GiEA Aruba, 08-08-2023, nr. AUA202002936

Aan belanghebbende is op 31 mei 2019 een aanslag grondbelasting voor het jaar 2019 opgelegd naar een bedrag van Afl. 16.662 (hierna: de aanslag).

Belanghebbende heeft op 11 juni 2019 bezwaar gemaakt tegen de aanslag.

De Inspecteur heeft op 18 september 2020 uitspraak op bezwaar gedaan en de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft op 16 november 2020 pro forma beroep ingesteld. Daarbij is Afl. 150 aan griffierecht betaald. Op 19 april 2021 is het beroepschrift nader gemotiveerd.

De Inspecteur heeft op 18 juni 2021 een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft op 12 augustus 2021 een aanvulling op het beroepschrift ingediend.

Het Gerecht heeft belanghebbende op 22 september 2021 en de Inspecteur op 15 oktober 2021 bericht dat hij voornemens is om in het kader van de prejudiciële procedure een of meer rechtsvragen aan de Hoge Raad voor te leggen.

De Inspecteur heeft op 11 november 2021 onder de titel ‘Conclusie van dupliek’ een nader stuk ingediend.

Belanghebbende heeft vóór de zitting een pleitnota overgelegd.

De zitting heeft plaatsgevonden op 11 november 2021 te Oranjestad. Namens belanghebbende zijn verschenen [A], [B] (via videoverbinding met Nederland), respectievelijk verbonden aan [Q], Aruba, en [X], Rotterdam, en [C] (bestuurder). Namens de Inspecteur zijn verschenen [C], [D] en [E]. Ter zitting heeft de Inspecteur een pleitnota overgelegd. Tijdens de zitting is het voornemen van het Gerecht om prejudiciële vragen te stellen besproken. De zaak met nummer AUA202002935 is gelijktijdig met de onderhavige zaak behandeld.

De zaken zijn behandeld door rechter mr. drs. M.M. de Werd.

Op 2 december 2021 heeft het Gerecht aan partijen meegedeeld dat hij het wenselijk acht om de daarbij vermelde prejudiciële vragen aan de Hoge Raad te stellen. Partijen zijn daarbij in de gelegenheid gesteld om daarop te reageren.

Belanghebbende en de Inspecteur hebben respectievelijk op 6 en 14 december 2021 schriftelijk gereageerd op het schrijven van het Gerecht van 2 december 2021.

Bij tussenuitspraak van 4 februari 2022, ECLI:NL:OGEEA:2022:15 (hierna: de tussenuitspraak), heeft het Gerecht prejudiciële vragen aan de Hoge Raad gesteld op de voet van artikel 1c Rijkswet rechtsmacht Hoge Raad voor Aruba, Curaçao, Sint Maarten en voor Bonaire, Sint Eustatius en Saba.

Zowel belanghebbende, vertegenwoordigd door [K], voornoemd, als de Minister van Financiën van Aruba (hierna: de Minister) hebben schriftelijke opmerkingen ingediend.

De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 29 november 2022, ECLI:NL:PHR:2022:1126 (hierna: de conclusie), geconcludeerd tot beantwoording van de prejudiciële vragen.

De Minister heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

De Hoge Raad heeft op 14 april 2023 de aan hem voorgelegde vragen bij wijze van prejudiciële beslissing beantwoord.1.Op diezelfde dag heeft de Hoge Raad arrest gewezen in een vergelijkbare zaak (hierna: de Hofzaak).2.

Het Gerecht heeft de mondelinge behandeling van de zaak voortgezet op 8 juni 2023. Namens belanghebbende zijn verschenen, [C], voornoemd, diens gemachtigde, [A], voornoemd, vergezeld door [L], [M], en [N]. Namens de Inspecteur zijn verschenen [C], voornoemd, en [E] voornoemd.

De zaak is behandeld door rechter mr. drs. P.A.M Pijnenburg.

Door belanghebbende is, voorafgaande aan de zitting, op 15 mei 2023, een nader stuk ingediend.

Belanghebbende is eigenaar van een perceel grond met daarop een opstal, gelegen te [adres A] en [adres B] in Aruba (hierna: de onroerende zaak).

Op basis van de Landsverordening grondbelasting (hierna: LGB) wordt in Aruba jaarlijks een belasting op onroerende zaken geheven en de zakelijke genotsrechten waaraan deze zijn onderworpen. Uitgangspunt daarbij is dat de waarde van onroerende zaken wordt vastgesteld voor een periode van vijf jaar. Voor wat betreft de onderhavige zaak geldt het tijdvak 2017-2021.

Per 1 januari 2019 is als gevolg van een wetswijziging het belastingtarief van de grondbelasting voor belastingplichtigen niet zijnde natuurlijke personen, verhoogd van 0,4 % naar 0,6% en is de tot dat tijdstip geldende belastingvrije waarde van Afl. 60.000 komen te vervallen.

Aan belanghebbende is ter zake van de onroerende zaak op 31 mei 2019 een aanslag in de grondbelasting voor het jaar 2019 opgelegd naar een belastbare waarde van Afl. 2.777.047. Het daarbij toegepaste tarief is 0,6%. Dit heeft geresulteerd in een verschuldigd belastingbedrag van Afl. 16.662.

In geschil is of de per 1 januari 2019 ingevoerde wettelijke verhoging van het belastingtarief voor de grondbelasting van 0,4% naar 0,6% en het tegelijkertijd laten vervallen van de belastingvrije waarde gevolgen heeft voor de aanslag grondbelasting van belanghebbende.

Belanghebbende is van mening dat de aanslag die is opgelegd, vernietigd dient te worden3.; de Inspecteur stelt dat de aanslag in stand moet blijven.

Niet in geschil is dat de belastbare waarde van de onroerende zaak Afl. 2.777.047 bedraagt en dat het vijfjarige tijdvak, als bedoeld in artikel 14, lid 2, van de LGB loopt van 2017 tot en met 2021.

Prejudiciële vragen en de beantwoording daarvan

Het Gerecht heeft in de tussenuitspraak de Hoge Raad ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing de volgende vragen voorgelegd4.:

1. Is de aanslag grondbelasting 2019 met dagtekening 31 mei 2019 aan te merken als een tweede aanslag over het boekjaar 2019?

Bij positieve beantwoording van de eerste vraag:

2. Kan ter zake van de per 1 januari 2019 ingevoerde wijziging van artikel 11 van de Landsverordening Grondbelasting een navorderingsaanslag worden opgelegd? Die vraag valt uiteen in twee deelvragen:

a. Is de vóór 1 januari 2017 opgelegde aanslag naar een te laag bedrag vastgesteld. Bij positieve beantwoording van die vraag:

b. Vormt de wijziging van artikel 11 van de Landsverordening Grondbelasting per 1 januari 2019 een nieuw feit in de zin van artikel 13, lid 1 van de Algemene Landsverordening Belastingen dat navordering rechtvaardigt?

Bij een negatieve beantwoording van de eerste of bij een positieve beantwoording van de tweede vraag:

3. Vormt de wijziging van artikel 11 van de Landsverordening Grondbelasting op stelselniveau een onaanvaardbare inbreuk op artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM en is ze in strijd met artikel I.19 van de Staatsregeling.

De Advocaat-Generaal beantwoordt in zijn conclusie de drie prejudiciële vragen als volgt:

“(…)

De Hoge Raad kan naar ik meen, de eerste prejudiciële vraag, of de aanslag grondbelasting 2019 is aan te merken als een tweede aanslag over het boekjaar 2019, nog niet beantwoorden, zolang niet is vastgesteld wat de aanslag over 2017 en de diverse vaststellingen in dat jaar inhouden. Het lijkt mij dat uitgaande van verwerking van de tariefsverhoging in 2019, een positieve beantwoording meer voor de hand ligt, aldus dat de aanslag grondbelasting over 2019 is aan te merken als een tweede belastingaanslag over het boekjaar 2019.

(…)

Een en ander brengt mijns inziens mee dat de tweede prejudiciële vraag, of ter zake van de per 1 januari 2019 ingevoerde wijziging van artikel 11 van de Landsverordening Grondbelasting een navorderingsaanslag kan worden opgelegd, er nu vooralsnog van uitgaande dat een eerste aanslag over 2019 is vastgesteld vóór de wetswijziging op 1 januari 2019, ontkennend dient te worden beantwoord.

(…)

Aldus meen ik dat geen sprake is van dwingende en specifieke redenen voor de aantasting van de gerechtvaardigde verwachtingen van belanghebbende. In de toelichting bij de wijziging van de grondbelasting per 1 januari 2019 heeft de Arubaanse wetgever zich geen rekenschap gegeven van de gevolgen van de wijziging van de grondbelasting voor belastingplichtigen niet zijnde natuurlijke personen Tot een rechtvaardiging van wat voor belanghebbende neerkomt op een belastingverhoging met terugwerkende kracht is het niet gekomen. Ik zou die ook niet kunnen noemen.

Een en ander betekent dat de derde prejudiciële vraag bevestigend moet worden beantwoord.”

De Hoge Raad heeft de door het Gerecht gestelde vragen als volgt beantwoord:

“Inleiding

Met deze vragen stelt het Gerecht aan de orde of de aanslag grondbelasting voor het belastingjaar 2019 kan worden opgelegd met toepassing van het gewijzigde tarief van 0,6 procent. Bij de beantwoording van deze vragen is van belang dat de Inspecteur zijn bevoegdheid om te heffen in beginsel heeft uitgeput met het opleggen van een aanslag.5.Indien zou moeten worden aangenomen dat de aanslagen grondbelasting voor elk jaar in het vijfjarige tijdvak reeds bij aanvang van dat tijdvak zijn vastgesteld, zou daaruit volgen dat een aanslag naar het gewijzigde tarief een ontoelaatbare tweede aanslag is. Of sprake is van zo’n ontoelaatbare tweede aanslag moet worden beoordeeld aan de hand van de systematiek van de Lgb en de Algemene Landsverordening Belastingen (hierna: de ALB).

De eerste vraag

Het Gerecht heeft vastgesteld dat bij aanvang van het vijfjarige tijdvak 2017-2021 geen leggers meer bestonden waarin aanslagen werden bewaard en dat voor het belastingjaar 2019 niet een fysieke aanslag was vastgesteld. In dit verband is van belang dat een aanslag grondbelasting pas als vastgesteld kan worden aangemerkt nadat de inspecteur het aanslagbiljet van een dagtekening heeft voorzien en voor bekendmaking heeft gereedgemaakt. Dit oordeel strookt met artikel 5 ALB waarin is bepaald dat de aanslag door de inspecteur wordt vastgesteld en dat als dagtekening van de aanslag geldt de dagtekening van het aanslagbiljet. Dit is ook in overeenstemming met het heffingssysteem van de grondbelasting, dat ertoe strekt een belastingplichtige voor de duur van het vijfjarige tijdvak zekerheid te geven over de bij aanvang van dat tijdvak vastgestelde belastbare waarde van een onroerende zaak. Deze waarde is slechts aan verandering onderhevig indien de onroerende zaak een wijziging ondergaat zoals bedoeld in artikel 24, lid 1, Lgb.

