2020 een navorderingsaanslag opgelegd overeenkomstig de herziene aangifte (de eerste navorderingsaanslag). Bij gelijktijdige beschikking is € 8 aan belastingrente in rekening gebracht.

Op 28 juli 2020 heeft belanghebbende opnieuw een herziene aangifte IB/PVV 2015 ingediend. In deze aangifte heeft hij een niet eerder aangegeven belastbare winst uit onderneming van € 1.316 verantwoord. De inspecteur heeft naar aanleiding hiervan aan belanghebbende met dagtekening 26 september 2020 een tweede navorderingsaanslag opgelegd. Bij gelijktijdige beschikking is € 66 aan belastingrente in rekening gebracht.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de tweede navorderingsaanslag, omdat de inspecteur bij het opleggen daarvan ten onrechte het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden van € 337 – waarover reeds bij de eerste navorderingsaanslag is nagevorderd – heeft gehandhaafd. Daarbij is tevens verzocht om een kostenvergoeding op grond van artikel 7:15 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb).

De inspecteur is bij uitspraak op bezwaar van 3 november 2020 (geheel) aan het bezwaar van belanghebbende tegemoetgekomen door het belastbaar inkomen uit werk en woning te verminderen tot € 19.910. De beschikking belastingrente is dienovereenkomstig verminderd. Een schriftelijke beslissing op het verzoek om een kostenvergoeding voor de bezwaarfase ontbreekt in de uitspraak op bezwaar maar op 20 oktober 2020 heeft de inspecteur wel aan belanghebbende € 261, onder vermelding van “kostenvergoeding” laten overmaken. Belanghebbende heeft dat bedrag op 27 oktober 2020 op zijn bankrekening ontvangen.

Bij brief van 18 januari 2022 (de zittingsdag bij de rechtbank) is belanghebbende (alsnog) in kennis gesteld van de aan hem toegekende kostenvergoeding.

Met betrekking tot de navorderingsaanslag Zvw 2016

Op 26 juni 2017 heeft belanghebbende zijn aangifte Zvw 2016 ingediend naar een bijdrage-inkomen van nihil. De inspecteur heeft op basis van de aangifte geen aanslag Zwv 2016 opgelegd.

Op 28 juli 2020 heeft belanghebbende een herziene aangifte IB/PVV 2016 ingediend, waarin hij een niet eerder aangegeven belastbare winst uit onderneming van € 18.920 heeft verantwoord. De inspecteur heeft naar aanleiding van de herziene aangifte IB/PVV 2016 aan belanghebbende met dagtekening 26 september 2020 – naast een navorderingsaanslag IB/PVV 2016 – ook de navorderingsaanslag Zvw 2016 opgelegd, naar een bijdrage-inkomen van € 28.920. Bij gelijktijdige beschikking is € 194 aan belastingrente in rekening gebracht.

De belastingrente is, waarbij de grondslag € 1.590 bedraagt, als volgt berekend:

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag Zvw 2016, omdat het bijdrage-inkomen volgens hem € 18.920 bedraagt. Het bezwaar is daarnaast gericht tegen de beschikking belastingrente. Bij het bezwaarschrift is tevens verzocht om een kostenvergoeding op grond van artikel 7:15 Awb.

De inspecteur is bij uitspraak op bezwaar van 3 november 2020 aan het bezwaar van belanghebbende tegemoetgekomen door het bijdrage-inkomen te verminderen tot € 18.920. De beschikking belastingrente is dienovereenkomstig verminderd en nader vastgesteld op € 127. Een schriftelijke beslissing op het verzoek om een kostenvergoeding voor de bezwaarfase ontbreekt in de uitspraak op bezwaar.

Bij brief van 10 november 2020 heeft de inspecteur de in rekening gebrachte belastingrente op verzoek van belanghebbende nader gespecificeerd. Belanghebbende is daarnaast op dat moment in kennis gesteld van de toegekende kostenvergoeding voor de bezwaarfase ten bedrage van € 261.

