7.7.1 Vrijgestelde btw-prestaties

Voor zover vaststaat dat er sprake is van btw-ondernemerschap, kan voor bepaalde prestaties een vrijstelling van de omzetbelasting gelden. Dit betekent dat de instelling geen btw over de vergoeding hoeft te berekenen en te voldoen. De instelling heeft dan geen recht op aftrek van voorbelasting op directe kosten en een beperkte pro rata aftrek (art. 15 Wet OB 1968 jo. art. 11, lid 1, onder b en c Uitv.beschikking OB 1968). Zo is niet-incidentele zalenverhuur tegen marktconforme vergoeding in beginsel vrijgesteld, maar er kan onder voorwaarden wel geopteerd worden voor belaste verhuur (art. 6a Uitv.beschikking OB 1968). Anbi’s (met inbegrip van rsli’s) kunnen van deze vrijstelling gebruik maken.

Ook bestaat onder voorwaarden een specifieke vrijstelling voor de diensten en daarmee nauw samenhangende leveringen door organisaties van onder meer godsdienstige en levensbeschouwelijke of liefdadige aard aan hun leden tegen een statutair vastgestelde contributie (art. 11, lid 1 sub t Wet OB 1968 en artikel 132, lid 1, onderdeel l Btw-richtlijn1). De vrijstelling is slechts van toepassing als de ondernemer met de betreffende diensten geen winst beoogt, waarbij onder het beogen van winst mede wordt verstaan het behalen van exploitatieoverschotten, tenzij die worden aangewend voor de instandhouding of verbetering van de diensten die worden verricht (art. 11, lid 3 Wet OB 1968 en artikel 133, aanhef en onderdeel a Btw-richtlijn2). De met de diensten nauw samenhangende leveringen zijn van de vrijstelling uitgesloten als zij niet onontbeerlijk zijn voor het verrichten van de vrijgestelde handelingen of in hoofdzaak ertoe strekken aan de instelling extra opbrengsten te verschaffen door de uitvoering van handelingen die worden verricht in rechtstreekse mededinging met aan de heffing van belasting onderworpen handelingen van commerciële ondernemingen (art. 11, lid 2 Wet OB 1968 en artikel 134 Btw-richtlijn3). De betreffende leveringen en diensten mogen niet behoren tot die in verband met het voorkomen van een verstoring van concurrentieverhoudingen bij ministeriële regeling zijn aangewezen (art. 11, lid 8 Wet OB 1968 en artikel 133, aanhef en onderdeel d Btw-richtlijn4). Ook deze vrijstelling staat open voor alle anbi’s (met inbegrip van rsli’s).

Evenals andere anbi’s kunnen rsli’s ook gebruik maken van de vrijstelling voor bijkomstige fondswervende activiteiten (art. 11, lid 1, sub v Wet OB 1968 en artikel 132, lid 1, onderdeel o juncto lid 2 Btw-richtlijn)). De ontvangsten voor de fondswervende leveringen mogen niet meer bedragen dan 68.067 euro per jaar en die voor fondswervende diensten niet meer dan 22.689 euro per jaar (bedragen 2021).

De bijdrage aan een rsli voor het opvoeren of leiden van een uitvaartdienst valt niet onder de vrijstelling voor diensten van lijkbezorgers (art. 11, eerste lid, onderdeel h Wet OB 19685) als de rsli-uitvaartdienst geen dienst is die onderdeel uitmaakt van de kenmerkende en essentiële diensten van een lijkbezorger en bovendien niet door de lijkbezorger zelf wordt verricht maar door de rsli-voorganger.6 Deze bijdrage kan btw-belast zijn, mits er sprake is van btw-ondernemerschap.

De staatssecretaris merkt in de lijst met prestaties van lijkbezorgers en bijbehorende btw-duiding het stipendium kerk (hij bedoelt hiermee de bijdrage voor opvoeren en/of leiden van een kerkdienst) aan als een doorlopende post voor de lijkbezorger.7 Met doorlopende posten gelijk te stellen bedragen behoren niet tot de vergoeding waarover de omzetbelasting wordt berekend (art. 8, lid 5, onder deel a Wet OB 1968 juncto artikel 4, lid 1, onderdeel c Uitv.besluit OB 1968 juncto artikel 5 Uitv.beschikking OB 1968). Het gaat om bedragen die de btw-ondernemer (in dit geval de lijkbezorger) op naam en voor rekening van zijn afnemer heeft betaald aan een derde (in dit geval de kerk). Deze bedragen lopen als het ware slechts door zijn boekhouding heen en worden daarom ‘doorlopende posten’ genoemd.

Hoewel de staatssecretaris in de lijst met prestaties van lijkbezorgers en bijbehorende btw-duiding alleen het stipendium voor kerkelijke uitvaartdiensten vermeldt, dient dat op grond van het neutraliteitsbeginsel ook te gelden voor levensbeschouwelijke en spirituele uitvaartdiensten.

Opvallend is dat in de Nederlandse wetgeving een vrijstelling ontbreekt die overeenkomt met de btw-vrijstelling van artikel 132, lid 1, letter k van de btw-richtlijn. Het gaat om beschikbaarstelling van personeel door religieuze of levensbeschouwelijke instellingen voor werkzaamheden op het terrein van ziekenhuisverpleging, medische verzorging, maatschappelijk werk, sociale zekerheid, kinder- en jeugdbescherming en onderwijs en met het oog op de verlening van geestelijke bijstand. Volgens Bijl, Van Vliet & Van der Zanden is dat omdat ‘in de Nederlandse praktijk diensten op religieus en levensbeschouwelijke terrein buiten de heffing van omzetbelasting blijven en de wetgever dit kennelijk zo voor de hand liggend vond dat van het opnemen van een vrijstelling werd afgezien’.8 Omdat een bepaling ter voorkoming van concurrentieverstoring bij deze vrijstelling ontbreekt, is volgens Bijl, Van Hilten & Van Vliet met deze vrijstelling slechts het verlenen van geestelijke bijstand door het beschikbaar gestelde personeel in de genoemde werksituaties beoogd.9 Hoewel een overeenkomstige vrijstelling niet in de Wet OB 1968 voorkomt, kan in voorkomende gevallen wel een beroep worden gedaan op de vrijstelling voor geestelijke bijstand die tegen vergoeding wordt verricht.10 Dit is dan beperkt tot de voorwaarden van deze vrijstelling. ‘Geestelijke bijstand’ zoals vermeld in artikel 132, lid 1, letter k van de btw-richtlijn is overigens een communautair begrip dat zo nodig door het HvJEU moet worden uitgelegd.

De kleineondernemersregeling (KOR, artikel 25 Wet OB 1968), die voorheen beperkt was tot natuurlijke personen of samenwerkingsverbanden van natuurlijke personen, staat vanaf 2020 als de nieuwe omzet gerelateerde vrijstellingsregeling van omzetbelasting (OVOB) onder voorwaarden open voor alle btw-ondernemers die in Nederland zijn gevestigd of een vaste inrichting hebben. Dit betekent dat rsli’s evenals andere anbi’s als btw-ondernemer/rechtspersoon gebruik kunnen maken van een btw-vrijstelling bij een omzet die per kalenderjaar niet hoger is dan 20.000 euro, maar dan geen recht hebben op aftrek van voorbelasting.

Mijn conclusie is dat er bij de vrijgestelde prestaties voor de omzetbelasting geen onderscheid is in fiscale behandeling tussen rsli’s en andere anbi’s en tussen rsli’s onderling.