Niet kan worden gezegd dat aan de Lgb tevens een in rechte, in het belang van de rechtszekerheid te beschermen vertrouwen kan worden ontleend dat het tarief steeds en dus ook voor de duur van het vijfjarige tijdvak ongewijzigd blijft. Het staat de wetgever vrij om bij Landsverordening, zijnde een wet in formele zin, het geldende tarief in de loop van een vijfjarig tijdvak te wijzigen. Een andere uitleg zou bovendien betekenen dat een aanzienlijke groep belastingplichtigen - te weten natuurlijke personen die ingezetene zijn met een onroerende zaak met een waarde lager dan Afl. 500.000 - in beginsel pas na afloop van het vijfjarige tijdvak in aanmerking komt voor toepassing van een tarief lager dan 0,4 procent. Dat kan de wetgever niet voor ogen hebben gestaan.

De eerste vraag dient aldus te worden beantwoord dat de hiervoor in 1.1 genoemde aanslag niet is aan te merken als een tweede aanslag voor het belastingjaar 2019.

De tweede vraag

De tweede vraag behoeft gelet op de ontkennende beantwoording van de eerste vraag geen beantwoording.

De derde vraag

De derde vraag is of de wijziging van artikel 11 Lgb op stelselniveau een onaanvaardbare inbreuk vormt op artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM en of die wijziging in strijd is met artikel I.19 van de Staatsregeling.

Landsverordeningen kunnen op grond van artikel VI.4 gelezen in verbinding met artikel I.22 van de Staatsregeling aan artikel I.19 van die regeling worden getoetst. Artikel I.19 van de Staatsregeling bepaalt dat een ieder recht op het ongestoord genot van zijn eigendom heeft, behoudens bij of krachtens landsverordening in het algemeen belang te stellen beperkingen. Uit de memorie van toelichting volgt dat de wetgever heeft bedoeld voor de toetsing van artikel I.19 van de Staatsregeling aan te sluiten bij artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM.6.

Het heffen van belasting is een inmenging in het door artikel I.19 van de Staatsregeling en artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM gewaarborgde ongestoorde genot van eigendom (een ‘possession’) die in het algemeen gerechtvaardigd is aangezien deze bepalingen uitdrukkelijk voorzien in een uitzondering om de betaling van belastingen of andere heffingen te verzekeren. Deze inmenging moet volgens de rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens ‘lawful’ zijn, een ‘legitimate aim’ dienen en een ‘fair balance’ tussen de belangen van het betrokken individu en het algemene belang respecteren. Bij de beoordeling of de wijziging van het tarief met ingang van 1 januari 2019 op stelselniveau die ‘fair balance’ respecteert, gaat het erom of er een redelijke, proportionele verhouding is tussen de gehanteerde middelen en het met de heffing beoogde doel. Zowel met betrekking tot die middelen als met betrekking tot hun geschiktheid om dat doel te bereiken, heeft de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid.

Het doorvoeren van een tariefwijziging binnen een vijfjarig tijdvak brengt op zichzelf beschouwd niet mee dat de ‘fair balance’ is verstoord of dat deze wijziging van de belastingwetgeving een door artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM of artikel I.19 van de Staatsregeling verboden inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom oplevert. In zijn algemeenheid kan een burger in redelijkheid niet erop vertrouwen dat belastingtarieven steeds ongewijzigd zullen blijven.7.Uit hetgeen hiervoor in 5.2 is overwogen volgt dat de wettelijke regeling van de Lgb niet ertoe strekt om rechtszekerheid te geven over het toe te passen tarief gedurende het vijfjarige tijdvak. Het stond de wetgever dan ook vrij om bij Landsverordening het tarief met onmiddellijke ingang te wijzigen. Van een gerechtvaardigde verwachting die als een ‘possession’ in de zin van artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM kan worden beschouwd, is geen sprake.

Met de tariefwijziging, die onderdeel vormt van fiscale hervormingen, heeft de wetgever met het oog op een evenwichtiger belastingverdeling erin voorzien dat belastingplichtigen die beschikken over een of meer onroerende zaken die een waarde hebben van Afl. 500.000 of meer, en belastingplichtigen die geen natuurlijk persoon zijn of geen ingezetene zijn, een grotere bijdrage zullen gaan leveren aan de grondbelasting, terwijl de tariefwijziging een belastingverlichting inhoudt voor natuurlijke personen die ingezetene zijn en beschikken over onroerende zaken die een waarde hebben van minder dan Afl. 500.0008.. Met inachtneming hiervan, en gelet op hetgeen hiervoor in 5.8 is overwogen, is de wetgever met de door hem gemaakte keuzes gebleven binnen de hem toekomende ruime beoordelingsmarge.

De derde vraag dient aldus te worden beantwoord dat de wijziging van artikel 11 Lgb op stelselniveau geen onaanvaardbare inbreuk vormt op artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM en niet in strijd is met artikel I.19 van de Staatsregeling.”

Standpunten partijen na beantwoording prejudiciële vragen door de Hoge Raad

Voorafgaande aan de zitting op 8 juni 2023 heeft belanghebbende in haar nader stuk van 15 mei 2023 gereageerd op de antwoorden gegeven door de Hoge Raad op de door het Gerecht gestelde prejudiciële vragen. Samengevat heeft belanghebbende het volgende aangevoerd:

- Het oordeel van de Hoge Raad dat het uitgangspunt van de LGB dat de belaste waarde van een onroerende zaak bij aanvang van het vijfjarige tijdvak wordt vastgesteld en dat per jaar dienovereenkomstig een aanslag wordt vastgesteld, is onjuist. Belanghebbende betoogt dat niet alleen de belastbare waarde wordt vastgesteld bij de aanvang van het vijfjarige tijdvak, maar ook de aanslag(en). Daarbij wijst belanghebbende op de Memorie van Toelichting bij de LGB 1907-1908, alwaar is vermeld: ‘… Zoals reeds bij de algemeene beschouwing met een enkel woord werd gezegd, is hier een belangrijke administratieve verandering aangebracht. De schattingslijsten zijn vervangen door leggers van aanslagen, die door de commissies (van aanslag) worden opgemaakt. Waar de belasting in een onveranderlijk deel van de belaste waarde bestaat, is vaststelling van die waarde tegelijkertijd vaststelling van de aanslag…’.

Voorts verwijst belanghebbende naar de aanpassing van art. 24 LGB per 1 januari 2023. Tot 1 januari 2023 was bepaald dat de leggers in de loop van het vijfjarige tijdperk waarvoor zij waren vastgesteld geen wijzigingen ondergaan, vanaf 1 januari 2023 is bepaald dat de vastgestelde waarde van de onroerende zaak geen wijzigingen ondergaat.

Ook in de artikelen 22 en 23 LGB, zoals bepaald vóór 1 januari 2023, leest belanghebbende dat de aanslagen aan het begin van het vijfjarige tijdvak werden vastgesteld.

- De Hoge Raad heeft kennelijk niet beschikt over de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de aanpassingen per 1 januari 20239.(hierna: de Memorie van Toelichting 2022) en heeft deze derhalve niet meegenomen bij de beantwoording van de prejudiciële vragen. Volgens belanghebbende hadden de antwoorden (waarschijnlijk) anders geluid indien de Hoge Raad wel over de Memorie van Toelichting 2022 had beschikt.

- In de Memorie van Toelichting 2022 is opgemerkt dat de heffingssystematiek zoals beschreven in de LGB in de praktijk sinds jaar en dag niet meer van toepassing is en dat om die reden de LGB wordt aangepast teneinde deze te laten overeenkomen met de praktijk, te weten het jaarlijks vaststellen en verzenden van de aanslag grondbelasting. Voor wat betreft de beantwoording van de eerste prejudiciële vraag is ook de Hoge Raad ervan uitgegaan dat bij de aanvang van het tijdvak 2017-2021 geen leggers meer bestonden waarin aanslagen werden bewaard. Zulks ten onrechte, aldus belanghebbende. De heffingssystematiek zoals neergelegd in de wet en de daarop betrekking hebbende Memorie van Toelichting heeft als basis te gelden voor de beantwoording van rechtsvragen. Het feit dat de Inspecteur zich in de praktijk niet aan de wet houdt mag immers niet ten nadele van belanghebbende werken, nu deze praktijk zich aan de waarneming van een belastingplichtige onttrekt.

Daarbij komt, zo stelt belanghebbende, dat het overigens niet relevant is of er sprake is van fysieke leggers en fysieke aanslagen. Een belastingplichtige zou zich bijvoorbeeld ook kunnen voorstellen dat aan het begin van het vijfjarige tijdvak aanslagen digitaal worden klaargezet in een digitale omgeving, welke als een moderne legger fungeert.

Ter zitting heeft belanghebbende aan het vorenstaande nog toegevoegd dat zowel het Gerecht als de Hoge Raad zijn uitgegaan van aannames die in de procedure voor het Gerecht niet in geschil waren, namelijk dat er sprake was van een tweede aanslag en dat er een legger bestond.

De Inspecteur heeft ter zitting verklaard zich aan te sluiten bij de antwoorden van de Hoge Raad op de prejudiciële vragen. Verder weerspreekt de Inspecteur dat hij zich in de onderhavige zaak op het standpunt heeft gesteld dat sprake zou zijn van twee aanslagen. Dat standpunt heeft hij wel ingenomen in de Hofzaak, maar in de onderhavige zaak heeft hij het standpunt ingenomen dat sprake was van één aanslag. Voorts heeft de Inspecteur weersproken dat de aanslagen grondbelasting voorafgaande aan het vijfjarige tijdperk worden vastgesteld. Gestreefd wordt om jaarlijks op of omstreeks 31 mei de aanslagen grondbelasting op te leggen. Voorafgaande aan vaststelling van de aanslagen vindt jaarlijks intern overleg plaats over de haalbaarheid van de streefdatum. De heer [E], die werkzaam is op de afdeling grondbelasting, heeft ter zitting, desgevraagd, bevestigd dat elk jaar afzonderlijk een beslissing wordt genomen ten aanzien van de datum waarop de aanslagen worden vastgesteld.