De rechtbank heeft de beroepen tegen de uitspraken op bezwaar tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2015 en Zvw 2016 ongegrond verklaard.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

Met betrekking tot de (tweede) navorderingsaanslag IB/PVV 2015:

Met betrekking tot de navorderingsaanslag Zvw 2016 en de daarbij gegeven rentebeschikking:

Met betrekking tot de belastingrente is tussen partijen niet in geschil de grondslag en het tijdvak waarover deze wordt berekend.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de ingestelde beroepen. De inspecteur concludeert tot gegrondverklaring ten aanzien van de vergoeding van de kosten van bezwaar voor het jaar 2015 en tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank ten aanzien van de Zvw 2016.

Ten aanzien van het geschil

Met betrekking tot de (tweede) navorderingsaanslag IB/PVV 2015.

1. Is de vergoeding voor de kosten van het bezwaar terecht op € 261 vastgesteld?

De Hoge Raad heeft in het arrest van 12 juli 20241.geoordeeld dat onderdeel B2, punt 1, Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb) buiten toepassing moet blijven en dat het tarief van onderdeel B2, punt 2, moet worden toegepast. Reeds hierom is het hoger beroep gegrond. Partijen zijn het daar ook over eens. Dit betekent dat de kosten van bezwaar moeten worden vastgesteld op € 647. Aangezien reeds hierom de kostenvergoeding niet in stand blijft, behoeven de overige grieven van belanghebbende ten aanzien van de kosten voor rechtskundige bijstand in bezwaar geen behandeling.

2. Heeft belanghebbende recht op een vergoeding voor kosten van rechtskundige bijstand voor het beroep in eerste aanleg?

Partijen zijn het, gelet op de nadere stukken van 27 november 2024 en 28 januari 2025, eens over het feit dat – aangezien het hoger beroep gegrond is en ook het beroep gegrond had moeten worden verklaard – belanghebbende recht heeft op een proceskostenvergoeding voor de procedure bij de rechtbank van 2,5 punt x € 907 x 0,5 (factor gewicht van de zaak) = € 1.133,75.

Met betrekking tot de navorderingsaanslag Zvw 2016 en de daarbij gegeven rentebeschikking:

1. Is de belastingrente tot het juiste bedrag in rekening gebracht?

Belanghebbende stelt dat de belastingrente naar een te hoog bedrag is berekend omdat de gehanteerde percentages te hoog zijn. Hij heeft hiervoor meerdere vragen opgeworpen:

a. ontbreekt een juridische grondslag voor het in rekening brengen van 4% rente over de periode 1 oktober 2020 tot en met 20 oktober 2020?

b. is sprake van aantasting van het in artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: kortweg EP) neergelegde eigendomsrecht?

c. dient artikel 1, letter a, Besluit belasting- en invorderingsrente (hierna: Bbi)2.onverbindend, danwel buiten toepassing te worden verklaard omdat de toepassing ervan in strijd is met het evenredigheidsbeginsel?

a. ontbreken juridische grondslag (rente over de periode 1 oktober 2020 tot en met 20 oktober 2020)

Belanghebbende stelt onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 2 oktober 20093.dat een juridische basis voor het belastingrentepercentage van 4 ontbreekt ten aanzien van de berekening van de belastingrente over de periode 1 oktober 2020 tot en met 20 oktober 2020, omdat de beschikking belastingrente (op 26 september 2020) is afgegeven voordat de afschaffing van de tijdelijke verlaging van het belastingrentetarief naar 0,01% per 1 oktober 2020 in werking is getreden.

Belanghebbende stelt dat ten tijde van het vaststellen van de beschikking belastingrente op 26 september 2020 de verhoging van het rentepercentage van 0,1% naar 4% nog niet was geformaliseerd. De wijziging is pas bekendgemaakt via een koninklijk besluit op 30 september 20204., waarbij de belastingrente vanaf 1 oktober 2020 is verhoogd naar 4%.

