5.3.2.4 Het FIRIN-arrest (vervolg)

Naast de vergelijking met art. 203 Btw-richtlijn en de overweging dat btw als uitgangspunt (behoudens gevallen van vooruitbetaling) enkel voor aftrek in aanmerking komt als deze betrekking heeft op aan btw onderworpen handelingen, rechtvaardigt het HvJ het verschil in behandeling tussen de leverancier en de afnemer (FIRIN) tevens door te overwegen dat voor herziening van de door de leverancier verschuldigde btw op grond van art. 90 Btw-richtlijn geen plaats is zolang de bij vooruitbetaling ontvangen vergoeding niet door hem aan de afnemer is terugbetaald,1 hetgeen mij juist voorkomt.2 Met andere woorden: de volgens het HvJ fiscaal rechtvaardige ongelijkheid kan enkel worden opgeheven door de afnemer via de civielrechtelijke weg actie te laten ondernemen (en terugbetaling van het voorschot terug te vorderen). Met deze conclusie wekt het HvJ de indruk dat de ongelijkheid simpelweg voortvloeit uit het geldende btw-systeem en dat dit anders was geweest als de reikwijdte van art. 90 lid 1 Btw-richtlijn op die van art. 184-186 Btw-richtlijn zou zijn afgestemd (of vice versa): art. 90 lid 1 Btw-richtlijn schrijft immers geen correctie voor bij een ‘wijziging in de elementen’. Gelet op de redactie van art. 90 Btw-richtlijn en die van art. 184-186 Btw-richtlijn kan ik dit begrijpen.3 Bedoelde lacune lijkt derhalve enkel door een actief ingrijpen van de Uniewetgever te kunnen worden weggenomen (door de redactie van bedoelde bepalingen op elkaar af te stemmen).

Echter: ik waag te betwijfelen of dit de juiste oplossing is met het oog op de ratio van art. 90 Btw-richtlijn (het belasten van de daadwerkelijk ontvangen tegenprestatie) en art. 184-185 Btw-richtlijn (het vergroten van de precisie van de aftrek). Het opnemen van een nieuwe categorie in art. 90 Btw-richtlijn (bijvoorbeeld ‘het niet verrichten van de prestatie’) zou aan de ratio van bedoelde bepaling immers afbreuk doen. Dit geldt ook voor het uitsluiten van de spiegelbeeldige categorie (zoals ‘het niet ontvangen van de prestatie’) van art. 185 Btw-richtlijn. Naar mijn idee biedt een beroep op het doeltreffendheidsbeginsel (in samenhang beoordeeld met het neutraliteitsbeginsel) een galantere oplossing. Ik verwijs in dat verband naar het in paragraaf 2.3.2.1.3 behandelde Reemtsma-arrest.4 Daarin oordeelde het HvJ in het licht van ‘art. 203-btw’ met zoveel woorden dat wanneer de ontvanger van de factuur moeite ondervindt om via de civielrechtelijke weg terugbetaling te vorderen van (ten onrechte) gefactureerde btw, hij onder omstandigheden de vordering rechtstreeks tot de belastingdienst zou moeten kunnen richten. Met andere woorden: als FIRIN er niet in zou slagen terugbetaling te vorderen van haar leverancier, dan zou zij de mogelijkheid moeten hebben een rechtstreekse vordering jegens de belastingdienst in te stellen. Ik voel daar wel wat voor.5

Noemenswaard in dit verband is dat er op dit moment6 twee Duitse zaken (met een soortgelijk feitencomplex) aanhangig zijn bij het HvJ, die betrekking hebben op de in deze paragraaf behandelde problematiek. Deze zaken zijn bij het HvJ geregistreerd onder nummers C-660/16 (Achim Kollross) en C-661/16 (Erich Wirtl). In eerstgenoemde zaak staat onder meer de vraag centraal of lidstaten herziening van de btw en herziening van de aftrek afhankelijk mogen stellen van de terugbetaling van de vooruitbetaling en of de vooruitbetalende partij zich met een vordering tot de belastingdienst kan wenden wanneer hij de voortuitbetaling niet van de ontvanger ervan kan terugkrijgen. Ook laatstgenoemde zaak handelt over de vraag of lidstaten terugbetaling mogen eisen en stelt tevens de reikwijdte van art. 186 Btw-richtlijn ter discussie.7