Context

In de onderhavige zaak zijn door het Gerecht prejudiciële vragen gesteld, welke door de Hoge Raad zijn beantwoord. Zowel uit de reactie op de antwoorden op de prejudiciële vragen als uit de uitlatingen van belanghebbende ter zitting bij het Gerecht spreekt veel onbegrip. Belanghebbende heeft aangegeven zich niet comfortabel te voelen bij de antwoorden op de prejudiciële vragen en overweegt in de onderhavige zaak desnoods door te zullen procederen tot aan de Hoge Raad. Het onbegrip wordt gevoed door de uitspraken van Gerecht en Hof in de Hofzaak, de conclusie van de Advocaat-Generaal en het advies dat hij heeft ingewonnen bij een voormalig raadsheer van de Hoge Raad. Na sluiting van de zitting heeft belanghebbende de noot van Kavelaars onder het arrest ECLI:NL:HR:2023:488 toegezonden.10.

In haar reactie op de door de Hoge Raad gegeven antwoorden op de prejudiciële vragen heeft belanghebbende verzocht om nogmaals prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voor te leggen.

Het instrument van het stellen van prejudiciële vragen aan de Hoge Raad is in het leven geroepen om zo snel mogelijk antwoord te krijgen op een rechtsvraag die in veel vergelijkbare procedures speelt, waardoor op zo’n kort mogelijke termijn rechtszekerheid wordt geboden, een veelvoud aan vergelijkbare procedures kan worden voorkomen en de Hoge Raad tijdig en adequaat richting kan geven aan de rechtspraktijk. De rechter die de prejudiciële vraag heeft gesteld moet het bij hem aanhangige geschil beslissen met inachtneming van de beslissing van de Hoge Raad, nadat hij de partijen de gelegenheid heeft gegeven zich over de prejudiciële beslissing van de Hoge Raad uit te laten.11.

Uit het vorenstaande volgt dat de rechter die de prejudiciële vraag heeft gesteld (vrijwel) geen ruimte heeft om af te wijken van het door de Hoge Raad gegeven antwoord op de vraag, gesteld dat het feitencomplex hetzelfde is als ten tijde van het stellen van de vraag. Het Gerecht kan zich voorstellen dat in exceptionele gevallen sprake kan zijn van het stellen van een of meer nadere vragen. Dat zal het geval zijn indien, nadat de vragen gesteld of reeds beantwoord zijn, zich nieuwe feiten en omstandigheden voordoen die van beslissende invloed kunnen zijn op de prejudiciële beslissing of in het geval het Gerecht van oordeel is dat de antwoorden op de prejudiciële vragen (volstrekt) onduidelijk zijn dan wel voor meerdere interpretaties vatbaar zijn.

Tegen de achtergrond van de hiervoor geschetste context en derhalve met inachtneming van de zeer geringe bewegingsvrijheid die het Gerecht heeft bij het implementeren van de antwoorden van de Hoge Raad op de gestelde prejudiciële vragen zal het Gerecht in het navolgende ingaan op de reactie van belanghebbende (en de Inspecteur). Daarbij wijst het Gerecht erop dat de Hoge Raad in de Hofzaak de eigen prejudiciële beslissing reeds heeft toegepast door in die zaak arrest te wijzen waardoor de aanslag onherroepelijk is komen vast te staan.

Beoordeling van de reactie van belanghebbende

Belanghebbende voert aan dat de Hoge Raad zowel de Memorie van Toelichting bij de LGB 1907-1908 alsook de Memorie van Toelichting 2022 niet dan wel onvoldoende in zijn beoordeling heeft meegenomen dan wel mogelijkerwijs zelfs in het geheel niet heeft beschikt over de Memorie van Toelichting 2022.

Volgens het Gerecht kan het niet anders zijn dan dat de Hoge Raad kennis heeft genomen van de Memorie van Toelichting bij de LGB 1907-1908 en in zijn beslissing heeft meegenomen. De Advocaat-Generaal heeft in zijn conclusie12.expliciet op de relevante passages in de Memorie van Toelichting bij de LGB 1907-1908 (alsook op relevante passages uit de Memorie van Toelichting bij Invoeringsverordening ALB, Dw03-146, AB 2004, no. 11, blz. 4) gewezen, door deze zelfs te onderstrepen, en (mede) op basis van die passages geconcludeerd13., dat het meer voor de hand ligt dat de aanslag grondbelasting over 2019 is aan te merken als een tweede belastingaanslag over het boekjaar 2019. Anders dan belanghebbende kennelijk veronderstelt, kan uit het feit dat de Hoge Raad in zijn prejudiciële beslissing niet expliciet melding maakt van de wetsgeschiedenis en/of daarnaar niet verwijst, niet worden afgeleid dat de Hoge Raad daaraan is voorbij gegaan.

Dat de Hoge Raad niet heeft beschikt over de Memorie van Toelichting 2022 acht het Gerecht onaannemelijk. De beslissing van de Hoge Raad dateert van 14 april 2023. De wijzigingen in de grondbelasting met ingang van 1 januari 2023 vormen onderdeel van de Landsverordening Belastingplan 2023 en zijn gepubliceerd in het Afkondigingblad van Aruba van 21 december 2022 (AB 2022 no. 161), derhalve bijna vier maanden voordat de Hoge Raad heeft beslist op de prejudiciële vragen. Naar het Gerecht aanneemt laat het zich niet denken dat de Hoge Raad geen kennis heeft genomen van de behandeling van het wetsvoorstel met betrekking tot de wijziging van de Landsverordening Grondbelasting met ingang van 1 januari 2023. In het geval de Hoge Raad geen kennis heeft genomen van de Memorie van Toelichting 2022, acht het Gerecht het overigens evenmin aannemelijk dat de Hoge Raad tot een andere prejudiciële beslissing zou zijn gekomen. De Memorie van Toelichting 2022, en in het kielzog daarvan de Landsverordening 2023, beoogt immers, indien nodig of noodzakelijk, de wet- en regelgeving in overeenstemming te brengen met de actuele werkwijze en praktijk. Uit de prejudiciële beslissing volgt evenwel dat de Hoge Raad de actuele werkwijze en praktijk niet in strijd acht met de wet- en regelgeving zoals deze luidde tot 1 januari 2023.

Hetgeen belanghebbende aanvoert ten aanzien van de heffingssystematiek, zoals het al dan niet aanwezig zijn van in fysieke of digitale vorm bestaande leggers, waarin zich al dan niet reeds een voor het vijfjarige tijdvak opgelegde aanslag bevindt of aanslagen bevinden en de vraag of, als Inspecteur zich in de praktijk niet aan het in de wet opgenomen heffingssysteem houdt, dit al dan niet mag werken ten nadele van de belastingplichtige, ligt in het verlengde van het overwogene in de overwegingen 4.11 en 4.12. Het Gerecht concludeert dat de Hoge Raad bij het nemen van zijn prejudiciële beslissing zich rekenschap heeft gegeven van het door belanghebbende aangevoerde, hetgeen onder andere volgt uit het feit dat de Hoge Raad in overweging 5.2 zich, zonder enig voorbehoud, aansluit bij de vaststelling door het Gerecht dat bij de aanvang van het vijfjarige tijdvak 2017-2021 geen leggers meer bestonden waarin aanslagen worden bewaard. Kennelijk acht de Hoge Raad de door de Inspecteur gevoerde praktijk niet in strijd met de wetssystematiek zoals neergelegd in de artikelen 14, 21 en 22 LGB en wordt evenmin de aanwezigheid van digitale leggers, met daarin opgenomen vastgestelde aanslagen, verondersteld.

Het Gerecht kan zich, wat dit door belanghebbende ingenomen standpunt betreft, zeer wel voorstellen dat de Hoge Raad een andere beslissing, te weten een beslissing in het voordeel van belanghebbende, zou hebben genomen. Echter, gegeven de geringe bewegingsvrijheid van het Gerecht (zie context) en omdat het Gerecht de stellige overtuiging heeft dat de Hoge Raad niet op zijn beslissing dienaangaande zal terugkomen, onder andere vanwege het feit dat de Hoge Raad in de Hofzaak de eigen prejudiciële beslissing reeds heeft toegepast door in die zaak arrest te wijzen waardoor de aanslag onherroepelijk is komen vast te staan (zie ook onderdeel 5.16), ziet het geen mogelijkheid om van de door de Hoge Raad genomen beslissing af te wijken. Daarmee wil het Gerecht mede voorkomen dat zijn uitspraak (uiteindelijk) wordt vernietigd (gecasseerd), wat onder aan de streep meer maatschappelijke kosten met zich meebrengt14..

De stelling van belanghebbende gericht tegen de prejudiciële beslissing van de Hoge Raad dat een aanslag pas is vastgesteld nadat de aanslag door de Inspecteur is voorzien van een dagtekening faalt, omdat deze beslissing een gevormd rechtsoordeel van de Hoge Raad betreft waaraan de lagere rechter gehouden is. Deze beslissing, die impliceert dat geen sprake is van een tweede aanslag, betekent dat ook hetgeen belanghebbende stelt ten aanzien van het niet-toestaan van een tariefverhoging voor reeds vóór de aanvang van het vijfjarige tijdvak vastgestelde aanslagen en ten aanzien van de mogelijkheid tot navordering (tweede prejudiciële vraag) geen doel treft.

Partijen zijn verdeeld over het antwoord op de vraag of in de procedure voor het Gerecht in geschil was of sprake was van een tweede aanslag en er een legger bestond. Naar het Gerecht begrijpt neemt belanghebbende het standpunt in dat indien ter zake geen geschil tussen partijen bestaat, het Gerecht en de Hoge Raad buiten de rechtsstrijd zijn getreden.

Uit het verweerschrift van de Inspecteur en de conclusie van dupliek leidt het Gerecht af dat ook de Inspecteur de opvatting was toegedaan dat sprake was van twee aanslagen15.. Ten aanzien van het bestaan van leggers heeft de Inspecteur in zijn conclusie van dupliek aangegeven dat er sinds jaar en dag geen sprake meer is van fysieke leggers waarin aanslagen worden gedeponeerd, maar dat dit niet afdoet aan de voorgeschreven wettelijke heffingssystematiek16..

In ieder geval ten aanzien van de vraag of sprake was van een tweede aanslag was er naar het oordeel van het Gerecht geen sprake van een tussen partijen bestaand geschil. Dit oordeel kan belanghebbende evenwel niet baten. Het Gerecht is namelijk, overeenkomstig hetgeen de Advocaat-Generaal heeft geconcludeerd onder verwijzing naar het fiscale procesrecht in Aruba, van oordeel dat de rechter bij het verbinden van juridische kwalificaties aan de ten processe vaststaande feiten niet is gebonden aan de dienaangaande door partijen te berde gebrachte opvattingen en dat de rechter ambtshalve de rechtsgronden dient aan te vullen.

