2.4.1.2 Het rapport van de Commissie Van den Dries uit 1936

Ondanks het feit dat de regering in 1886 verklaarde dat de invoering van het strafwetboek niet het geschikte ogenblik was om in het fiscale recht verandering te brengen, kon de noodzaak tot aanpassing in 1929 niet meer worden betwijfeld, aldus de toenmalig minister van justitie Donner.1 Hij benoemde een commissie onder voorzitterschap van de heer Van den Dries, toenmalig raadsheer in de Hoge Raad (hierna: de Commissie Van den Dries) die in de eerste plaats het fiscale straf- en strafprocesrecht moest aanpassen, althans, moest bezien in hoeverre er gronden tot wijziging bestonden.2 In zijn rede aan de Commissie Van den Dries, bij instelling, bekende Donner voorts dat het fiscale recht voor de meeste juristen een terra incognita was. Bovendien waren de regelingen van het fiscaal strafrecht over tal van wetten en besluiten verspreid, in die mate dat het overzicht ontbrak. Daarom had de Commissie Van den Dries op de tweede plaats de bevoegdheid gekregen om zich te buigen over de vraag naar de mogelijkheid om bestaande belastingwetgeving, met behoud van de stelsels van heffing der verschillende wetten, meer eenvoudig en overzichtelijk te maken.3

De Commissie Van den Dries meende dat alleen de afwijkingen die door de eigen aard van het fiscale recht noodzakelijk waren, dienden te worden gehandhaafd.4 Tijdens het formuleren van de herzieningsvoorstellen ging de Commissie met andere woorden uit van de gedachte dat het fiscale strafrecht zoveel mogelijk diende aan te sluiten bij de in art. 91 WvSr verwoorde algemene werking van het Wetboek van Strafrecht, zo schrijft Wortel.5

In het kader van de eerste opdracht, kwam de Commissie Van den Dries kortom voor de vraag te staan of het de eigenheden van het fiscale respectievelijk commune strafrecht enerzijds zou respecteren, of zou streven naar uniformering van de twee anderzijds. Een concreet voorbeeld biedt de omschrijving van strafbare feiten. De Commissie Van den Dries constateerde dat zelden sporen van opzet of schuld werden gevonden in fiscale strafbepalingen. De Commissie meende dat aangesloten moest worden bij het commune strafrecht en dat opzet in de omschrijving van misdrijven voor diende te komen. Wat de overtredingen betreft, achtte de Commissie het raadzaam om, indien in de omschrijving van delicten geen schuldvereiste zou worden opgenomen, de ontwikkeling te volgen welke in de rechtspraak aan het vraagstuk van afwezigheid van alle schuld (hierna: avas) zou worden gegeven, inhoudend dat ondanks het ontbreken van een subjectief bestanddeel in een delictsomschrijving, toch een bepaalde mate van verwijtbaarheid vereist wordt.6

Het zojuist verwoordde en geïllustreerde dilemma bleek ook verweven in het bevoegdheidsvraagstuk. Op het moment dat de Commissie Van den Dries aan haar omvangrijke taak met betrekking tot het fiscale strafrecht begon, bestonden het OM en de Administratie naast elkaar en bestond in feite dus een duaal stelsel van bestraffing:

De Commissie Van den Dries boog zich over de vraag of de zelfstandige actie van de Administratie, naast die van het OM bij de vervolging in strafzaken gehandhaafd moest blijven. De Commissie Van den Dries meende ten eerste dat alleen de Administratie bevoegd zou zijn om te beslissen over transactie en vervolgen. De opportuniteitsbeslissing lag met andere woorden volledig bij het bestuur, zo vond de Commissie.8 Ten tweede werd het typisch fiscale verschijnsel van de zelfstandige actie van de Administratie naast die van het OM, door de Commissie in ere gehouden. De discussie over de rol van de Administratie naast het OM, werd mede beheerst door de maatschappelijke opvatting dat bij de rechterlijke macht een zekere toegeeflijkheid zou bestaan tegenover belastingovertredingen, een neiging tot lichte bestraffing, welke dan mede zou kunnen zijn veroorzaakt door mindere bekendheid met de uitgebreide en soms weinig overzichtelijke belastingwetgeving. De Commissie Van den Dries meende dat de rechterlijke macht niet uitzonderlijk was in zijn neiging tot lichte bestraffing. Immers, de gewoonte van de Administratie was ook om het overgrote deel van de bekeuringen af te doen bij transactie.9 Voorts werd gewezen op de veelvuldige toepassing van het recht van gratie, waardoor enige gestrengheid achteraf zou worden gecorrigeerd. En tot slot zou de verscheidenheid op dit gebied (met andere woorden: het verschil in strengheid ten aanzien van commuun strafrechtelijke overtredingen ten opzichte van fiscaal strafrechtelijke vergrijpen) worden vervangen door de eenheid in strafbepalingen, die de Commissie Van den Dries voorstelde.10

