4.2.1 Een fout in het eindvermogen van het laatstvastgestelde jaar

In het in dit hoofdstuk tot uitgangspunt genomen voorbeeld van de onjuist gewaardeerde voorraad goederen is ervan uitgegaan dat het onherroepelijk vaststaande eindvermogen van 1998 onjuist is berekend als gevolg van de toepassing van een onjuist waarderingsstelsel1. De vraag of het eindvermogen van het laatstvastgestelde jaar onjuist is berekend, kan tot onenigheid tussen de belastingplichtige en de belastingadministratie leiden. De Hoge Raad oordeelt in zijn arrest van 25 november 1953, BNB 1954/55, dat een belastingplichtige, die beweert dat bij de opstelling van een balans een fout is gemaakt of dat vroeger gemaakte fouten daarin doorwerken, de juistheid van die bewering aannemelijk zal hebben te maken. Deze regel geldt mijns inziens evenzeer ten aanzien van de belastingadministratie. Indien de inspecteur van mening is dat in voorgaande jaren in het voordeel van de belastingplichtige fouten in de waardering van de voorraad goederen zijn gemaakt en dat deze dienen te worden hersteld, zal de inspecteur – indien de belastingplichtige zich verzet tegen het foutenherstel met de stelling dat de waardering van de voorraad goederen niet onjuist is doch past binnen goed koopmansgebruik – zijn stelling bij de rechter aannemelijk moeten maken2.

Uit HR 22 oktober 1952, B. 9293, kan worden afgeleid dat moet worden beoordeeld of de balanswaardering bepaaldelijk fout was. Kon de balanswaardering in het licht van de de belastingplichtige ten tijde van de vaststelling van het eindvermogen ten dienste staande gegevens tegenover wet en goed koopmansgebruik worden verantwoord, dan is geen sprake van een bepaaldelijke fout3. Deze afbakening is echter niet scherp4. Bij de berekening van de jaarwinst gelden weinig absolute normen. Goed koopmansgebruik zorgt voor een zekere bandbreedte, waarbinnen verscheidene waarderingen juist zijn. Aldus wordt ruimte gegeven aan het subjectieve inzicht van de belastingplichtige5. De bandbreedte kan bovendien in de loop der tijd veranderen, als gevolg van de omstandigheid dat goed koopmansgebruik aan verandering onderhevig is6.

Omdat bij de beoordeling of sprake is van een fout moet worden uitgegaan van de gegevens die de belastingplichtige bij het vaststellen van het eindvermogen ter beschikking stonden, is een balanswaardering niet zonder meer ‘bepaaldelijk fout’ indien een vermogensbestanddeel tegen een objectief bezien te hoge of te lage waarde in de balans is opgenomen. Dit kan worden geïllustreerd aan de hand van HR 19 februari 1958, BNB 1958/127. In dit arrest wordt geoordeeld dat voor de bepaling van de waarde van een schuldvordering in de fiscale balans beslissend is het subjectieve oordeel, dat de belastingplichtige zich omtrent de waarde daarvan heeft gevormd en redelijkerwijze heeft kunnen vormen na een nauwgezet onderzoek van de omstandigheden waardoor de waarde van de vordering op de balansdatum kan worden beïnvloed, zoals die omstandigheden hem ten tijde van het opmaken van de balans bekend zijn. Geconcludeerd moet derhalve worden dat zich waarderingen kunnen voordoen die objectief bezien onjuist zijn, maar vanuit het perspectief van de belastingplichtige bezien niet onjuist zijn en mitsdien niet kunnen worden aangemerkt als ‘bepaaldelijk fout’.