Daar komt bij dat belanghebbende in zijn reactie op de door het Gerecht gestelde eerste prejudiciële vraag onder andere het volgende heeft vermeld:

”(…) In de onderhavige zaak is – voor zover van belang – dat geschil nadrukkelijk beperkt tot de uitleg en de toepassing van de in artikel 13 van de Algemene landsverordening belastingen (hierna: de ALB) vervatte navorderingsregeling. Betoogd kan dus worden dat het Gerecht met het stellen van de eerste prejudiciële vraag de grenzen van de rechtsstrijd overschrijdt. Belanghebbende refereert zich op dit punt aan het oordeel van de Hoge Raad.”

Nu de Hoge Raad, weliswaar impliciet, voorbij is gegaan aan het standpunt van belanghebbende dat het Gerecht de grenzen van de rechtsstrijd heeft overschreden, heeft belanghebbende nadrukkelijk en zonder voorbehoud afstand gedaan van haar standpunt ter zake van de overschrijding van de grenzen van de rechtsstrijd.

Tot slot neemt belanghebbende het standpunt in dat de derde prejudiciële vraag – te weten of het wijzigen van de LGB per 1 januari 2019 op stelselniveau in strijd is met het eigendomsrecht dat is vervat in artikel I.19, eerste lid, van de Staatsregeling en artikel 1 Eerste Protocol EVRM – bevestigend moet worden beantwoord.

Ten aanzien van deze derde prejudiciële vraag heeft de Hoge Raad in de onderdelen 5.5 tot en met 5.10 een rechtsoordeel gegeven en dit oordeel uitgebreid gemotiveerd. Aan dit (juiste) oordeel acht het Gerecht zich als lagere rechter gehouden.

Slotsom

Uit het overwogene onder 4.10 tot en met 4.18 volgt dat het Gerecht geen reden ziet om af te wijken van de door de Hoge Raad gegeven prejudiciële beslissing dan wel opnieuw een of meer prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad.

Met inachtneming en toepassing van de prejudiciële beslissing van de Hoge Raad is het beroep van belanghebbende ongegrond.

Het Gerecht ziet geen aanleiding voor een vergoeding van de proceskosten of het griffierecht.

Het Gerecht:

- verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gegeven door mr. drs. P.A.M. Pijnenburg, rechter, en uitgesproken op 8 augustus 2023, in tegenwoordigheid van de griffier mr. J. van der Vegte.

De griffier, De rechter,

Afschriften zijn per post/ per e-mail op 8 augustus 2023 aan partijen verzonden.

HOGER BEROEP

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na de verzenddatum hoger beroep instellen bij:

Het Gemeenschappelijk Hof van Justitie (belastingkamer)

Emancipatie Boulevard Dominico “Don” Martina 18

Willemstad

Curaçao

U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen:

1. Leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak;

2. Onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende:

a. de naam en het adres van de indiener,

b. de dagtekening,

c. waartegen u in beroep komt,

d. waarom u het niet eens bent met deze uitspraak (de gronden van het hoger beroep).

Partijen hebben ook de mogelijkheid het ondertekende beroepschrift per e-mail in te dienen bij de griffie van het Gemeenschappelijk Hof van Justitie:

belastinggriffie@caribjustitia.org.

Voor het instellen van hoger beroep is het volgende bedrag aan griffierecht verschuldigd:

- natuurlijke personen: NAf 200

- personenvennootschappen en rechtspersonen: NAf 500

Belanghebbende is eigenaar van een perceel grond met daarop een opstal, gelegen te [adres] en [adres] in Aruba (hierna: de onroerende zaak).

Aan belanghebbende is ter zake van de onroerende zaak op 31 mei 2019 een aanslag in de grondbelasting voor het jaar 2019 opgelegd naar een belastbare waarde van Afl. 2.777.047. Het daarbij toegepaste tarief is 0,6%. Dit heeft geresulteerd in een verschuldigd belastingbedrag van Afl. 16.662.

Belanghebbende heeft op 11 juni 2019 bezwaar gemaakt tegen de aanslag.

De Inspecteur heeft op 18 september 2020 uitspraak op bezwaar gedaan en de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft op 16 november 2020 pro forma beroep ingesteld. Daarbij is Afl. 150 aan griffierecht betaald. Op 19 april 2021 is het beroepschrift nader gemotiveerd.

De Inspecteur heeft op 18 juni 2021 een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft op 12 augustus 2021 een aanvulling op het beroepschrift ingediend.

Het Gerecht heeft belanghebbende op 22 september 2021 en de Inspecteur op 15 oktober 2021 bericht dat zij voornemens is om in het kader van de prejudiciële procedure een of meer rechtsvragen aan de Hoge Raad voor te leggen.

De Inspecteur heeft op 11 november 2021 onder de titel “Conclusie van dupliek” een nader stuk ingediend.

Belanghebbende heeft vóór de zitting een pleitnota overgelegd.

De zitting heeft plaatsgevonden op 11 november 2021 te Oranjestad. Namens belanghebbende zijn verschenen [A], [B] (via videoverbinding met Nederland), beiden verbonden aan [Q] en [C] (bestuurder). Namens de Inspecteur zijn verschenen [D], [E] en [F]. Ter zitting heeft de Inspecteur een pleitnota overgelegd. Tijdens de zitting is het voornemen van het Gerecht om prejudiciële vragen te stellen besproken. De zaak met nummer AUA202002935 is gelijktijdig met de onderhavige zaak behandeld.

Op 2 december 2021 heeft het Gerecht aan partijen meegedeeld dat zij het wenselijk acht om de daarbij vermelde prejudiciële vragen aan de Hoge Raad te stellen. Partijen zijn daarbij in de gelegenheid gesteld om daarop te reageren.

Belanghebbende en de Inspecteur hebben respectievelijk op 6 en 14 december 2021 schriftelijk gereageerd op het schrijven van het Gerecht van 2 december 2021.

In geschil is of de per 1 januari 2019 ingevoerde wettelijke verhoging van het belastingtarief voor de grondbelasting en het tegelijkertijd laten vervallen van de belastingvrije waarde1.gevolgen kan hebben voor de aanslag grondbelasting 2019. Belanghebbende is van mening dat de aanslag vernietigd moet worden; de Inspecteur stelt dat de aanslag in stand moet blijven.

Niet in geschil is dat de belastbare waarde van de onroerende zaak Afl. 2.777.047 bedraagt en dat het vijfjarige tijdvak, als bedoeld in artikel 14, lid 2 van de Landsverordening grondbelasting (LGB) loopt van 2017 tot en met 2022.

Vooraf 1: prejudiciële vragen

Vanaf 1 maart 2017 bestaat, ingevolge het toen ingevoerde artikel 1c van de Rijkswet rechtsmacht Hoge Raad voor Aruba, Curaçao, Sint Maarten en voor Bonaire, Sint Eustatius en Saba, voor de Gerechten in eerste aanleg en voor het Gemeenschappelijk Hof de mogelijkheid om prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad. Daarbij zijn de in afdeling 2A van Hoofdstuk V opgenomen artikelen 27ga tot en met 27ge van de AWR van toepassing.

Vooraf 2: aanleiding tot het stellen van prejudiciële vragen

De in deze procedure spelende problematieken zijn principieel van aard en betreffen rechtsvragen. Beide partijen hebben verklaard het uiteindelijke oordeel van de Hoge Raad over verschillende aspecten van deze zaak te willen vernemen. Er zijn 5.789 belastingplichtigen die op grond van de op 1 januari 2019 ingevoerde wetswijziging te maken hebben met een hogere heffing dan die op basis van de tot 1 januari 2019 geldende wetgeving. Op dit moment liggen er enkele honderden zaken in de bezwaar- dan wel beroepsfase met dezelfde problematiek als in deze zaak. Over de materie is al een keer geprocedeerd. Het Gerecht heeft in die zaak op 29 januari 2020 uitspraak gedaan (hierna: uitspraak 29 januari 2020).2.Op het hoger beroep tegen de uitspraak heeft het Gemeenschappelijk Hof van Justitie van Aruba, Curaçao, Sint Maarten en van Bonaire, Sint Eustatius en Saba op 30 juli 2021 beslist.3.Het Hof heeft vanwege de specifieke omstandigheden van het geval over twee van de drie hierna te stellen rechtsvragen niet beslist. De Inspecteur heeft beroep in cassatie ingesteld tegen de hofuitspraak.4.Als de Hoge Raad in die zaak het oordeel van het Hof volgt dan blijft er onduidelijkheid bestaan over een of meer rechtsvragen in alle zaken waar de problematiek speelt. In dat geval zal het nog geruime tijd duren vooraleer die duidelijkheid in hoogste instantie verkregen is, met als gevolg dat veel zaken niet afgewikkeld kunnen worden. Ter bespoediging van het verkrijgen van die duidelijkheid heeft het Gerecht, na overleg met partijen, besloten om prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad. Het Gerecht merkt ten overvloede op dat, als de Hoge Raad in de aldaar voorliggende zaak anders beslist dan het Hof, mogelijk beantwoording van de prejudiciële vragen in de onderhavige zaak overbodig is.

Juridisch kader en wetswijziging grondbelasting

De Landsverordening grondbelasting (LGB) luidde tot 1 januari 2019, voor zover van belang, als volgt:

“Artikel 11

1. De belasting bedraagt vier tienden ten honderd van de belastbare waarde.

2. De belasting wordt slechts geheven, voor zover de totale belastbare waarde van alle op grond van deze landsverordening belastbare onroerende goederen waarvan de belastingplichtige het genot heeft krachtens bezit of enig ander zakelijk recht, meer bedraagt dan Afl. 60.000,-.

3. Het bedrag, genoemd in het tweede lid, kan, vóór de aanvang van een nieuw tijdvak als bedoeld in artikel 14, bij landsbesluit, houdende algemene maatregelen, worden aangepast aan de gestegen of gedaalde gemiddelde waarde van onroerend goed.

Artikel 12

1. Belastingplichtig is hij die bij de aanvang van het belastingjaar het genot heeft van de onroerende zaken krachtens het recht van bezit of enig ander zakelijk recht.

2. (…)

Artikel 14

1. De belasting wordt geheven bij wege van aanslag.

2. De aanslag geschiedt telkens voor een tijdvak van vijf jaren.

Artikel 21

De aanslagen worden opgenomen in voor elk vijfjarig tijdvak op te maken leggers. (…)

Artikel 22

De leggers behelzen in een doorlopende nummerorde van de artikelen:

a. de aanduiding van elke onroerende zaak door vermelding van aard en plaatselijke benaming of straat en nummer;

b. zo nauwkeurig mogelijk de grootte van de landelijke goederen;

c. de naam van de belastingplichtige (…);

d. de geschatte belastbare waarde;

e. het bedrag van de aanslag;

f. de verwijzing naar later geboekte artikelen ten gevolge van wijzigingen krachtens de artikelen 24 en 30.

