5.3.2 Hof van Justitie

Het Hof van Justitie heeft geoordeeld dat de ratio van de vrijstelling voor de levering van oude gebouwen is gelegen in het feit dat de levering van een oud gebouw nauwelijks toegevoegde waarde genereert. In dit kader overweegt het Hof dat de levering van een gebouw nadat het de eerste keer aan een eindverbruiker is geleverd, welke levering het einde van het productieproces aanduidt, geen toegevoegde waarde van betekenis oplevert en daarom in beginsel moet worden vrijgesteld.1 Het Hof verwijst hierbij naar r.o. 52 van het Stichting Goed Wonen I-arrest waarin het heeft overwogen:

De onderstreepte passage in deze rechtsoverweging lijkt te zijn ontleend aan de toelichting op art. 5 lid 1 Voorstel voor een zesde richtlijn waarin staat ‘dat het criterium van eerste ingebruikneming is aangehouden als zijnde beslissend voor het moment waarop het product het productieproces (bedoeld zal zijn: productie- en distributieproces3) verlaat en in de consumptiesector terechtkomt’. Dat het Hof van Justitie in de toelichting op art. 5 lid 1 Voorstel voor een zesde richtlijn een aanknopingspunt vindt voor het formuleren van voormelde ratio is opmerkelijk, aangezien uit paragraaf 5.3.1 volgt dat de ratio van art. 14, B, onderdeel l Voorstel voor een zesde richtlijn een andere is dan de ratio die het Hof aan art. 135 lid 1, onderdeel j Btw-richtlijn toedicht.

Dat het Hof zijn overweging heeft kunnen ontlenen aan voormelde passage in de toelichting op art. 5 lid 1 Voorstel voor een zesde richtlijn is te wijten aan de omstandigheid dat de Europese Commissie zich hierin heeft bediend van bewoordingen die zijn ontleend het rapport van Bours, maar over het hoofd lijkt te hebben zien dat deze bewoordingen niet (volledig) aansluiten op (de ratio van) art. 14, B, onderdeel l Voorstel voor een richtlijn. Bours was namelijk van mening dat de eerste ingebruikneming van een gebouw het einde betekende van de productie- en verkoopcyclus van dit gebouw en verbond hieraan de conclusie dat de levering van oude gebouwen daarom vrijgesteld moest zijn (zie paragraaf 5.2.1). In de opvatting van Bours was het moment van de eerste ingebruikneming dus het moment waarop het gebouw het productie- en distributieproces verlaat en wordt verbruikt. Dat in de toelichting op art. 5 lid 1 Voorstel voor een zesde richtlijn staat dat het product op het moment van eerste ingebruikneming het productieproces (lees productie- en distributieproces) verlaat en in de consumptiesector terechtkomt, is in overeenstemming met de opvatting van Bours, maar is moeilijk te rijmen met (de ratio van) art. 14, B, onderdeel l Voorstel voor een richtlijn. Dat hier sprake is van ongelukkig ‘knip-en-plak-werk’ wordt voorts bevestigd doordat de Europese Commissie enkele zinnen daarna opmerkt dat een oude woning die door een eindverbruiker aan een belastingplichtige wordt geleverd weer terugkeert in de distributiesfeer. Die opmerking staat haaks op de opvatting van Bours dat een gebouw door de eerste ingebruikneming de productie- en distributieketen heeft verlaten. Overigens is het naar mijn mening onjuist om, zoals het Hof van Justitie (evenals Bours) doet, op voorhand aan te nemen dat het eindverbruik van een gebouw plaatsvindt op het moment van eerste ingebruikneming. Pas wanneer het gebouw de bedrijfskolom verlaat, is sprake van een levering aan de eindverbruiker.

Hoewel aan het Hof van Justitie moet worden toegegeven dat de toelichting op art. 5 lid 1 Voorstel voor een zesde richtlijn op zijn minst inconsistent is en de ratio die het Hof aan art. 135 lid 1, onderdeel j Btw-richtlijn toedicht overeenkomt met de opvatting van Bours, onderschrijf ik de door het Hof gegeven ratio niet. De overweging in het Stichting Goed Wonen I-arrest waaraan het Hof van Justitie de ratio van art. 135 lid 1, onderdeel j Btw-richtlijn ‘ophangt’, heeft betrekking op de ratio van de vrijstelling voor de verhuur van onroerend goed en niet op de vrijstelling voor de levering van een (oud) gebouw. Dat verhuur in beginsel een betrekkelijk passieve activiteit is die geen toegevoegde waarde van betekenis oplevert, is de rechtvaardiging om de ruime belastingplicht voor de exploitatie van een zaak, een niet-ondernemersactiviteit, te corrigeren door middel van een vrijstelling (zie paragraaf 3.4.2 en 7.3). Bij de vrijstelling voor de levering van (oude) gebouwen is die link met de (te) ruime belastingplicht er niet, alleen al omdat een levering van een gebouw geen economische activiteit is, maar een belastbare handeling (zie paragraaf 3.4.1.2). Een analogische toepassing van de ratio voor de vrijstelling voor de verhuur van onroerend goed op de levering van oude gebouwen ligt daarom niet in de rede. Bovendien, geldt niet voor (nagenoeg) elk geproduceerd goed dat er na de productie geen waarde van betekenis meer wordt toegevoegd? Neem het voorbeeld van een nieuwe auto die de fabriek verlaat (productiefase) en door een autohandelaar wordt verkocht aan een belastingplichtige (distributiefase). Stel de belastingplichtige koper verkoopt en levert de auto na twee jaar weer aan een derde. Moet die levering van de oude auto dan in beginsel buiten de heffing blijven, omdat aan de auto na de eerste ingebruikneming geen waarde van betekenis is toegevoegd? Dat lijkt mij niet. De levering van de auto door de belastingplichtige moet belast worden, omdat zij (nog steeds) binnen de bedrijfskolom plaatsvindt.4 Naar mijn mening miskent het Hof van Justitie dat de btw niet tot doel heeft om btw te heffen over de door belastingplichtige toegevoegde waarde, maar om het eindverbruik, d.w.z.: de particuliere consumptie, van een (binnen de bedrijfskolom) geproduceerd goed of dienst te belasten. Het belasten van de toegevoegde waarde is slechts een middel om dit doel te bereiken en geen doel op zichzelf. Naar mijn mening valt van de ratio van de vrijstelling voor de levering van oude gebouwen niet meer te maken dan dat het een compromis is waarmee iedere lidstaat kon leven (zie paragraaf 5.2.3.2).5