Belangrijk om op te merken in verband met de tweede opdracht, is dat in de loop van de 19^de eeuw voor het eerst landelijke belastingwetten werden ingevoerd, waarin de overtreding van de fiscale regels werd opgenomen.11 De fiscale strafbepalingen moesten volgens de Commissie Van den Dries in het kader van de overzichtelijkheid zoveel mogelijk bijeen worden gebracht, bijvoorbeeld door de betreffende delicten bij elkaar te plaatsen in afzonderlijke hoofdstukken in de verschillende fiscale wetten.12

Hoewel de Commissie Van den Dries naar het fiscale strafrecht moest kijken, kreeg ook de administratieve boete de aandacht van de Commissie. De administratieve boete, in de vorm van een verhoging van de aanslag, bestond al geruime tijd in het fiscale handhavingsrecht. In 1904 was bijvoorbeeld de administratieve boete ingevoerd als aanhangsel van de toen in de Wet Vermogensbelasting 1892 ingevoerde regeling van de navordering. En zo was volgens de Successiewet 1859 bij de uitvaardiging van een dwangschrift wegens verzwijging een directe boete verschuldigd gelijk aan het te weinig betaalde successie- of overgangsrecht. Voor het schenkingsrecht gold zelfs een vijfvoudige verhoging.13 De fiscale bestuurlijke boetes in de vorm van een verhoging van de aanslag werden als een bijzondere vorm van belasting gezien. Kwijtschelding van de verhoging was mogelijk, maar een besluit terzake kon niet worden voorgelegd aan de rechter.14

Het bestaan van administratieve sancties in het belastingrecht werd niet door iedereen gewaardeerd. Donner noemde de fiscale administratieve boetes een merkwaardig en verontrustend verschijnsel en Van Vught, destijds voorzitter van de belastingkamer, heeft zich tevens kritisch uitgelaten over de fiscale administratieve boetes.15 Vooral de vraag welk karakter aan de verhoging moest worden toegekend is lange tijd een voorwerp van discussie geweest. Het debat over het karakter van de wettelijke verhoging laaide pas in vol ornaat op bij de totstandkoming van de Wet IB in 1914. Aan de ene kant werd – vanwege het gevolg (extra betalen) – de verhoging gezien als een straf, ook al had de strafrechter daarin geen enkele bemoeienis. Aan de andere kant werd, omdat de schatkist tekort was gekomen, goede of kwade trouw fiscaal irrelevant geacht en moest de bestrijding van de onjuiste aangifte even krachtig zijn. De irrelevantie van goede en kwade trouw werd dan wel weer merkwaardig geacht in geval van een straf. Op 23 oktober 1918 besliste de Hoge Raad dan ook dat de viervoudige verhoging bij navordering onder de Wet op de Inkomstenbelasting 1914 ‘niet is te beschouwen als een soort boete of straf’. De Hoge Raad zag deze verhoging als een vergoeding van (verondersteld) nadeel voor de Staat. Nadeel dat zou zijn ontstaan doordat verschuldigde belasting over oudere jaren als gevolg van een betrekkelijk korte navorderingstermijn niet meer geheven kon worden.16

Het systeem van verhogingen, of administratieve boeten, werd gelegitimeerd vanwege de doeltreffendheid en praktische bruikbaarheid van het systeem. De Commissie Van den Dries achtte de boete gewenst als het ging om niet zeer grote bedragen, als de feiten weinig aanleiding gaven tot geschil en als de schuldvraag niet van belang was.17