Artikel 23

1. Met de vaststelling van de aanslagen wordt aangevangen in de maand oktober, aan elk vijfjarig tijdvak voorafgaande.

2. Indien zich tussen de aanvang van de werkzaamheden van de aanslagregeling en de eerste dag van het vijfjarig tijdvak met betrekking tot reeds vastgestelde aanslagen omstandigheden hebben voorgedaan als in artikel 24, eerste lid, onderdelen a tot en met f bedoeld, worden die aanslagen op de voet van artikel 24 opnieuw vastgesteld.

3. Als basis voor de vaststelling van de aanslag wordt gebruik gemaakt van gegevens over de waarde, respectievelijk de opbrengst van het onroerende goed in de laatste drie maanden van het aan het nieuwe tijdvak voorafgaande jaar.

Artikel 24

1. Behoudens bezwaar en beroep ondergaan de leggers in de loop van het vijfjarige tijdperk waarvoor zij zijn vastgesteld, geen wijzigingen, dan die het gevolg zijn van:

a. overgang van een goed;

b. het geheel of gedeeltelijk belastbaar worden van onbelastbare goederen en omgekeerd;

c. bij op- of aanbouw of gedeeltelijke vernieuwing;

d. gehele of gedeeltelijke afbraak;

e. gehele of gedeeltelijke vernieling door onvoorziene rampen;

f. splitsing en vereniging.

2. Van deze gevallen wordt door de Inspecteur een lijst aangehouden.

3. In een geval als bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, wordt de aanslag opnieuw vastgesteld op de voet van de bepalingen van hoofdstuk II; in een geval als bedoeld in het eerste lid, onderdelen b tot en met f, worden de aanslag en de belastbare waarde opnieuw vastgesteld op de voet van de bepalingen van de hoofdstukken I en II.

4. (…)

Artikel 28

In afwijking van artikel 17, eerste lid, van de Algemene landsverordening belastingen kan de belanghebbende slechts in het eerste jaar van het vijfjarige tijdvak en in de gevallen voorzien in artikel 24, in het jaar waarin de nieuwe aanslag is vastgesteld, binnen twee maanden na de dagtekening van het aanslagbiljet een bezwaarschrift indienen bij de Inspecteur.”

Bij landsverordening van 21 december 2018, AB 2018 no. 81, is onder meer de LGB gewijzigd. In de landsverordening van 21 december 2018 is onder meer het volgende opgenomen:

“Artikel I

De Landsverordening grondbelasting (AB 1995 no. GT 3) wordt als volgt gewijzigd:

A Artikel 11 komt te luiden.

Artikel 11

1. De belasting bedraagt een percentage van de totale waarde van de onroerende zaken, zoals bepaald in deze landsverordening.

2. Voor belastingplichtigen zijnde natuurlijke personen die ingezetene zijn van Aruba bedraagt het percentage:

- bij een waarde van Aft. 120.000,- of minder: 0 %;

- bij een waarde vanaf Afl. 120.000 doch minder dan 250.000,-: 0,20 %;

- bij een waarde vanaf Afl. 250.000,- doch minder dan Afl. 500.000,-: 0,30 %;

- bij een waarde vanaf Aft. 500.000,- doch minder dan Aft. 750.000,-: 0,40 %;

- bij een waarde vanaf Aft 750.000,- of meer: 0,60 %.

3. Voor andere dan de in het tweede lid bedoelde belastingplichtigen, bedraagt het percentage 0,6 % van de totale waarde van de onroerende zaken.

B in artikel 23 vervalt het tweede lid onder vernummering van het derde lid tot het tweede lid;

C in artikel 24 worden de volgende wijzigingen aangebracht:

1°. in het eerste lid wordt de punt aan het eind van onderdeel f vervangen door een puntkomma en wordt een nieuw onderdeel toegevoegd, luidende:

g. bestemmingswijziging.

2°. het derde lid komt als volgt te luiden:

3. In de gevallen als bedoeld in het eerste lid worden de aanslag en de belastbare waarde van de onroerende zaak met ingang van het belastingjaar, volgend op het jaar waarin de wijziging plaatsvond opnieuw vastgesteld op de voet van de bepalingen van de hoofdstukken I en II.

3°. het vierde lid vervalt.

D (…)

Artikel II

(…)

Artikel IV

1. Deze landsverordening treedt in werking met ingang van 1 januari 2019.

2. (…)”

Ter toelichting van voornoemde wijziging van de grondbelasting is het volgende opgemerkt5.:

“Inleiding

Belastingen zijn onmisbaar voor de dekking van de overheidsuitgaven. Daarnaast heeft de inrichting van het belastingstelsel een belangrijke invloed op de ontwikkeling van de economie en de werkgelegenheid. Met het oog op de toekomst is het gewenst om het huidige belastingstelsel aan te passen. Met de fiscale hervormingen zal een beter en evenwichtiger belastingstelsel worden bewerkstelligd waardoor het huidige (administratief) belastingsysteem versimpeld wordt, met als doel meer koopkracht voor de burger, hetgeen bovendien de werkgelegenheid moet bevorderen en moet bijdragen aan een duurzame economische ontwikkeling van het Land. Een beter op nieuwe ontwikkelingen en toekomstige vereisten afgestemd belastingstelsel moet toegesneden zijn op de te verwachten veranderingsprocessen binnen de economie en samenleving en dat vraagt om een stelsel met brede, stabiele heffings-grondslagen en lagere tarieven.

De regering acht het wenselijk om met ingang van 1 januari 2019 een eerste stap te zetten tot een vereenvoudiging van de belastingwetgeving door onder andere de heffing van onroerende zaken te wijzigen.

(…)

Wijzigingen ter zake van de grondbelasting

Met de aanpassingen van de grondbelasting wordt een gedifferentieerd tarief geïntroduceerd dat afhankelijk is van de waarde van de onroerende zaak, met daarbij de gelijktijdige afschaffing van de belastingvrije som voor de grondbelasting. Voor de niet-inwoners en commercieel onroerende zaken zal een proportioneel percentage worden gehanteerd.

(…)

Financiële consequenties

De wijzigingen voorgesteld in artikel I, onderdeel A, inhoudende de afschaffing van de belastingvrije som in de grondbelasting, levert per saldo een extra bedrag van Afl. 14.500.000,- aan extra inkomsten voor de grondbelasting.

Artikelsgewijze toelichting

Artikelen I

Voor onroerende zaken zal de subjectieve waardevrijstelling komen te vervallen. Hiermee wordt tevens de ongewenste situatie voorkomen dat meerdere malen een beroep kan worden gedaan op toepassing van de waardevrijstelling. Uit de uitspraak van 28 juli 2000 (RvBB 1999/101) van de Raad van Beroep voor Belastingzaken volgt namelijk dat indien meerdere personen het genot hebben van een onroerende zaak krachtens het recht van bezit of enig ander zakelijk recht er sprake is van meerdere belastingplichtigen die ieder recht hebben op de vrijstelling. Hierdoor kan het voorkomen dat ten aanzien van een onroerend goed tweemaal het bedrag van de vrijstelling van de waarde van de onroerende zaak kan worden afgetrokken. Ter compensatie van het vervallen van de subjectieve waardevrijstelling wordt het tarief van de grondbelasting voor de groep minderdraagkrachtige belastingplichtigen verlaagd. Belastingplichtigen die beschikken over een of meerdere onroerende zaken die een waarde hebben van Afl. 500.000,- of meer (vide artikel I, onderdeel A), zullen een grotere bijdrage gaan leveren aan de opbrengst grondbelasting. Dit geldt eveneens voor de belastingplichtigen die geen natuurlijk persoon zijn en geen ingezetene van Aruba. Alle belastingplichtigen die geen natuurlijk persoon zijn, natuurlijke personen die geen ingezetene zijn en natuurlijke personen die ingezetenen zijn en het genot hebben van een onroerende zaak met een

waarde van meer dan Afl. 500.000,- gaan minimaal Afl. 240,- per jaar meer grondbelasting betalen.”

Overig juridisch kader

In de Algemene landsverordening belastingen (ALB) zijn de volgende bepalingen van belang:

“Artikel 2

Deze landsverordening is van toepassing bij de heffing van:

(…)

g. grondbelasting als bedoeld in de landsverordening grondbelasting (AB 1995 no GT 3);

(…)

Artikel 5

1. De belastingaanslag wordt door de Inspecteur vastgesteld. (…). Als dagtekening van een belastingaanslag geldt de dagtekening va het aanslagbiljet.

(…).”

In de parlementaire geschiedenis behorende bij de Invoeringsverordening ALB6.is het volgende opgemerkt:

“Naast de wijzigingen die in de Landsverordening grondbelasting (AB 1995 no. GT 3) dienen te worden aangebracht in verband met de invoering van de ALB, worden door middel van dit artikel een aantal nieuwe bepalingen in de eerstgenoemde landsverordening ingevoegd. In onderdeel B wordt ten aanzien van de heffing van grondbelasting aangesloten bij het in de ALB gevolgde systeem, nl. dat grondbelasting bij wege van aanslag geheven wordt. Gelet op het specifieke karakter van de grondbelasting, is de regering overigens van oordeel dat de nieuw op te nemen bepalingen rekening behoren te houden met dit specifieke karakter. Bij de grondbelasting kan de heffingsprocedure als volgt kunnen worden beschreven, nl. dat de grondbelasting vastgesteld wordt bij wege van aanslag en telkens geschiedt voor een periode van vijf jaar.”

Inhoudelijk

De wetswijziging in de grondbelasting per 1 januari 2019 brengt (onder meer) met zich mee dat met ingang van die datum, dat wil zeggen gedurende het vijfjarige tijdvak (2017-2022), het belastingtarief van de grondbelasting voor belastingplichtigen niet zijnde natuurlijke personen, is verhoogd van 0,4% naar 0,6%. Bovendien is de belastingvrije waarde van Afl. 60.000 komen te vervallen.

Aan belanghebbende is met dagtekening 31 mei 2019 een aanslag grondbelasting 2019 opgelegd met toepassing van de per 1 januari 2019 geldende bepalingen in de Landsverordening grondbelasting. Partijen houdt verdeeld of dat mogelijk is.

Eerste prejudiciële vraag: eerste of tweede aanslag?

