7.4.1 Het wenselijke belastingregime voor de optimale rechtsvorm voor samenwerkende beroepsbeoefenaren

Hoewel fiscale motieven naar huidig recht een belangrijke rol spelen bij rechtsvormkeuze, heeft deze keuzefactor in dit onderzoek niet voorop gestaan. Hiervoor waren twee redenen. Allereerst lag de focus in dit onderzoek op de civiele aspecten van rechtsvormkeuze, omdat er al veel geschreven is over de (gevolgen van de) verschillende belastingregimes. Daarnaast is deze keuze gemaakt, omdat de fiscale factor volgens velen juist niet de doorslag zou moeten geven bij rechtsvormkeuze. Op basis van de (hiervoor besproken) uitkomsten van mijn onderzoek, kom ik tot dezelfde conclusie.

Hoewel de Nederlandse wetgever zegt te streven naar een evenwichtige balans in belastingheffing bij de verschillende rechtsvormen, blijkt uit mijn onderzoek dat dit doel van de wetgever niet gehaald is. Tot een winst van € 150.000 per vennoot is het voor de beroepsbeoefenaar vanuit fiscaal oogpunt in de meeste gevallen voordeliger om zijn onderneming te drijven in de (fiscaal transparante) maatschap. Vanaf een winst van € 150.000 wordt het voor de beroepsbeoefenaar vanuit fiscaal oogpunt voordeliger om zijn onderneming te drijven in een rechtspersoon. Het zogenoemde omslagpunt (in aantrekkelijkheid) ligt dus rond een winst van € 150.000 per vennoot.

De keuzefactor fiscaliteit is, naar huidig recht, in het kader van rechtsvormkeuze bovendien slecht te beïnvloeden. Het is een vaststaand feit dat de personenvennootschappen als fiscaal transparant worden aangemerkt en beroepsbeoefenaren bij het gebruik van rechtsvormen met rechtspersoonlijkheid te maken krijgen met vennootschapsbelasting (althans een gecombineerd tarief vennootschapsbelasting/inkomstenbelasting). Dit heeft tot gevolg dat er dikwijls voor een fiscaal regime wordt gekozen in plaats van voor een rechtsvorm (‘een goed zittende jas’). Zoals Van Olffen e.a. terecht opmerken, bestaat hiermee tevens het risico dat er wordt gekozen voor een rechtsvorm die weliswaar fiscaal past, maar waarbij men zich onvoldoende realiseert welke civielrechtelijke gevolgen, bijvoorbeeld op het terrein van de aansprakelijkheid, deze keuze met zich meebrengt.1 Dit zijn naar mijn mening geen wenselijke ontwikkelingen.

Een rechtsvorm-neutrale fiscale behandeling zou (ook voor beroepsbeoefenaren) optimaal zijn. Op deze wijze kunnen beroepsbeoefenaren (en alle (andere) ondernemers) kiezen voor de, in hun specifieke geval, meest optimale rechtsvorm zonder dat belastingbesparing hierbij een prikkel vormt.

Rechtsvorm-neutrale belastingheffing zou bovendien het, omwille van fiscale redenen, optuigen van ingewikkelde (en in sommige gevallen oneigenlijke) hybride vennootschapsstructuren overbodig maken. Voorts zal rechtsvorm-neutrale belastingheffing het probleem oplossen van relatief kleine samenwerkingsverbanden van beroepsbeoefenaren (met een lage winst per vennoot) waar de vennoten, omwille van aansprakelijkheidsproblematiek, kiezen voor het gebruik van een praktijk-BV. Hoewel voor de vennoten van dergelijke samenwerkingsverbanden met (in de meeste gevallen) een laag winstniveau fiscale transparantie tot de meest gunstige belastingheffing zal leiden (in verband met fiscale faciliteiten en de hoogte van de winst), zijn zij, vanwege het gebruik van een praktijk-BV (een civiele constructie), naar huidig recht gedwongen onderworpen aan een gecombineerd tarief inkomstenbelasting/vennootschapsbelasting. Dit leidt tot een aanzienlijk minder gunstige belastingheffing en dat is, wat mij betreft, rechtvaardig noch wenselijk. Ik sluit mij daarom aan bij de aanbeveling die Wuisman reeds in dit kader deed: de Nederlandse fiscale wetgever zou moeten komen tot een situatie waarin de rechtsvorm niet langer bepalend is voor de belastingdruk en voor de wijze van belastingheffing.2

Een goede manier om vorm te geven aan een rechtsvorm-neutrale belastingheffing zou het, zoals in hoofdstuk 6 besproken en ook door Wuisman aanbevolen, Amerikaanse ‘check-the-boxsysteem’ zijn.3

De fiscale (en civiele) wetgever zou(den) naar aanleiding van het ontwerpwetsvoorstel van Van Olffen e.a.4 wellicht in overweging kunnen nemen om, in samenhang met dit voorstel, te komen tot een herbezinning van de grondslagen van de belastingheffing van ondernemingsvormen. Naast de fiscale kritiek op de optionele rechtspersoonlijkheid was een van de belangrijkste fiscale kritiekpunten op titel 7.13 immers destijds (al) het feit dat de invoering van titel 7.13 voor de Staatssecretaris van Financiën, ondanks dringende oproepen in de fiscale literatuur en ook van de zijde van de Raad van State, geen reden was om te komen tot een fundamentele aanpassing van het fiscale ondernemingsrecht.5 In plaats van een principiële aanpassing, waren in de Invoeringswet titel 7.13 slechts die fiscale aanpassingen opgenomen die nodig waren voor de aansluiting met het civiele recht.

Hoewel het door de Werkgroep Personenvennootschappen ontwikkelde conceptwetsvoorstel met de invoering van een verplichte rechtspersoonlijkheid voor openbare personenvennootschappen tegemoetkomt aan de toenmalige fiscale praktische bezwaren tegen titel 7.13, biedt dit (alternatieve) voorstel geen oplossing voor (de in de literatuur geuite) wens om te komen tot een stelsel van ondernemingsbelastingheffing dat meer rechtsvorm-neutraal is en waarmee rechtsvormkeuze minder afhankelijk wordt van de fiscale gevolgen.6 Er staat de wetgever echter niets in de weg om een dergelijk stelsel (deze ronde wel) serieus in overweging te nemen. De uitkomsten van mijn onderzoek tonen de relevantie hiervan nogmaals aan. Een dergelijk systeem is immers niet slechts in het belang van samenwerkende beroepsbeoefenaren maar – ook in het licht van de Panama Papers en het BEPS-project7 van de OECD8 – van waarde voor het gehele ondernemingsklimaat in Nederland.