Het belastingrentepercentage is – mede als gevolg van de maatregelen in het kader van COVID-19 – enkele keren gewijzigd. Aanvankelijk was een rentepercentage van 4% vastgelegd in artikel 30hb Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Met ingang van 1 juli 2020 is dit percentage tijdelijk verlaagd naar 0,1% in verband met COVID-19.5.

In de Verzamelspoedwet COVID-19 was tevens een bepaling opgenomen op grond waarvan op een nog nader te bepalen tijdstip artikel 30hb AWR wordt gewijzigd waardoor het percentage belastingrente voortaan bij algemene maatregel van bestuur zal worden vastgesteld. De inwerkingtreding daarvan met ingang van 1 oktober 2020 is vastgesteld bij het Besluit van 24 september 2020, Stb. 2020, 356.

De algemene maatregel van bestuur waarbij de belasting- en invorderingsrente wordt vastgesteld is het Bbi. Artikel 1 Bbi is in werking getreden met ingang van 1 oktober 2020 via het Besluit van 24 september 2020, Stb. 2020, 356. Op grond van artikel 1 Bbi bedraagt het rentepercentage ten minste 4.

Vanaf 1 oktober 2020 geldt derhalve dat in artikel 30hb AWR is bepaald dat het rentepercentage bij het Bbi wordt vastgesteld en bedraagt dat percentage 4.

In de Bekendmakingswet6.is in artikel 4 bepaald dat de bekendmaking van wetten, algemene maatregelen van bestuur en andere koninklijke besluiten waarbij algemeen verbindende voorschriften worden vastgesteld, geschiedt door plaatsing in het Staatsblad. Dit geldt ook voor besluiten tot vaststelling van de inwerkingtreding (artikel 9). Artikel 10 bepaalt vervolgens dat wetten en algemene maatregelen van bestuur in werking treden met ingang van de eerste dag van de tweede kalendermaand na de datum van bekendmaking, tenzij anders aangeduid.

Het Besluit van 24 september 2020, Stb. 2020, 356 is op 30 september 2020 in het Staatsblad gepubliceerd. En in dat besluit is bepaald dat de wijziging van artikel 1 van het Besluit belasting- en invorderingsrente, zoals dit is vastgelegd in artikel I, onderdelen 1 tot en met 3, van het Besluit van 24 september 2020, Stb. 2020, 355 in werking treedt met ingang van 1 oktober 2020.

Het voorgaande betekent dat op 26 september 2020 de wijziging van het percentage belastingrente nog niet inwerking was getreden. In beginsel kan op dat moment nog niet vooruit worden gelopen op een toekomstige wijziging, ook niet voor de rente over de periode vanaf 1 oktober 2020, zoals deze in de beschikking belastingrente is opgenomen.

Vervolgens moet de vraag worden beantwoord of in het onderhavige geval aanleiding bestaat om een uitzondering te maken ten aanzien van de inwerkingtreding van bovenstaande regeling en wijziging van het rentepercentage. Met name speelt daarbij de vraag of relevant is dat sprake was van een tijdelijke verlaging van het rentepercentage en dat ten tijde van het vaststellen van de belastingrentebeschikking reeds kenbaar was dat het rentepercentage met ingang van 1 oktober 2020 weer op 4 zou worden gesteld. Evenzeer komt de vraag op of het arrest van de Hoge Raad van 2 oktober 2009, anders dan belanghebbende stelt, juist meebrengt dat de belastingrechter wel rekening moet houden met de gewijzigde wetgeving.

Het kabinet heeft in de brief van 17 maart 2020 (noodpakket banen en economie)7.aangekondigd dat het percentage belastingrente tijdelijk wordt verlaagd naar 0,01. Op dat moment was het uitgangspunt dat de verlaging gedurende drie maanden van kracht zou blijven. In de brief van 20 mei 2020 over het coronapakket 2.0 is vervolgens aangegeven dat het verlaagde percentage zou worden voortgezet tot 1 oktober 2020. In de kamerbrief van 28 augustus 2020 is vervolgens aangegeven dat het percentage belastingrente op 1 oktober 2020 teruggaat naar 4.8.Het was ten tijde van het vaststellen van de belastingrentebeschikking dan ook duidelijk dat met ingang van 1 oktober 2020 het rentepercentage van 4 weer zou gelden.