De eerste vraag die daarbij beantwoord moet worden is of de op 31 mei 2019 opgelegde aanslag de eerste (definitieve) aanslag over 2019 vormt dan wel een tweede aanslag over dat jaar. Dit Gerecht heeft daarover in haar uitspraak van 29 januari 2020 het volgende geoordeeld:

“4.23 Blijkens het bepaalde in de artikelen 14, 21, 22, 23 en 2 mi scuch4 van de Landsverordening Grondbelasting wordt ervan uitgegaan dat de Inspecteur voorafgaande aan elk vijfjarig tijdvak vijf aanslagen vaststelt, die aanslagen in een legger (dossier) bewaart en ieder jaar een aanslag bekendmaakt door verzending. Uit de totstandkomingsgeschiedenis van deze bepalingen (zie memorie van toelichting, zittingsjaar 1907-1908, 2, nr. 2) kan geen andere bedoeling van de wetgever worden afgeleid. Evenmin kan een andere bedoeling worden afgeleid uit de totstandkomingsgeschiedenis van de Algemene landsverordening belastingen (ALB), waarbij bij invoering ook enige formele bepalingen van de LGB zijn aangepast (zie memorie van toelichting, DW03-146, AB 2004, no. 11, blz. 4). Dat voornoemde werkwijze in de praktijk sinds jaar en dag niet meer van toepassing is – van leggers is immers geen sprake meer en de aanslagen worden jaarlijks vastgesteld – doet niet af aan de wettelijke heffingssystematiek.

Uitgaande van de hiervoor beschreven heffingssystematiek, wordt de aanslag grondbelasting voor het jaar 2019 geacht te zijn vastgesteld voorafgaand aan het vijfjarige tijdvak 2017-2021, dat wil zeggen vóór 1 januari 2017, waarna deze aanslag in een legger is bewaard.”

Het Hof heeft in de uitspraak van 30 juli 2021 het oordeel van het Gerecht bevestigd:

“5.13 Met het Gerecht is het Hof van oordeel dat uit het bepaalde in de artikelen 14, 21, 22, 23 en 24 van de Landsverordening Grondbelasting geen andere conclusie kan worden getrokken dan dat de Inspecteur gehouden is om voorafgaande aan elk vijfjarige tijdvak vijf aanslagen vast te stellen, die aanslagen in een voor dat tijdvak op te maken legger te bewaren en ieder jaar een aanslag bekend te maken door verzending. Ter zitting van het Hof heeft de Inspecteur weliswaar verklaard dat deze werkwijze in de praktijk niet (langer) plaatsvindt, en dat fysiek geen aanslagen in een legger worden opgeborgen die nadien, gedurende een cyclus van vijf jaar, van een dagtekening worden voorzien en bekend worden gemaakt, maar dat doet niet af aan de (voorgeschreven) wettelijke heffingssystematiek. Indachtig deze systematiek is de aanslag grondbelasting voor het jaar 2019 vastgesteld vóór 1 januari 2017. Anders dan is bepaald in artikel 24 van de Landsverordening Grondbelasting kan de aanslag niet ten nadele van belanghebbende worden herzien.”

Partijen delen voorgaande oordelen van het Gerecht en het Hof. Op dit punt is aldus geen sprake van een geschil tussen partijen en belanghebbende stelt zich daarom op het standpunt dat de vraag naar het karakter van de aanslag niet voorgelegd dient te worden. Hierover overweegt het Gerecht als volgt. Ingevolge artikel 8.69, lid 1 van de Nederlandse Algemene wet bestuursrecht (Awb) doet de bestuursrechter uitspraak op de grondslag van het beroepschrift, de overgelegde stukken, het verhandelde tijdens het vooronderzoek en het onderzoek ter zitting. In artikel 8.69, lid 2 Awb is bepaald dat de bestuursrechter ambtshalve de rechtsgronden aanvult. De Awb geldt niet in Aruba en in de Landsverordening beroep in belastingzaken zijn geen soortgelijke bepalingen opgenomen. Maar het Gerecht gaat er vanuit dat in Aruba de in deze bepalingen opgenomen regels op overeenkomstige wijze moeten worden toegepast. Dat blijkt overigens ook uit jurisprudentie die dateert uit de periode vóór invoering van de Awb.7.

De Inspecteur heeft, zowel in de hierboven vermelde zaak als in de onderhavige zaak verklaard dat fysiek gezien vóór 1 januari 2017 geen aanslag grondbelasting 2019 is vastgesteld. De vraag die dan beantwoord moet worden is of op basis van de wettelijke bepalingen toch aangenomen moet worden dat vóór 1 januari 2017 een aanslag is vastgesteld. Dat is een rechtsvraag die, onafhankelijk van het standpunt van partijen, dient te worden beantwoord.8.Anders dan belanghebbende meent treedt het Gerecht hiermee niet buiten de rechtsstrijd van partijen en kan de Inspecteur evenmin vertrouwen wekken door het (eventueel) innemen van een juridisch onjuist standpunt.

Het Gerecht in de zaak van 29 januari 2020 en het Hof hebben die vraag onder verwijzing naar de wetssystematiek, positief beantwoord. Maar een negatieve beantwoording laat zich ook denken, nu er immers feitelijk geen aanslag (vóór 1 januari 2017) is opgelegd. Het Gerecht wijst hierbij tevens op het ook voor de grondbelasting geldende artikel 5 ALB, waarin staat dat de aanslag door de Inspecteur wordt vastgesteld en dat als dagtekening van de aanslag geldt de dagtekening van het aanslagbiljet. Vaststaat dat er geen vóór 1 januari 2017 gedagtekende aanslag is. Kan de aanslag (van vóór 1 januari 2017) dan toch als vastgestelde aanslag worden aangemerkt vanwege de in de LGB aangehouden systematiek? In zijn algemeenheid komt dan ook de vraag aan de orde of een aanslag die niet bekend gemaakt is als een vastgestelde aanslag kan gelden. Een dergelijke aanslag kan in ieder geval geen werking hebben naar de belanghebbende. In dit verband zou zelfs de vraag gesteld kunnen worden of de in 2019 opgelegde aanslag moet gelden als de vóór 1 januari 2017 vastgestelde, maar pas in 2019 bekend gemaakte aanslag, voor zover deze ziet op de vóór 1 januari 2019 geldende wetgeving.9.

Het Gerecht verwijst tenslotte naar Hoge Raad 24 oktober 2019, ECLI:NL:HR:2019:1618. Hierin lijkt de Hoge Raad te oordelen dat het vaststellen van de aanslag een interne aangelegenheid is die zich aan het zicht van de belastingplichtige onttrekt en die losstaat van de bekendmaking ervan.

Zienswijze Gerecht.

Het Gerecht heeft als voorlopige opvatting (overeenkomstig het oordeel van het Gerecht in de zaak van 29 januari 2020 en van het Hof) dat de systematiek van de LGB ertoe leidt dat de (definitieve) aanslag wordt geacht te zijn vastgesteld vóór 1 januari 2017 en de in het geding zijnde aanslag dus een tweede aanslag over hetzelfde jaar betreft. Echter, omdat hierover geen zekerheid bestaat en omdat het antwoord van belang is voor de hierna volgende vraag of vragen wenst het Gerecht deze vraag toch voor te leggen aan de Hoge Raad.10.

Als de opvatting van het Gerecht niet juist blijkt te zijn dan is de in het geding zijnde aanslag de eerste aanslag grondbelasting over 2019. Dan is de volgende vraag niet meer van belang. Daarom zal in de beschouwing over de volgende vraag tot uitgangspunt genomen worden dat de in het geding zijnde aanslag een tweede aanslag grondbelasting over 2019 is.

Tweede prejudiciële vraag: navorderingsaanslag mogelijk?

Ingevolge artikel 2, aanhef en letter g ALB zijn de bepalingen van de ALB van toepassing bij de heffing van grondbelasting. In de eerste volzin van artikel 13, lid 1 ALB is bepaald dat de Inspecteur belasting kan navorderen indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld.

In artikel 13, lid 1 ALB kan mitsdien een wettelijke grondslag worden gevonden voor navordering van grondbelasting. Conversie van een als primitieve aanslag vastgestelde aanslag – zoals onderhavige aanslag grondbelasting 2019 – in een navorderingsaanslag is mogelijk als aan de in artikel 13 ALB genoemde vereisten voor navordering is voldaan (vgl. GEA Curaçao 6 september 2017, ECLI:NL:OGEAC:2017: 121).

Gelet op de eerste volzin van artikel 13, lid 1 ALB moet, om te kunnen navorderen, aan twee voorwaarden zijn voldaan: er moet te weinig belasting geheven zijn en er moet sprake zijn van een nieuw feit. De tweede volzin van artikel 13, lid 1 ALB bevat op de tweede voorwaarde een uitzondering: een feit dat de Inspecteur ten tijde van de vaststelling van de aanslag bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Tussen partijen is niet in geschil dat geen sprake is van kwade trouw. Het voorgaande betekent dat, indien te weinig belasting is geheven, alleen een navorderingsaanslag opgelegd kan worden als er sprake is van een nieuw feit.

De wetswijziging per 1 januari 2019, waarbij het tarief is verhoogd en de vrijgestelde waarde is vervallen, vormt in de ogen van belanghebbende geen nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Als wel een nieuw feit aangenomen zou worden dan wordt volgens belanghebbende als het ware een (door de wetgever niet toegekende) terugwerkende kracht gegeven aan de gewijzigde landsverordening. Belanghebbende acht dat in strijd met het rechtszekerheidsbeginsel. Bovendien kan navordering volgens belanghebbende slechts plaatsvinden bij feitelijke dwaling van de Inspecteur en niet wegens rechtsdwaling. Onbekendheid van de Inspecteur met een toekomstige wetswijziging kan niet worden aangemerkt als een feitelijke dwaling. Daar komt bij, zo stelt belanghebbende, dat de vóór 1 januari 2017 opgelegde aanslag grondbelasting 2019 ex tunc beoordeeld niet te laag was opgelegd. Met ‘enig feit’ in de zin van artikel 13, lid 1 ALB wordt volgens belanghebbende slechts gedoeld op feiten waarop een rechtsregel moet worden toegepast en niet tevens op het gelden van die rechtsregel. Belanghebbende verwijst voor haar standpunt tevens naar de arresten Hoge Raad 12 augustus 2005, BNB 2006/16, Hoge Raad 11 april 2008, BNB 2009/166 en Hoge Raad 3 maart 2017, BNB 2017/105. De inperkingen van de navorderingsbevoegdheid en dus het nieuwfeitvereiste zijn bedoeld om rechtszekerheid te bieden. Daarvan uitgaande ligt het volgens belanghebbende geenszins in de rede om een wetswijziging aan te merken als nieuw feit. Belanghebbende heeft tenslotte nog verwezen naar de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 13, lid 1 ALB.:

‘Ook biedt zij de waarborg dat navordering niet mogelijk is, ingeval sprake is van een gewijzigd ambtelijk inzicht of tot herstel van een ambtelijk verzuim.’11.

Er is in dit geval volgens belanghebbende sprake van een gewijzigd ambtelijk inzicht zodat navordering niet mogelijk is. Volgens belanghebbende dient daarom de volledige aanslag te vervallen.

De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de oorspronkelijke aanslag tot een te laag bedrag is opgelegd en dat de wijzigingen in de LGB kunnen worden aangemerkt als (nieuwe) rechtsfeiten. De Inspecteur was ten tijde van het vaststellen van de aanslag over het jaar 2019 (vóór 2017) niet bekend en had ook niet bekend kunnen zijn met dit rechtsfeit, dus is sprake van een nieuw feit. De Inspecteur ontkent dat sprake is van een onjuist inzicht in de feiten of een gewijzigd ambtelijk inzicht. Hij is van mening dat weliswaar sprake is van terugwerkende kracht van de gewijzigde wetgeving, maar dat die terugwerkende kracht mogelijk is, ook al is dat niet uitdrukkelijk bepaald in de gewijzigde wetgeving. De Inspecteur verwijst in dit verband naar Hoge Raad 7 maart 1979, BNB 1979/125. De navorderingsbepaling biedt de belastingplichtige bescherming ingeval bij de aanslagregeling onvoldoende zorgvuldigheid werd betracht, omdat reeds toen bij de Inspecteur bekende gegevens niet werden meegewogen. Die situatie is hier niet aan de orde. De Inspecteur acht het arrest BNB 2017/105 niet van betekenis voor de onderhavige zaak omdat het daar een andere problematiek betrof.

Het Gerecht heeft in haar uitspraak van 29 januari 2020 het volgende geoordeeld:

“4.29 Uitgaande van de in de Landsverordening Grondbelasting beschreven heffingssystematiek, wordt de aanslag grondbelasting 2019 geacht te zijn vastgesteld vóór 1 januari 2017. Eerst bij Landsverordening van 21 december 2018, AB 2018 no. 81, is door middel van wijziging van artikel 11 LGB de verhoging van het belastingtarief tot 0,6% doorgevoerd. Deze tariefsverhoging is in werking getreden met ingang van 1 januari 2019 en geldt mitsdien vanaf het belastingjaar 2019. Het vorenstaande brengt mee dat ten tijde van het vaststellen van de aanslag grondbelasting voor het jaar 2019 – vóór 1 januari 2017 – de Inspecteur niet bekend was of bekend had kunnen zijn met de tariefsverhoging. Van een onjuist inzicht in het recht is mitsdien geen sprake. De Inspecteur kan daarom navorderen. Daartoe kan de (primitieve) aanslag grondbelasting 2019 worden geconverteerd in een navorderingsaanslag.”

Opgemerkt zij dat de eerste vraag bij een navordering - of de primitieve aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld - niet uitdrukkelijk wordt behandeld in de uitspraak van het Gerecht. Kennelijk wordt ervan uitgegaan dat dit wel het geval is. Het Gerecht zal in 3.25 op dit punt ingaan.

In het tegen de uitspraak van het Gerecht gerichte hoger beroep is het Hof niet aan beantwoording van de vraag of aan de voorwaarden voor navordering is voldaan toegekomen.

Er is een stroom van jurisprudentie over het ‘ nieuwe feit’, in Nederland, maar ook in het Caribisch gebied. In die gevallen gaat het bijna altijd om de vraag of tijdens het opleggen van de (primitieve) aanslag het feit bij de Inspecteur bekend was of bekend had kunnen zijn. Bij positieve beantwoording van die vraag is (volgens de letterlijke tekst van de wet) geen nieuw feit aanwezig en kan niet nagevorderd worden. In het onderhavige geval bestaat over die vraag geen discussie: de Inspecteur kon op het moment waarop de primitieve aanslag werd opgelegd (vóór 1 januari 2017) geen weet hebben van de wetswijzigingen. Het Gerecht heeft hieruit in de uitspraak van 29 januari 2020 de conclusie getrokken dat sprake is van een nieuw feit en dat navordering daarom gerechtvaardigd is.

In de parlementaire geschiedenis12.die ten grondslag ligt aan de ALB is over de mogelijkheid van navorderen en de betekenis van het nieuwe feit het volgende opgemerkt:

“In dit artikel is een voor alle aanslagbelastingen uniforme regeling opgenomen voor het opleggen van een navorderingsaanslag. De regeling is meer uitgebreid dan de navorderingsaanslag, zoals tot dusver geregeld in de inkomstenbelasting en in de winstbelasting. De voorwaarden waaraan de Inspecteur zich daarbij heeft te houden, zijn uitdrukkelijk in dit artikel opgenomen. Zo geldt als uitgangspunt in het eerste lid het beginsel van het nieuwe feit. Dit brengt met zich dat de Inspecteur geen navorderingsaanslag mag opleggen, indien hij ten tijde van het opleggen van de aanslag reeds bekend was of reeds bekend kon zijn met het feit waarop hij de navorderingsaanslag baseert. Deze bepaling biedt de belastingplichtige bescherming ingeval bij de aanslagregeling onvoldoende zorgvuldigheid werd betracht, omdat reeds toen ter inspectie bekende gegevens niet werden meegewogen. Ook biedt zij de waarborg dat navordering niet mogelijk is, ingeval sprake is van een gewijzigd ambtelijk inzicht of tot herstel van een ambtelijk verzuim."

Van een gewijzigd ambtelijk inzicht of van een ambtelijk verzuim is naar het oordeel van het Gerecht geen sprake en ook voor het overige lijkt de Inspecteur te voldoen aan de in de parlementaire geschiedenis gestelde eisen voor navordering. Dat zou pleiten voor de mogelijkheid van navordering in de onderhavige situatie. Maar daar kan tegenin gebracht worden dat, ex tunc bezien, de aanslag indertijd niet tot een te laag bedrag is vastgesteld. Volgens de tekst van artikel 13, lid 1 ALB zou navordering dan niet mogelijk zijn. Bovendien dient opgemerkt te worden dat het nieuwfeitvereiste strekt tot het dienen van de rechtszekerheid. De vraag is of een in eerste instantie juist opgelegde aanslag door gewijzigde wetgeving in het nadeel van de belastingplichtige gevolgd kan worden door een navorderingsaanslag. Hiermee komt, zo meent het Gerecht, de rechtszekerheid in het gedrang. Het Gerecht verwijst tenslotte naar het commentaar van Demandt op de uitspraak van het Gerecht van 29 januari 2020.13.Volgens haar gaat het bij een nieuw feit om feiten ten aanzien van de belastingplichtige en om de vraag of de Inspecteur daarmee bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn. Daar valt wetgeving volgens haar niet onder en dus is in dat geval geen nieuw feit aanwezig dat navordering rechtvaardigt.

Zienswijze Gerecht

Het Gerecht acht het verdedigbaar dat navordering alleen al niet mogelijk is omdat toentertijd (vóór 2017) niet te weinig belasting is geheven (de ex tunc-benadering). Alles tegen elkaar afwegende neigt het Gerecht er (anders dan het Gerecht in de uitspraak van 29 januari 2020) verder naar om onder het begrip “ enig feit” als bedoeld in artikel 13, lid 1 ALB niet te begrijpen nieuwe wetgeving die tot een hogere belastingheffing leidt.14.Als de Hoge Raad hierover anders beslist dan komt de volgende prejudiciële vraag aan de orde.

Derde prejudiciële vraag. Strijd met artikel 1 Eerste Protocol EVRM (EP) en/of artikel 1.19 van de Staatsregeling van Aruba?

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de verhoging van het belastingtarief in strijd is met artikel 1 EP en artikel 1.19 van de Staatsregeling van Aruba.

Het Gerecht stelt het volgende voorop. Landsverordeningen kunnen op grond van artikel VI.4 in verbinding met artikel 1.22 van de Staatsregeling aan artikel 1.19 van die regeling worden getoetst. En het land Aruba is aangesloten bij het Europees Verdrag voor Rechten van de Mens (EVRM). Dit brengt mee dat belastingplichtigen een beroep kunnen doen op onder meer artikel 1 Eerste Protocol EVRM (hierna 1 EP).

De van belang zijnde bepalingen luiden als volgt:

Artikel I.19, lid 1 Staatsregeling:

“Een ieder recht heeft op een ongestoord genot van zijn eigendom, behoudens bij of krachtens landsverordening in het algemeen belang te stellen beperkingen.”

Artikel 1 EP:

"Iedere natuurlijke of rechtspersoon heeft recht op het ongestoord genot van zijn eigendom. Aan niemand zal zijn eigendom worden ontnomen behalve in het algemeen belang en onder de voorwaarden voorzien in de wet en in de algemene beginselen van internationaal recht.

De voorgaande bepalingen tasten echter op geen enkele wijze het recht aan, dat een Staat heeft om die wetten toe te passen, die hij noodzakelijk oordeelt om het gebruik van eigendom te reguleren in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten te verzekeren."

Zienswijze Gerecht met betrekking tot strijd met de Staatsregeling

Het Gerecht heeft in haar uitspraak van 29 januari 2020 met betrekking tot de toepasselijkheid van de Staatsregeling het volgende geoordeeld:

“4.35 Gelet op het bepaalde in artikel I.22 in samenhang met artikel VI.4 van de Staatsregeling, kan de rechter een wet in formele zin toetsen aan de grondrechten die zijn neergelegd in hoofdstuk I van de Staatsregeling, waaronder het eigendomsrecht van artikel I.19 (vgl. RBB 17 maart 2010, ECLI:NL:ORBBNAA:2010:9; GEA Aruba 28 augustus 2017, ECLI:NL:OGEAA:2017:677). In hoofdstuk I is evenwel niet het rechtszekerheidsbeginsel neergelegd, zodat de rechter een wettelijk voorschrift niet rechtstreeks aan dit fundamentele rechtsbeginsel kan toetsen.

Een toetsing aan het eigendomsrecht van artikel I.19 van de Staatsregeling kan in beginsel een beoordeling van terugwerkende kracht van belastingwetgeving behelzen. Naar het oordeel van het Gerecht staat de tekst van artikel I.19 echter belastingheffing in het algemeen belang toe bij of krachtens landsverordening (vgl. RBB 17 april 2009, ECLI:NL:ORBBNAA:2009:14). Een toetsing van de wijziging van de Landsverordening Grondbelasting aan deze bepaling kan derhalve niet tot de uitkomst leiden dat het daarin neergelegde eigendomsrecht is geschonden.”

Het Gerecht is het voorshands eens met dit oordeel. Mocht de Hoge Raad daar anders over oordelen dan meent het Gerecht dat de toets in het kader van de Staatsregeling gelijk is aan de hieronder beschreven toets in het kader van artikel 1 EP.