In het arrest van 2 oktober 2009 heeft de Hoge Raad als uitgangspunt genomen dat indien een wettelijk voorschrift met terugwerkende kracht is ingevoerd of gewijzigd na de datum van de bestreden beslissing van het bestuursorgaan, en het nieuwe of gewijzigde voorschrift in aanmerking komt voor toepassing van het te berechten geval, de taak van de rechter in belastingzaken meebrengt dat hij bij de toetsing van die beslissing uitgaat van het nieuwe voorschrift. Dit is een iets andere casus, namelijk het gaat om wetgeving met terugwerkende kracht, terwijl in de onderhavige zaak geen sprake is van terugwerkende kracht, maar van een situatie dat belastingrente wordt berekend over de periode die na de datum van vaststelling van de beschikking ligt. De met name praktische benadering van de Hoge Raad bij zijn beslissing dat de rechter rekening moet houden met de gewijzigde wettelijke regeling, gelden echter evenzeer voor een geval als het onderhavige.

Gelet op het voorgaande is het hof van oordeel dat rekening moet worden gehouden met het inmiddels gewijzigde rentepercentage vanaf 1 oktober 2020. Dat zou slechts anders zijn indien de terugwerkende kracht een inbreuk vormt op artikel 1 EP. Daarvan is naar het oordeel van het hof geen sprake, mede gelet op het feit dat de aanpassing van het rentepercentage leidt tot een hogere rentevergoeding van € 1,22. Het voorgaande impliceert tevens dat geen sprake is van schending van het rechtszekerheidsbeginsel.

b. Is sprake van aantasting van het in artikel 1 EP neergelegde eigendomsrecht?

Belanghebbende stelt dat 4% belastingrente op regelniveau in strijd komt met artikel 1 EP. Aangezien de wettelijke rente op 1 juli 2017 (voor niet-handelstransacties) 2% bedraagt, maakt - aldus belanghebbende - de belastingrente van 4% (in de periode van 1 juli 2017 tot 1 juli 2020 en in de periode van 1 oktober 2020 tot en met 20 oktober 2020) een ontoelaatbare inbreuk op het in voornoemde Protocol genoemde eigendomsrecht.

Bij het beantwoorden van de vraag of de (wettelijke) bepalingen inzake de belastingrente in strijd zijn met artikel 1 EP, moet worden vooropgesteld dat volgens vaste rechtspraak van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens belastingheffing te beschouwen is als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 EP. Elke inbreuk door de Staat op het ongestoorde genot van eigendom dient in overeenstemming te zijn met het nationale recht en een legitiem doel in het algemeen belang na te streven. Ook dient het toepasselijke nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar te zijn in de uitoefening om willekeur te voorkomen. Een inbreuk is slechts toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist een redelijke verhouding (“fair balance”) tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten.

Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keuze van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. Een keuze van de wetgever binnen die beoordelingsvrijheid kan voor een belastingplichtige alleen dan leiden tot een individuele en buitensporige last indien en voor zover deze last zich in zijn geval sterker laat voelen dan in het algemeen.9.

Het minimumpercentage was opgenomen in artikel 30hb, lid 1, AWR en vanaf 1 oktober 2020 in verbinding met artikel 1 Bbi en toegelicht in de parlementaire behandeling. Daarmee is het nationale recht voldoende toegankelijk, precies en voorzienbaar in de uitoefening.

Het heffen van belastingen in het algemeen belang dient in beginsel een legitiem doel. Hetzelfde geldt voor het berekenen van rente over belastingbedragen.

Belanghebbende stelt dat de belastingrenteregeling de “fair balance” toets onder artikel 1 EP niet doorstaat vanwege het minimumpercentage van 4 waaraan uitsluitend een budgettair motief ten grondslag ligt. Het hof stelt voorop dat aan de wetgever een ruime beoordelingsmarge toekomt. Het minimumpercentage van 4 is niet dusdanig hoog dat de wetgever daarmee buiten deze ruime beoordelingsmarge is getreden. Voorts is het hof van oordeel dat het minimumpercentage niet uitsluitend is ingevoerd vanwege budgettaire motieven. De wetgever heeft bij de bepaling van de hoogte van het rentepercentage een evenwicht willen vinden tussen enerzijds het voorkomen van ‘gunstig sparen’ bij de Belastingdienst en anderzijds het voorkomen van ‘goedkoop lenen’ bij de Belastingdienst. Ook is de regeling van de belastingrente bedoeld als prikkel om op tijd en juist aangifte te doen en/of een voorlopige aanslag aan te vragen. Bovendien geldt het minimumpercentage ook bij het vergoeden van belastingrente. Ten slotte kan de aan belanghebbende in rekening gebrachte belastingrente niet worden gezien als een individuele en buitensporige last, omdat belanghebbende niet heeft gesteld laat staan aannemelijk heeft gemaakt dat de last zich in haar geval beduidend sterker laat voelen dan in het algemeen.

Anders dan belanghebbende leidt het hof uit het arrest van de Hoge Raad van 10 december 202110.niet af dat het minimum belastingrentepercentage van 4 strijdig is met artikel 1 EP. In onderdeel 4.2.2 overweegt de Hoge Raad dat het gegeven dat aan belanghebbende over een zo veel kortere periode belastingrente in rekening is gebracht dan uit de wet voortvloeit in dat geval aan belanghebbende al rechtsherstel is geboden voor een eventuele strijdigheid van het systeem van berekenen van belastingrente met artikel 1 EP. Het hof begrijpt deze overweging zo dat de Hoge Raad niet toekomt aan de beoordeling of in strijd is gekomen met artikel 1 EP omdat het mogelijke geldelijke voordeel hiervan voor belanghebbende al door hem is genoten doordat over een te korte periode belastingrente is berekend.

De overige stellingen van belanghebbende met betrekking tot de gestelde strijdigheid van het systeem van berekenen van belastingrente met artikel 1 EP doen aan het voorgaande niet af.

c. Dient artikel 1, letter a, Bbi onverbindend, danwel buiten toepassing te worden verklaard omdat de toepassing ervan in strijd is met het evenredigheidsbeginsel?

Belanghebbende stelt dat het in rekening brengen van 4% belastingrente in de periode van 1 oktober 2020 tot en met 20 oktober 2020 op grond van exceptieve toetsing van artikel 1, letter a, Bbi aan het evenredigheidsbeginsel moet worden beperkt tot 0,01% (hoogte invorderingsrente), danwel 2% (hoogte wettelijke rente). Het in rekening brengen van 4% belastingrente in die periode leidt volgens belanghebbende tot onevenredige nadelige gevolgen in verhouding tot de onduidelijke doelen van de belastingrenteregeling.

De inspecteur is van mening dat artikel 1, letter a, Bbi na exceptieve toetsing (op regelniveau) niet in strijd is met het evenredigheidsbeginsel en dat de beschikking belastingrente ook na rechtstreekse toetsing niet hoeft te worden vernietigd.

Mede gelet op hetgeen de Hoge Raad in zijn arresten van 12 juli 202411.en 13 september 202412.heeft overwogen, en het Bbi geen wet in formele zin betreft, komt het hof tot de volgende beoordeling van het beroep op het evenredigheidsbeginsel.