Onderzocht dient te worden of de terugwerkende kracht die aan de wetswijziging van de Landsverordening grondbelasting is verleend, een onaanvaardbare inbreuk vormt op het eigendomsrecht. Belanghebbende stelt voorop dat het hier niet gaat, zoals het Gerecht in haar uitspraak van 29 januari 2020 lijkt te veronderstellen, om een vermeende schending van artikel 1 EP op individueel niveau, maar dat het uitsluitend gaat om een schending op ‘stelselniveau’. Belanghebbende is van mening dat door het aanmerken van een toekomstige wetswijziging als een nieuw feit ter zake waarvan kan worden nagevorderd artikel 13, lid 1 ALB op een zodanige wijze wordt uitgelegd dat de gerechtvaardigde verwachtingen van belastingplichtigen worden geschonden. Dat is volgens belanghebbende in beginsel in strijd met artikel 1 EP omdat de door dat artikel vereiste ‘fair balance’ ontbreekt. Slechts in de uitzonderingssituatie dat er specifieke en dwingende redenen zijn voor aantasting van die gerechtvaardigde verwachtingen leidt het ontbreken van die ‘fair balance’ niet tot een onaanvaardbare inbreuk op het eigendomsrecht, maar die redenen doen zich hier in de ogen van belanghebbende niet voor. De omstandigheid dat de tariefsverhoging deel uitmaakt van een ‘meeromvattende wijziging van het belastingstelsel’ kan niet als een zodanige reden worden aangemerkt, aldus belanghebbende.

De Inspecteur is, onder verwijzing naar de uitspraak van het Gerecht van 29 januari 2020, van mening dat de terugwerkende kracht die verleend is aan de wetswijzigingen geen strijd met artikel 1 EP oplevert. De Inspecteur stelt voorop dat aan de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toekomt en hij is van mening dat de terugwerkende kracht van de wetgeving op basis van de doelstellingen en de strekking van die wetgeving een ‘fair balance’ teweeg heeft gebracht. Die doelstellingen betreffen onder meer het genereren van extra inkomsten van Afl. 14.500.000, het bereiken van een beter en evenwichtiger belastingstelsel met als doel meer koopkracht voor de burger, het verschaffen van meer werkgelegenheid, het bijdragen aan een duurzame economische ontwikkeling van het Land en het voorkomen van een ongewenste toepassing van de subjectieve waardevrijstelling door meerdere belastingplichtigen en verlaging van het tarief voor de groep minder draagkrachtige belastingplichtigen. Verder verwijst de Inspecteur naar andere fiscale maatregelen die in de loop der tijd genomen zijn in het kader van de noodzakelijke structurele hervorming van de belastingwetgeving. De wetswijzigingen in de grondbelasting maken deel uit van een belastinghervormingstraject waaraan niet alleen budgettaire motieven, maar ook het motief van een rechtvaardige publieke lastenverdeling ten grondslag ligt. Verder wijst de Inspecteur erop dat de geraamde additionele grondbelastinginkomsten in de periode 2019/2021 Afl. 41,2 miljoen bedragen.

Zienswijze Gerecht met betrekking tot strijd met artikel 1 EP

Het Gerecht stelt voorop dat belastingen in beginsel een inmenging in het door artikel 1 EP gegarandeerde ongestoorde genot van eigendom vormen. De tweede alinea van deze bepaling voorziet echter uitdrukkelijk in een algemene rechtvaardigingsgrond voor de inmenging die wordt veroorzaakt door de toepassing van fiscale maatregelen. Dit neemt niet weg dat ook op het terrein van de belastingen de inmenging volgens vaste rechtspraak van het EHRM ‘lawful’ moet zijn, een ‘legitimate aim’ moet dienen en een ‘fair balance’ tussen de belangen van het betrokken individu en het algemene belang moet respecteren. Bij de beoordeling van de vraag of aan de laatstgenoemde voorwaarde is voldaan, moet de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsmarge worden gelaten.15.

Tussen partijen is uitsluitend in geschil of er een ‘fair balance’ is tussen de betrokken belangen, waaronder het belang voor belanghebbende dat gerechtvaardigde belangen moeten worden gerespecteerd. Het Gerecht is van mening dat belanghebbende er op mocht vertrouwen dat het ‘oude’ lage tarief zou worden toegepast. In zoverre heeft de wetswijziging, vanwege de terugwerkende kracht, de gerechtvaardigde belangen van belanghebbende geschaad. In dat geval is er in beginsel geen sprake van een ‘fair balance’. Dat is slechts anders indien er specifieke en dwingende redenen zijn voor deze aantasting van gerechtvaardigde verwachtingen.16.

Het is de vraag of de door de Inspecteur genoemde redenen (zie 3.5 en 3.33) specifiek en dwingend zijn in vorenbedoelde zin, waarbij tevens in ogenschouw genomen moet worden of de genomen maatregelen proportioneel zijn. Het Gerecht heeft in haar uitspraak van 29 januari 2020 die vraag positief beantwoord en in dat verband het volgende overwogen:

“4.41 Onderhavige tariefswijziging van de grondbelasting is onderdeel van een meeromvattende wijziging van het belastingstelsel, aangeduid met de term ‘fiscale hervormingen’. Blijkens de parlementaire toelichting (zie onderdeel 4.21) wordt met de fiscale hervormingen een beter en evenwichtiger belastingstelsel bewerkstelligd waardoor het belastingsysteem wordt versimpeld, met als doel meer koopkracht voor de burger, bevordering van de werkgelegenheid en een duurzame economische ontwikkeling van het land. Met de tariefswijziging van de grondbelasting is een compensatie beoogd voor het vervallen van de subjectieve waardevrijstelling in de grondbelasting. Met het wegvallen van deze waardevrijstelling heeft de wetgever het ongewenste gevolg willen wegnemen dat deze waardevrijstelling - blijkens de uitspraak van RBB 28 juli 2000, ECLI:NL:ORBBNAA:2000:BQ8678 - door meerdere eigenaren van één onroerende zaak kon worden genoten. Ter compensatie van het wegvallen van de waardevrijstelling is het tarief van de grondbelasting voor de minder draagkrachtige belastingplichtigen verlaagd. Verder is op grond van budgettaire motieven het tarief verhoogd voor draagkrachtige belastingplichtigen en belastingplichtigen die geen natuurlijk persoon zijn. Naar het oordeel van het Gerecht zijn in voorgaande afweging van de wetgever budgettaire motieven te onderkennen alsmede doelstellingen van sociale rechtvaardigheid, publieke lastenverdeling en het verminderen van belastingontwijking. Deze motieven en doelstellingen zijn niet evident van een redelijke grond ontbloot, zodat de tariefswijziging van de grondbelasting – binnen de ruime beoordelingsvrijheid van de wetgever – geëerbiedigd dient te worden. Daarbij laat het Gerecht meewegen dat de tariefsverhoging met ingang van 1 januari 2019 weliswaar gevolgen heeft voor een reeds vastgestelde aanslag grondbelasting en daarmee in wezen terugwerkende kracht heeft, maar dat deze aanslag nimmer is bekendgemaakt aan belanghebbende en bovendien betrekking heeft op een belastingjaar (2019) dat is gelegen na de invoering van de tariefsverhoging. Naar het oordeel van het Gerecht brengt dit mee dat minder gewicht toekomt aan het beginsel van rechtszekerheid.

Verder dient in het kader van de ‘fair balance’ nog het criterium van de buitensporige last te worden beoordeeld. Deze beoordeling aan het proportionaliteitsvereiste kan worden onderscheiden in een toets op stelsel- en op individueel niveau. Voor de toets op stelselniveau moet worden beoordeeld of belastingplichtigen door de wetswijziging worden geconfronteerd met een buitensporige zware last (vgl. HR 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816). De onderhavige tariefsverhoging van 0,4 naar 0,6% heeft te gelden voor alle rechtspersonen en niet-ingezetene die onroerende zaken in Aruba bezitten. Gelet op het toepasselijke tarief van 0,6% over de totale waarde van de onroerende zaken, kan naar het oordeel van het Gerecht bezwaarlijk worden gesproken van een buitensporig zware last voor belastingplichtigen.”

Het Gerecht heeft in de uitspraak van 29 januari 2020 daarnaast ook nog geoordeeld over de buitensporige last op individueel niveau, maar dat is hier niet van belang omdat het in de onderhavige zaak uitsluitend gaat om de vraag of er op stelselniveau strijd is met artikel 1 EP.

Het Gerecht heeft in haar uitspraak van 29 januari 2020 geconcludeerd dat de tariefsverhoging in de grondbelasting alles bijeengenomen een ‘fair balance’ teweeg brengt tussen de gerechtvaardigde verwachtingen van belanghebbende, de doelstellingen in het algemeen belang en de proportionaliteit. De tariefsverhoging van de grondbelasting met ingang van 1 januari 2019, vormt volgens het Gerecht in die zaak dan ook geen inbreuk op artikel 1 EP. Het Gerecht meent op voorhand dat ook in deze zaak dit oordeel gevolgd zou kunnen worden.

Op grond van het voorgaande ziet het Gerecht aanleiding aan de Hoge Raad de volgende vragen voor te leggen ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing. Het Gerecht merkt hierbij op dat de tweede vraag ten opzichte van de aan partijen voorgelegde vraag is geherformuleerd. Partijen hebben zich over alle aspecten van de geherformuleerde vraag uitgelaten of kunnen uitlaten. In afwachting van de beantwoording door de Hoge Raad zal het Gerecht iedere verdere beslissing aanhouden.

Het Gerecht:

- legt de Hoge Raad ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing de volgende vragen voor:

1. Is de aanslag grondbelasting 2019 met dagtekening 31 mei 2019 aan te merken als een tweede aanslag over het boekjaar 2019?

Bij positieve beantwoording van de eerste vraag:

2. Kan ter zake van de per 1 januari 2019 ingevoerde wijziging van artikel 11 van de Landsverordening Grondbelasting een navorderingsaanslag worden opgelegd? Die vraag valt uiteen in twee deelvragen:

a. Is de vóór 1 januari 2017 opgelegde aanslag naar een te laag bedrag vastgesteld? Bij positieve beantwoording van die vraag:

b. Vormt de wijziging van artikel 11 van de Landsverordening Grondbelasting per 1 januari 2019 een nieuw feit in de zin van artikel 13, lid 1 van de Algemene Landsverordening Belastingen dat navordering rechtvaardigt?

Bij negatieve beantwoording van de eerste vraag of bij positieve beantwoording van de tweede vraag:

3. Vormt de wijziging van artikel 11 van de Landsverordening Grondbelasting op stelselniveau een onaanvaardbare inbreuk op artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM en is ze in strijd met artikel 1.19 van de Staatsregeling?

Deze uitspraak is gegeven door mr. drs. M.M. de Werd, rechter, en is uitgesproken op 4 februari 2022, in tegenwoordigheid van de griffier M.M.M. Faro MSc.

De griffier, De rechter,

Afschriften zijn per e-mail op 7 februari 2022 aan partijen verzonden.

Rechtsmiddel

Tegen deze beslissing staat geen rechtsmiddel open.