Vooropgesteld wordt dat de verlaging van de belastingrente van 4% naar 0,01% is ingegeven door de coronacrisis. Zoals uit 4.13 blijkt heeft het kabinet in de brief van 17 maart 2020 (noodpakket banen en economie)13.aangekondigd dat het percentage belastingrente tijdelijk werd verlaagd naar 0,01 en dat het uitgangspunt was dat de verlaging gedurende drie maanden van kracht zou blijven. In de brief van 20 mei 2020 over het coronapakket 2.0 is vervolgens aangegeven dat het verlaagde percentage zou worden voortgezet tot 1 oktober 2020. In de kamerbrief van 28 augustus 2020 is vervolgens aangegeven dat het percentage belastingrente op 1 oktober 2020 teruggaat naar 4.14.Vanaf 1 oktober 2020 geldt dat in artikel 30hb AWR is bepaald dat het rentepercentage bij het Bbi wordt vastgesteld en bedraagt dat percentage 4.

In de memorie van toelichting bij de Verzamelspoedwet COVID-19 is de wijziging van artikel 30hb van de AWR (en de verplaatsing naar een AMvB) als volgt toegelicht:

“Belastingrente

De Belastingdienst heeft aangegeven dat het eerste moment waarop de verlaging van de belastingrente uitvoeringstechnisch kan worden gerealiseerd 1 juni 2020 is, met dien verstande dat de verlaging van de belastingrente voor de inkomstenbelasting (IB) pas vanaf 1 juli 2020 kan worden gerealiseerd.

Nu het uitvoeringstechnisch niet mogelijk is te differentiëren tussen het in rekening te brengen percentage en het te vergoeden percentage, wordt voorgesteld het verlaagde percentage van 0,01% niet alleen voor in rekening gebrachte belastingrente te laten gelden, maar ook voor belastingrente die aan belastingplichtigen wordt vergoed. De verlaging kan hierdoor in sommige gevallen ook nadelig voor belastingplichtigen zijn. (…).

Omdat de verlaging van belastingrente niet alleen begunstigend uitpakt voor belastingplichtigen is het niet mogelijk deze maatregel bij beleidsbesluit te realiseren. Bij beleidsbesluit kan – afgezien van bepaalde uitzonderingssituaties – immers uitsluitend in het voordeel van belastingplichtigen (tijdelijk) worden afgeweken van de wet. Indien sprake is van voor belastingplichtigen níet begunstigende afwijking van de wet, zullen bezwaren tegen een dergelijke afwijking – afgezien van de bedoelde uitzonderingssituaties – uiteraard moeten worden toegekend. Gezien het grote aantal belastingplichtigen dat dit mogelijk betreft (in 2019 was 443.000 keer sprake van vergoeding van belastingrente) is een dergelijke gang van zaken voor de Belastingdienst uitvoeringstechnisch niet mogelijk.

Wetstechnisch is de verlaging als volgt ingericht. In het wetsvoorstel zijn drie versies opgenomen van het artikel dat het percentage van de belastingrente regelt. Het is de bedoeling dat deze drie versies achtereenvolgens in werking treden op drie bij koninklijk besluit te bepalen tijdstippen. Het is de bedoeling dat:

– op (of met terugwerkende kracht tot en met) 1 juni 2020 in de AWR wordt opgenomen dat het percentage van de belastingrente voor alle belastingmiddelen 0,01% bedraagt, met uitzondering van de IB, waarvoor dan nog een percentage van 4% blijft gelden;

– op (of met terugwerkende kracht tot en met) 1 juli 2020 in de AWR wordt opgenomen dat álle percentages 0,01% bedragen (dus ook voor de IB);

– zodra de verlaging niet meer noodzakelijk en passend is in het kader van de COVID-19-crisis (zie hieronder), in de AWR wordt opgenomen dat het percentage van de belastingrente bij algemene maatregel van bestuur wordt vastgesteld waarbij het uitgangpunt is dat de onder het oude regime geldende percentages (4% en 8%) worden hersteld.

Zoals aangekondigd is de verlaging van de belasting- en invorderingsrente een tijdelijke maatregel. Het is de bedoeling dat de lagere percentages gedurende drie maanden van kracht blijven. Ook de budgettaire gevolgen (...) zijn gebaseerd op een drie maanden geldende verlaging naar 0,01%. Het uitgangspunt van het kabinet is dat de percentages ná deze drie maanden weer op de onder het oude regime geldende percentages van 4% en 8% worden gesteld. In de genoemde brief van 17 maart 2020 [hof: brief van de Minister van Economische Zaken en Klimaat van 17 maart 2020, CE-AEP/20077147] heeft het kabinet echter ook aangegeven dat afhankelijk van de ontwikkelingen rondom de COVID-19-crisis noodzakelijke en passende (fiscale) vervolgmaatregelen zullen worden getroffen indien de situatie daartoe noopt. Om enige mate van flexibiliteit te bewaren ten aanzien van het moment waarop de rentepercentages worden verhoogd, wordt voorgesteld te bepalen dat de vaststelling van de rentepercentages vanaf een bij koninklijk besluit te bepalen moment bij algemene maatregel van bestuur plaatsvindt. Vanaf dat moment worden de voor de belastingrente geldende percentages dus niet langer in de AWR opgenomen, maar in een algemene maatregel van bestuur.”

Belanghebbende heeft met hetgeen hij heeft aangevoerd (4.21) in wezen gesteld dat hij een gerechtvaardigd belang15.heeft dat in de door hem bedoelde periode het belastingrentepercentage niet hoger mag zijn dan 0,01%, danwel 2%. De vraag die in eerste instantie beantwoord moet worden is of dit belang door de regelgever is meegewogen bij de totstandkoming van artikel 1 Bbi (het zorgvuldigheids- en motiveringsbeginsel). Indien dat niet het geval is geweest dan dient het Bbi buiten toepassing te worden verklaard. Indien dat belang wel is meegewogen dan komt de vraag op of het besluit (Bbi), gelet op de gegeven motivering en onderbouwing door de besluitgever, in strijd is met een materieel rechtsbeginsel, zoals hier het evenredigheidsbeginsel. Indien dat het geval is moet het Bbi onverbindend worden verklaard. Op grond van hetgeen hierna wordt overwogen acht het hof het zorgvuldigheid- en motiveringsbeginsel alsmede het evenredigheidsbeginsel niet geschonden.

Aangezien uit de hiervoor in 4.25 opgenomen memorie van toelichting blijkt dat het de bedoeling was dat na 3 maanden het belastingrentepercentage weer zou worden teruggebracht naar het “oude regime” van 4 is het hof van oordeel dat bij voornoemde beoordeling ook de totstandkomingsgeschiedenis van het “oude regime” in ogenschouw dient te worden genomen omdat deze als het ware door de besluitgever is “overgenomen”.

Zoals uit 4.18 blijkt dient de belastingrenteregeling, naast budgettaire doelstellingen, meerdere doelen. De wetgever heeft bij de bepaling van de hoogte van het rentepercentage een evenwicht willen vinden tussen enerzijds het voorkomen van ‘gunstig sparen’ bij de Belastingdienst en anderzijds het voorkomen van ‘goedkoop lenen’ bij de Belastingdienst. Ook is de regeling van de belastingrente bedoeld als prikkel om op tijd en juist aangifte te doen en/of een voorlopige aanslag aan te vragen. Bovendien geldt het minimumpercentage ook bij het vergoeden van belastingrente. Dat de wetgever vanuit budgettair oogpunt gekozen heeft voor een minimumpercentage van 4 kan in het licht van de andere doelen er niet toe leiden dat de besluitgever met de invoering van artikel 1, letter a, Bbi in strijd met het evenredigheidsbeginsel heeft gehandeld.

Aangezien het uitdrukkelijk de bedoeling van de wetgever (in formele zin) was dat de verlaging van het percentage belastingrente slechts van tijdelijke aard was en de besluitgever bij de invoering van het Bbi daar ook uitvoering aan heeft gegeven kan ook hierom niet geoordeeld worden dat het Bbi op grond van strijd met het evenredigheidsbeginsel onverbindend dient te worden verklaard.

Met de inspecteur is het hof van oordeel dat niet aannemelijk is gemaakt dat de belastingrentebeschikking dient te worden vernietigd omdat de beschikking zelf in strijd met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht is vastgesteld (rechtstreekse toetsing).

2. Heeft belanghebbende recht op een vergoeding voor kosten van rechtskundige bijstand voor het beroep in eerste aanleg ?

Vaststaat dat de inspecteur belanghebbende niet heeft gevraagd of hij in verband met het ingediende bezwaarschrift tegen de navorderingsaanslag Zvw 2016 gehoord wilde worden en dat hij zonder horen uitspraak op bezwaar heeft gedaan. De rechtbank heeft geoordeeld dat aan de schending van de hoorplicht op grond van artikel 6:22 Awb kan worden voorbijgegaan. Tegen dit oordeel komt belanghebbende in hoger beroep niet op.

Belanghebbende stelt zowel in het geval dat aan het niet voldoen aan de hoorplicht op grond van artikel 6:22 Awb kan worden voorbij gegaan als het feit dat niet gelijktijdig met de uitspraak op bezwaar is beslist op het verzoek om kostenvergoeding in de bezwaarfase, de rechtbank de inspecteur had dienen te veroordelen in de kosten van rechtskundige bijstand in beroep.

De inspecteur is van mening dat de rechtbank terecht heeft geoordeeld dat de brief van 10 november 2020 waarin belanghebbende wordt medegedeeld dat hij een kostenvergoeding (in het kader van de bezwaarfase) ontvangt de uitspraak op bezwaar aanvult, zodat voldaan is aan het bepaalde in artikel 7:15, lid 3, Awb.

Vaststaat dat belanghebbende met betrekking tot de navorderingsaanslag Zvw 2016 op 6 november 2020 in beroep is gekomen tegen de uitspraak op bezwaar van 3 november 2020. De brief waarin wordt beslist dat recht bestaat op een kostenvergoeding voor de bezwaarfase (€ 261) is op 10 november 2020 gedagtekend en het bedrag is op 16 november 2020 aan belanghebbende uitbetaald.

Aangezien belanghebbende niet uiterlijk op het moment dat hij tegen voormelde uitspraak op bezwaar in beroep ging wist, danwel kon weten dat de inspecteur hem een kostenvergoeding zou toekennen, kan niet worden geoordeeld dat de noodzaak voor het instellen van beroep uitsluitend voortvloeide uit het handelen van belanghebbende. Gelet hierop heeft belanghebbende recht op vergoeding van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Dat de Hoge Raad in zijn arrest van 14 november 2014 (onderdeel 2.4.4.)16.heeft geoordeeld dat in een geval waarin wel (tijdig) beroep is ingesteld tegen het besluit op bezwaar, dat beroep geacht wordt mede gericht te zijn tegen een nadien genomen beslissing op het verzoek om vergoeding van kosten, dat de beslissing op het bezwaar completeert, kan in dit geval niet tot een andere conclusie leiden. Het gelijk is in zoverre aan belanghebbende.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

De inspecteur dient aan belanghebbende het bij de rechtbank en het hof betaalde griffierecht van € 48 respectievelijk € 136 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd en het beroep gegrond had moeten worden verklaard.

Ten aanzien van de kosten van het bezwaar

Het hof stelt de kosten van bezwaar (IB/PVV 2015) op 1 (punten)17.x € 647 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 647.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof (beide procedures tezamen), omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en – wat betreft het beroep inzake IB/PVV 2015 – het beroep bij de rechtbank gegrond is.

Het hof stelt deze tegemoetkoming voor de procedure bij de rechtbank op 2,5 (punten)18.x € 907 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 2.267,50. Het hof stelt deze tegemoetkoming voor de procedure bij het hof op 1 (punt) x € 907 (waarde per punt) x 0,5 (factor gewicht van de zaak)19.is € 453,50.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Bpb heeft gemaakt.

Het hof:

De uitspraak is gedaan door A.J. Kromhout, voorzitter, T.A. Gladpootjes en R.W.G. Rouwers, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 mei 2025 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.

De griffier, De voorzitter,

M.M. Stassen-Kanters A.J. Kromhout

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.